淺析政府預(yù)算會計制度改革

　　[摘 要]建國以來，我國預(yù)算會計制度隨著不同時期經(jīng)濟體制的改革經(jīng)歷了幾次重大變革。為適應(yīng)改革開放和建立社會主義市場經(jīng)濟體制的需要，財政部于1997年制訂并發(fā)布了《財政總預(yù)算會計制度》、《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》，1998年又發(fā)布了《行政單位會計制度》，從而構(gòu)建起我國預(yù)算會計制度的基本框架，經(jīng)過十幾年的運行，這些制度在政府預(yù)算中起到了很大的作用，保障和推動了我國政府預(yù)算的改革。但是隨著經(jīng)濟全球化進程不斷加深，國際財務(wù)報告準則相趨同的大趨勢下，我國應(yīng)適時改革政府預(yù)算會計的收付實現(xiàn)制，逐步過渡到權(quán)責發(fā)生制。本文針對我國預(yù)算會計的現(xiàn)狀，提出存在的問題，并結(jié)合我國的國情提出改革的措施，服務(wù)當前政府預(yù)算改革的需要。

　　[關(guān)鍵詞]政府預(yù)算現(xiàn)狀；政府預(yù)算改革思路；政府預(yù)算改革措施

　　當前，在全球經(jīng)濟市場化、國際化、不斷提高的大背景下，我國預(yù)算改革已經(jīng)進入關(guān)鍵階段，改革的重點要求政府建立公共透明的預(yù)算制度，政府預(yù)算提供完整、公正、全面、反映財務(wù)收支狀況的財務(wù)報告。要求政府預(yù)算報告和國際財務(wù)報告準則相趨同。我國應(yīng)適時改革政府預(yù)算會計的收付實現(xiàn)制，逐步過渡到權(quán)責發(fā)生制。

　　一、現(xiàn)行收付實現(xiàn)制下的政府預(yù)算會計存在的問題。

　　收付實現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認收入和費用的依據(jù)。這種核算方式主要特征就是以當年的現(xiàn)金收付為基礎(chǔ)確認收支。當年預(yù)算收入是以實際收到的收入來確認，當年預(yù)算支出按實際支出來確認，這種核算方法已經(jīng)不適應(yīng)我國當前經(jīng)濟和財政改革的需要。主要表現(xiàn)在：

　�。ㄒ唬┎荒苋�面、客觀的反應(yīng)政府資產(chǎn)狀況。

　　政府部門增加的資產(chǎn)不管是流動資產(chǎn)還是固定資產(chǎn)，不管其使用年限都列入當年支出，同時，增加固定資產(chǎn)和固定基金。固定資產(chǎn)在使用期內(nèi)保持原值不變。不提取折舊，也不進行成本核算。除非固定資產(chǎn)進行清理，資產(chǎn)價值才能反映在賬面上，不利于國有資產(chǎn)的管理。再如，政府用結(jié)余資金購買國債按取得時的實際成本入賬，除非到期或賣出，其債券收益不在賬面反映，不能體現(xiàn)其公允價值，造成政府財務(wù)報告不能全面、客觀的反映政府資產(chǎn)的現(xiàn)狀。

　�。ǘ�）不能全面反應(yīng)映政府的負債。

　　隨著我國經(jīng)濟發(fā)展的不斷深入，政府負債問題越來越突出，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計，財務(wù)報告上只能反映實際現(xiàn)金支出的部分，尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)，財務(wù)報告則不能反應(yīng)。造成當期實際已經(jīng)發(fā)生數(shù)和財務(wù)報告反應(yīng)數(shù)不相符，造成現(xiàn)任政府辦超政府財力的“政績工程”，“形象工程”，致使政府的負債得不到及時的反映，形成欠發(fā)工資、糧食虧損掛賬，社保基金缺口等政府債務(wù)的延續(xù)。

　　（三）政府財務(wù)會計報告失真，不能全面反映政府財務(wù)收支狀況，造成政府決策失誤。

　　由于收付實現(xiàn)制按收付款項的時間作為記賬的依據(jù)勢必造成權(quán)利和義務(wù)不同步、往往形成當年要承擔的支出，沒有在當年支出中體現(xiàn)。當年已實現(xiàn)的其它收入，沒有在當年其它收入中體現(xiàn)如：利息支出，政府支付的社保金。一方面虛增了可支配財力，另一方面，政府待支付款項沒有在賬面顯現(xiàn)，再如，有價證券及銀行利息收入，都與賬面反映不同步。這種情況往往給決策者提供不實的會計信息，造成政府決策失誤。

　�。ㄋ模╊A(yù)算會計核算的一般原則難以保證

　　收付實現(xiàn)制是以現(xiàn)金收付為核算的標準，不是根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生的實際情況進行應(yīng)收應(yīng)付的，因此，造成收付實現(xiàn)制核算下的政府預(yù)算提供的財務(wù)數(shù)據(jù)缺乏充分的可比性。不同部門會計指標相互可比性較差，造成政府部門業(yè)績不明，不利于提高政府效率，其核算真實性、有用性、及時性、清晰性得不到保證。

　�。ㄎ澹┎贿m應(yīng)當前預(yù)算改革的需要。

　　目前，我國預(yù)算管理改革不斷深入，部門預(yù)算編制改革，政府采購，國庫集中支付等制度相繼出臺，這些新舉措有力的保障推動了預(yù)算改革，同時，也需要相應(yīng)的會計制度配套。但是由于收付實現(xiàn)制本身的局限，帶來了一些急需解決的問題。如：部門預(yù)算改革需按部門分項目核算，如果一些項目當年無法支出，按收付實現(xiàn)制就形成當年結(jié)余，造成財政結(jié)余資金虛增。同樣政府采購，如果采購和支款時間不一，一方面資產(chǎn)增加，而另一方面賬面沒有反映增加的負債，導(dǎo)致賬實不符。不適應(yīng)當前建立公共透明的政府預(yù)算體制的改革要求。

　　二、政府預(yù)算會計改革的思路和相應(yīng)的措施建議。

　�。ㄒ唬└母锼悸�

　　為適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟，發(fā)展和建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算制度，是我國預(yù)算管理制度改革的重點，而政府會計改革的基本思路應(yīng)是在收付實現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時引入權(quán)責發(fā)生制。權(quán)責發(fā)生制是指在確認收入和費用時按權(quán)責是否發(fā)生來確認，而不論款項是否收付。權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相比，有利于準確確定收入和費用的歸屬期，有利于收入和費用的配比。有利于客觀填報財務(wù)報表。有利于建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算會計制度。

　　（二）改革措施建議。

　　1、盡快修改、完善預(yù)算法，政府預(yù)算適時引入權(quán)責發(fā)生制尤為重要

　　在市場經(jīng)濟體制下，市場在資源配置中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用，政府更多的是執(zhí)行社會管理者的職能，政府財政收入主要來源于多種所有制形成的企業(yè)和廣大居民依法繳納的稅款。企業(yè)和居民作為財政收入的主要提供者，在依法納稅的同時，必然要求政府擔負起提供公共物品和服務(wù)的責任。為企業(yè)營造良好的市場環(huán)境，為居民個人提供更好的公共服務(wù)，監(jiān)督政府用納稅人的錢提供的公共服務(wù)是否合理有效，是否節(jié)約，是否能謀求最大化的福利。政府財政活動是否真實客觀。勢必要求政府預(yù)算提供正確、及時、完整、反映財務(wù)收支狀況的財務(wù)報告。因此，我國應(yīng)盡快修改、完善預(yù)算法，國家預(yù)算適時引入權(quán)責發(fā)生制是十分必要的。筆者認為引入權(quán)責發(fā)生制應(yīng)從以下幾個方面進行：

　�。�1）對固定資產(chǎn)提取折舊，進行成本核算。

　�。�2）政府的預(yù)算收入應(yīng)當與企業(yè)的應(yīng)付稅金相互協(xié)調(diào)。

　　（3）預(yù)算支出應(yīng)采用應(yīng)計制。

　�。�4）政府工資制度應(yīng)引入成本核算制度。

　�。�5）對于政府部門與企業(yè)的共性業(yè)務(wù)，可直接采用企業(yè)會準則執(zhí)行，并就政府部門如何應(yīng)用這些準則作出必要解釋。

　�。�6）對現(xiàn)行會計準測中個別準則，不適合政府部門業(yè)務(wù)活動特點的規(guī)定，進行補充、調(diào)整和說明。

　�。�7）盡快研究出臺權(quán)責發(fā)生制下的政府預(yù)算財務(wù)報告編制方法。正確、及時、完整的向納銳人提供財務(wù)信息報告，以便他們對政府預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督。

　　2、政府預(yù)算改革與我國政府預(yù)算形式改革同步

　　長期以來計劃經(jīng)濟體制下，我國的政府預(yù)算都采用的是單一式預(yù)算的形式，在這種形式下只有一種預(yù)算形式即政府的公共財政預(yù)算。隨著我國市場經(jīng)濟的不斷深化發(fā)展，單一的政府預(yù)算形式產(chǎn)生的問題越來越多，必須盡快實行復(fù)式預(yù)算，建立一個由政府公共預(yù)算和國有資產(chǎn)經(jīng)營預(yù)算、社會保障預(yù)算和其他預(yù)算組成的新的復(fù)式預(yù)算體制，以適應(yīng)政府預(yù)算改革在收付實現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時引入權(quán)責發(fā)生制的需要。

　　3、政府預(yù)算改革應(yīng)與我國國家預(yù)算發(fā)展狀況相適應(yīng)。

　　現(xiàn)在，我國正處于社會主義初級階段，我國預(yù)算會計財務(wù)報告的重心是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，目前，能提供的也就是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。對于政府負債，準確核定的地方可用財力，需另外計算統(tǒng)計，財務(wù)報告沒能體現(xiàn)政府預(yù)算管理的業(yè)績和政府的工作效率，不能全口徑反映預(yù)算結(jié)果。未能對或有負債實施有效監(jiān)控，鑒于目前的政府預(yù)算的狀況，國家預(yù)算必須適時引入權(quán)責發(fā)生制，全面、客觀的反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。另外，我國已加入了WTO，與國際間接觸不斷增加。政府部門也不例外，只有逐步實行權(quán)責發(fā)生制，相互間財政收支數(shù)量才有可比性，才能與世界接軌。由此可見，我國政府會計改革應(yīng)結(jié)合本國國情，考慮本國政府部門業(yè)務(wù)特點，循序漸進的推進。

　　4、政府預(yù)算改革應(yīng)借鑒國際先進經(jīng)驗，為政府財務(wù)報告國際趨同做準備

　　在全球經(jīng)濟市場化、國際化、不斷提高的大背景下，英國、新西蘭、澳大利亞、美國、加拿大等西方國家近年來所執(zhí)行的政府會計改革都是由傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制會計逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責發(fā)生制過渡的基本趨勢，以達到提高財政透明度，按照國際通行標準提供政府會計信息。以英國為例，2001～2002年財政年度，英國首次在中央政府部門預(yù)算中采用權(quán)責發(fā)生制。2008年4月1日起英國中央政府開始以國際財務(wù)報告準則為基礎(chǔ)編制預(yù)算和財務(wù)報告。目前，各國在進行公共部門會計改革中參考和借鑒的國際會計標準主要有國際公共部門會計準則委員會制定的國際公共部門準則和國際會計準則理事會制定的國際財務(wù)報告準則，我國進行政府會計改革，也應(yīng)對國際公共部門會計準則，國際財務(wù)報告準則等國際會計標準進行深入研究，借鑒其中的可取部分加以利用，為政府財務(wù)報告國際趨同做準備。

　　5、政府會計改革應(yīng)當穩(wěn)步推行

　　近幾年來，我國財政管理制度進行了重大改革，使財政工作進一步規(guī)范、公開和透明，有利于財政，財務(wù)信息的正確反映，有利于政府對經(jīng)濟的決策。如建立科學(xué)規(guī)范的部門預(yù)算制度，推行國庫單一帳戶體系，實行政府采購制度，改進會計核算和報告體系等。這些措施的出臺，有力的推動了改革的進程，鑒于目前政府預(yù)算由收付實現(xiàn)制向權(quán)責發(fā)生制過渡要經(jīng)歷一定的過程，需要我國政府組織專家學(xué)者進行深入研究，選擇世界各國先進經(jīng)驗加以借鑒和吸收，我國只有適時研究出臺國家預(yù)算改革方案，選擇性的在不同范圍，不同層次的政府機構(gòu)內(nèi)引入權(quán)責發(fā)生制進行試點，待積累了經(jīng)驗后，再全面擴廣，只有這樣國家預(yù)算才能使財政工作進一步規(guī)范、進一步公開、透明，財政信息，才有利于政府對經(jīng)濟的決策和財務(wù)風險的防范。為適應(yīng)新的改革需要、完善和改進預(yù)算會計制度適時采用權(quán)責發(fā)生制，具有現(xiàn)實指導(dǎo)意義。

　　其意義有四：

　�。�1）正確、及時、完整反映政府財政會計信息，適應(yīng)財政改革需要。

　�。�2）有效制止政府不利行為，使各種政府債務(wù)公開化，透明化、對各級政府部門具有一定的約束力，防止超財力上“形象工程”、“政績工程”，對財政風險起到預(yù)防作用。

　�。�3）為政府建立績效評價體系提供平臺，有利于政府效率的不斷提高。

　�。�4）有利于國際財務(wù)報告相趨同，和世界接軌。

　　參考文獻：

　　1、財政部會計資格評價中心，經(jīng)濟科學(xué)出版社，中級會計實務(wù)，2008年。

　　2、張娟、黃贇 經(jīng)濟科學(xué)出版社，財務(wù)會計.綜合版.2008.年第08期。