【摘 要】 隨著農(nóng)村信用社新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的全面實(shí)施,如何準(zhǔn)確監(jiān)管農(nóng)村信用社業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)成為目前銀監(jiān)會(huì)的監(jiān)管重點(diǎn),文章從七個(gè)方面對(duì)農(nóng)村信用社執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及銀監(jiān)部門監(jiān)管政策的選擇提出了建議。

　　【關(guān)鍵詞】 銀監(jiān)會(huì); 監(jiān)管; 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則; 政策選擇

　　按照銀監(jiān)會(huì)的要求,農(nóng)村信用社應(yīng)從2009年起全面執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,但部分農(nóng)村信用社推進(jìn)步伐緩慢,甚至尚未有實(shí)質(zhì)性的措施準(zhǔn)備?；鶎鱼y監(jiān)部門監(jiān)管政策的選擇不僅要促使農(nóng)村信用社科學(xué)執(zhí)行新準(zhǔn)則,更要通過新準(zhǔn)則的實(shí)行,全面了解農(nóng)村信用社的經(jīng)營(yíng)及風(fēng)險(xiǎn)狀況,提升風(fēng)險(xiǎn)管理水平,促使其真正落實(shí)“準(zhǔn)確分類、提足撥備、做實(shí)利潤(rùn),資本充足率達(dá)標(biāo)”的監(jiān)管要求。

　　一、監(jiān)管政策應(yīng)防止農(nóng)村信用社利用新準(zhǔn)則的彈性空間采取各種手段調(diào)節(jié)利潤(rùn)

　　新準(zhǔn)則出臺(tái)后,會(huì)計(jì)自由裁量權(quán)加大,會(huì)計(jì)信息逐步由謹(jǐn)慎向中性過渡。而目前農(nóng)村信用社整體實(shí)力較弱,為追求較好的財(cái)務(wù)成果,可能利用新準(zhǔn)則進(jìn)行利潤(rùn)操縱。銀監(jiān)部門要特別關(guān)注其可能出現(xiàn)虛飾利潤(rùn)的領(lǐng)域和環(huán)節(jié),促使其做實(shí)利潤(rùn),為正確評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)、合理分類評(píng)級(jí)、采取相對(duì)應(yīng)的監(jiān)管政策提供真實(shí)的信息支持。

　　(一)防止利用會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)調(diào)節(jié)利潤(rùn)

　　一是利用對(duì)金融資產(chǎn)的分類選擇影響當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則規(guī)定,交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失,計(jì)入當(dāng)期損益;可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失,計(jì)入所有者權(quán)益;可供出售金融資產(chǎn)與持有至到期金融資產(chǎn)之間滿足一定條件時(shí)可以重分類等。農(nóng)村信用社可能有選擇地進(jìn)行資產(chǎn)初始分類、重分類或終止確認(rèn),從而提前或延遲確認(rèn)損益。二是利用證據(jù)收集的選擇權(quán)影響當(dāng)期利潤(rùn)。新準(zhǔn)則規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表日須檢查資產(chǎn)是否減值,農(nóng)村信用社可能對(duì)資產(chǎn)減值的客觀證據(jù)進(jìn)行有意識(shí)的甄別,選擇性地確定是否需要計(jì)提減值準(zhǔn)備,從而達(dá)到利潤(rùn)操縱的目的。

　　(二)防止利用公允價(jià)值的計(jì)量調(diào)節(jié)利潤(rùn)

　　在進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量時(shí),對(duì)是否使用公允價(jià)值計(jì)量、公允價(jià)值計(jì)量方法、公允價(jià)值估值模型等的選擇時(shí),對(duì)現(xiàn)行公允價(jià)值、未來現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率的選擇等具有較大的彈性空間,不同的選擇將產(chǎn)生不同的利潤(rùn)結(jié)果。

　　(三)防止利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷調(diào)節(jié)利潤(rùn)

　　一是不恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì),主要是因職業(yè)判斷能力不足或行為故意,造成高估或低估資產(chǎn)或負(fù)債,從而影響利潤(rùn)。二是對(duì)會(huì)計(jì)政策不明確事項(xiàng)的處理按有利于管理層的意圖進(jìn)行核算。如農(nóng)村信用社因點(diǎn)多面廣,存在大量的固定資產(chǎn),可能套用“于每年年度終了,對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核”之規(guī)定,通過改變固定資產(chǎn)的折舊方法、預(yù)計(jì)凈殘值和使用壽命對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)。

　　二、監(jiān)管政策應(yīng)關(guān)注新準(zhǔn)則對(duì)農(nóng)村信用社資本充足率的影響,確保資本在持續(xù)穩(wěn)步提升中體現(xiàn)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)和風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償?shù)淖饔?

　　現(xiàn)行銀行監(jiān)管體系是建立在會(huì)計(jì)核算歷史成本原則基礎(chǔ)之上的,與新準(zhǔn)則采用的混合計(jì)量模式存有差異,且農(nóng)村信用社資本充足率本身處于較為脆弱的水平,抵御風(fēng)險(xiǎn)能力不強(qiáng)。因此,監(jiān)管政策應(yīng)關(guān)注新準(zhǔn)則施行對(duì)農(nóng)村信用社資本充足率的影響,督促其資本充足率在發(fā)展中穩(wěn)步、審慎提高。

　　(一)關(guān)注資本充足率的真實(shí)性

　　一是要關(guān)注實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)權(quán)重。如新準(zhǔn)則要求,證券化金融資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬全部轉(zhuǎn)移時(shí)可以終止確認(rèn),但農(nóng)村信用社一般對(duì)證券化信貸資產(chǎn)提供一定程度的信用支持,可能在其風(fēng)險(xiǎn)未完全轉(zhuǎn)移的情況下終止確認(rèn),使實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重失真。二是要關(guān)注表外業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。由于農(nóng)村信用社對(duì)表外業(yè)務(wù)的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)重視不足,更沒有準(zhǔn)確、系統(tǒng)的表外業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量方法,使表外業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)難以真實(shí)反映。

　　(二)關(guān)注資本充足率的波動(dòng)性

　　一是公允價(jià)值的計(jì)量方法引起資本充足率波動(dòng),主要因公允價(jià)值的計(jì)量影響利潤(rùn)或權(quán)益,導(dǎo)致資本充足率波動(dòng)。二是新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)接中的波動(dòng)。如新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)農(nóng)村信用社計(jì)提一般準(zhǔn)備、專項(xiàng)準(zhǔn)備和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等的要求和比例都作了進(jìn)一步詳細(xì)的規(guī)定。最為重要的是關(guān)于一般準(zhǔn)備金賬目的調(diào)整,該科目由以前的作為支出沖抵利潤(rùn)項(xiàng)改為直接記入利潤(rùn)分配賬目,將增加農(nóng)村信用社的賬面利潤(rùn)、每股收益、凈資產(chǎn),從而影響農(nóng)村信用社的資本充足率。

　　(三)關(guān)注資本充足率的一致性

　　一是公允價(jià)值的取得方法與途徑直接影響資本充足率的一致性。同一農(nóng)村信用社對(duì)公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的不同選擇,可能產(chǎn)生不同的計(jì)量結(jié)果,不同法人機(jī)構(gòu)的估值系統(tǒng)不同,也會(huì)產(chǎn)生不一致的結(jié)果,從而影響監(jiān)管評(píng)級(jí)及分類監(jiān)管政策。二是監(jiān)管資本的數(shù)據(jù)與會(huì)計(jì)報(bào)表反映的資本數(shù)據(jù)不一致,也可能引起對(duì)信息的錯(cuò)誤理解和判斷。

　　三、監(jiān)管政策應(yīng)強(qiáng)化農(nóng)村信用社信息披露的真實(shí)性及有效性,以滿足信息披露受眾各方的需求

　　目前農(nóng)村信用社的信息披露基礎(chǔ)很薄弱,在信息披露質(zhì)量、內(nèi)容、程序等方面很不規(guī)范,而新準(zhǔn)則對(duì)信息披露的標(biāo)準(zhǔn)更嚴(yán)。銀監(jiān)部門應(yīng)要求農(nóng)村信用社重視和強(qiáng)化信息披露的制度建設(shè),不斷提高信息透明度,使信息使用者更好地行使知情權(quán)、決策權(quán)、選擇權(quán)、監(jiān)督權(quán),并以此促進(jìn)農(nóng)村信用社提升會(huì)計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理水平。

　　(一)強(qiáng)化信息披露真實(shí)性

　　一是管理層是否有意粉飾會(huì)計(jì)信息,這需要監(jiān)管部門對(duì)農(nóng)村信用社管理層及機(jī)構(gòu)歷史信息的全面分析和掌握來判斷。二是是否有能力確保達(dá)到真實(shí)披露的水平。受現(xiàn)有數(shù)據(jù)資源瓶頸的制約,農(nóng)村信用社長(zhǎng)期以來主要依靠以“經(jīng)驗(yàn)”為導(dǎo)向的管理方式,歷史數(shù)據(jù)保存不規(guī)范、數(shù)據(jù)加工不系統(tǒng),信息披露的連續(xù)性及趨勢(shì)對(duì)比分析難以實(shí)現(xiàn),影響信息披露的真實(shí)效果。

　　(二)強(qiáng)化信息披露的有效性

　　一是要求信息披露滿足各方利益要求。目前,農(nóng)村信用社的投資者、債權(quán)人、內(nèi)部員工等獲取的信息零散而不完整,對(duì)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督作用甚微,信息披露更多考慮的是管理者的需求,可能有失公正、全面,難以達(dá)到信息披露各方的利益需求。二是要求信息披露全面。新準(zhǔn)則要求根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)分部報(bào)告并披露分部信息。農(nóng)村信用社絕大部分收入來源于利息收入,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算單位難以對(duì)各分部的貢獻(xiàn)分別核算,使信息披露難以達(dá)到新準(zhǔn)則的要求。

　　四、監(jiān)管政策應(yīng)引導(dǎo)農(nóng)村信用社重視新準(zhǔn)則強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理的作用,而不僅停留在會(huì)計(jì)核算的層面

　　巴塞爾新資本協(xié)議認(rèn)為,會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)提高銀行風(fēng)險(xiǎn)管理水平以及促進(jìn)金融穩(wěn)定具有重要作用,主張建立和實(shí)施高質(zhì)量的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn),使資本比率更能充分反映銀行抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。銀行監(jiān)管應(yīng)從提高市場(chǎng)約束有效性及尋求資本配置有效性的角度出發(fā),通過新準(zhǔn)則的執(zhí)行,促進(jìn)農(nóng)村信用社提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平。

　　(一)走出只注重新舊會(huì)計(jì)科目對(duì)接,忽視對(duì)會(huì)計(jì)要素內(nèi)涵深入理解的誤區(qū)

　　目前,基層農(nóng)村信用社的會(huì)計(jì)人員對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理解還僅僅停留在會(huì)計(jì)科目之間的對(duì)接,對(duì)會(huì)計(jì)要素的真實(shí)含義理解不深,難以針對(duì)新準(zhǔn)則的執(zhí)行,提出更有效的控制和防范風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策和措施,也難以通過新準(zhǔn)則的執(zhí)行提升判斷、評(píng)價(jià)和預(yù)警風(fēng)險(xiǎn)的作用,使新準(zhǔn)則的運(yùn)用只停留在會(huì)計(jì)計(jì)量的低層次,難以發(fā)揮高會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)促進(jìn)高效率風(fēng)險(xiǎn)防范和高市場(chǎng)約束的目的。

　　(二)走出只注重控制源頭風(fēng)險(xiǎn),忽視后續(xù)風(fēng)險(xiǎn)管理的誤區(qū)

　　目前農(nóng)村信用社的信貸及投資、表外授信、抵債資產(chǎn)等領(lǐng)域基本形成了一套控制業(yè)務(wù)發(fā)生事前、事中風(fēng)險(xiǎn)的制度體系,但對(duì)業(yè)務(wù)發(fā)生后的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)判斷和防范機(jī)制較薄弱,使后續(xù)管理及風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量難度加大。因此需要通過新準(zhǔn)則的執(zhí)行提高流程管理水平及持續(xù)跟蹤、識(shí)別和計(jì)量風(fēng)險(xiǎn)的能力。

　　(三)走出只注重短期利益而忽視持續(xù)經(jīng)營(yíng)的誤區(qū)

　　由于農(nóng)村信用社底子薄,目前加快改革與發(fā)展的沖動(dòng)較強(qiáng),且內(nèi)部的考核著重于短期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),對(duì)未來風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)測(cè)和管理缺乏科學(xué)的評(píng)價(jià)體系,致使管理層傾向于采取放大投資的模式做大做強(qiáng)資產(chǎn)規(guī)模來提升盈利空間。管理層可能故意采取偏向于提高短期業(yè)績(jī)的策略提高利潤(rùn),而忽視其發(fā)展后勁的蓄積。

　　五、監(jiān)管政策應(yīng)關(guān)注農(nóng)村信用社執(zhí)行新準(zhǔn)則初始環(huán)境的薄弱處,幫助其審慎有序地推進(jìn)實(shí)施新準(zhǔn)則

　　由于農(nóng)村信用社實(shí)施新準(zhǔn)則還存在不少困難,導(dǎo)致執(zhí)行成本較高,也使其缺乏動(dòng)力。監(jiān)管部門除了強(qiáng)制性地提出執(zhí)行要求和時(shí)間表之外,更多的是要采取相應(yīng)的措施幫助和推進(jìn)其執(zhí)行,以提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平,促進(jìn)審慎經(jīng)營(yíng)。

　　(一)監(jiān)管政策要有過渡時(shí)期的容忍導(dǎo)向與措施

　　一是做好新準(zhǔn)則實(shí)施的相關(guān)配套工作?？紤]到公允價(jià)值會(huì)計(jì)涉及的問題多而復(fù)雜,在將其全面運(yùn)用于會(huì)計(jì)核算之前,可以進(jìn)行試核算與試披露,以使農(nóng)村信用社在過渡期內(nèi)更好地積累經(jīng)驗(yàn)。二是選擇審慎優(yōu)先的做法。對(duì)照監(jiān)管資本的定義、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)等,對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)形成的損失,因其符合審慎監(jiān)管要求,可以先予確認(rèn);對(duì)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得,因其尚未真正實(shí)現(xiàn),在會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)上,從監(jiān)管資本中予以扣除,使監(jiān)管資本真正能夠?qū)徤鞣从筹L(fēng)險(xiǎn)。

　　(二)監(jiān)管政策要考慮主次與先后順序

　　一是以信貸資產(chǎn)為主。目前農(nóng)村信用社信貸資產(chǎn)的五級(jí)分類制度已經(jīng)成熟,其風(fēng)險(xiǎn)基本暴露,監(jiān)管部門對(duì)信貸資產(chǎn)執(zhí)行新準(zhǔn)則的操作細(xì)則、流程和執(zhí)行結(jié)果等應(yīng)嚴(yán)格要求,并適時(shí)督導(dǎo)和檢查。二是提升其他資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理水平。農(nóng)村信用社的非信貸資產(chǎn)、表外業(yè)務(wù)等的風(fēng)險(xiǎn)暴露及撥備仍存在諸多不足。因此,應(yīng)以推進(jìn)新準(zhǔn)則的執(zhí)行為契機(jī),重點(diǎn)規(guī)范其基礎(chǔ)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量與暴露的相關(guān)工作,對(duì)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)控制政策給予調(diào)整和完善。

　　六、監(jiān)管政策應(yīng)促使農(nóng)村信用社完善對(duì)優(yōu)質(zhì)客戶的篩選和培育機(jī)制,為長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展積蓄客戶資源

　　新準(zhǔn)則不僅對(duì)農(nóng)村信用社會(huì)計(jì)核算提出了挑戰(zhàn),同時(shí)對(duì)其客戶戰(zhàn)略和產(chǎn)品營(yíng)銷也提出了更高的要求。監(jiān)管政策應(yīng)督促農(nóng)村信用社對(duì)其營(yíng)銷體系和價(jià)值取向進(jìn)行高標(biāo)準(zhǔn)規(guī)劃,建立培育和發(fā)展客戶的長(zhǎng)效機(jī)制,通過提升客戶質(zhì)量為自身長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

　　(一)監(jiān)管政策要促使農(nóng)村信用社正確解讀客戶信息

　　農(nóng)村信用社面對(duì)的都是中小企業(yè)客戶,其會(huì)計(jì)制度很不健全,農(nóng)村信用社要針對(duì)新形勢(shì),有意識(shí)地強(qiáng)化為企業(yè)提供有效信息的新理念,為正確評(píng)價(jià)企業(yè)價(jià)值和增長(zhǎng)潛力、考察企業(yè)面臨的各類風(fēng)險(xiǎn)提供依據(jù),以利于準(zhǔn)確甄別和選擇客戶,提高信貸資產(chǎn)質(zhì)量。同時(shí),對(duì)不能提供新準(zhǔn)則財(cái)務(wù)信息的企業(yè),要通過對(duì)企業(yè)原有的會(huì)計(jì)資料的轉(zhuǎn)化和識(shí)辨,對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)情況作出準(zhǔn)確判斷。

　　(二)監(jiān)管政策要促使農(nóng)村信用社針對(duì)客戶特點(diǎn)進(jìn)行產(chǎn)品創(chuàng)新

　　新準(zhǔn)則涵蓋的會(huì)計(jì)事項(xiàng)極為寬泛,而農(nóng)村信用社面對(duì)的客戶也千差萬別,這就要求農(nóng)村信用社要善于理解和運(yùn)用新準(zhǔn)則進(jìn)行產(chǎn)品創(chuàng)新。如新準(zhǔn)則單列了“生物資產(chǎn)”準(zhǔn)則,這對(duì)農(nóng)村信用社全面評(píng)價(jià)以“生物資產(chǎn)”為主要資產(chǎn)的“三農(nóng)”企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況提出了全新的要求,使農(nóng)村信用社在以林權(quán)抵押、以生物資產(chǎn)為存貨抵押等新?lián)Ｆ贩N的嘗試有了更明確的制度規(guī)范。

　　七、監(jiān)管政策應(yīng)積極強(qiáng)化協(xié)調(diào)溝通效果,為推進(jìn)農(nóng)村信用社新準(zhǔn)則的執(zhí)行提供良好的外部支持環(huán)境

　　新準(zhǔn)則涉及與監(jiān)管政策、稅務(wù)政策的協(xié)調(diào)等多種問題,監(jiān)管部門應(yīng)在審慎監(jiān)管的前提下,在監(jiān)管資本與會(huì)計(jì)資本、非現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)管體系與會(huì)計(jì)體系、稅收政策扶持與合適的風(fēng)險(xiǎn)暴露等之間建立必要的聯(lián)系機(jī)制,為推進(jìn)農(nóng)村信用社新準(zhǔn)則的實(shí)施創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。

　　(一)盡快協(xié)調(diào)新準(zhǔn)則與監(jiān)管政策之間的差異

　　新準(zhǔn)則出臺(tái)后,相關(guān)監(jiān)管口徑尚未明確,貸款損失準(zhǔn)備、資本充足率等監(jiān)管指標(biāo)尚未與新準(zhǔn)則統(tǒng)一。如銀監(jiān)部門要求按五級(jí)分類的相應(yīng)比例計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備,而新準(zhǔn)則要求按未來現(xiàn)金流折現(xiàn)計(jì)提,會(huì)計(jì)貸款減值準(zhǔn)備方法與監(jiān)管方法發(fā)生了分離,這增加了監(jiān)管部門對(duì)農(nóng)村信用社減值準(zhǔn)備計(jì)提行為的監(jiān)督難度。同時(shí),由于資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的變化與衍生工具的表內(nèi)核算,對(duì)其權(quán)重和轉(zhuǎn)換方式也應(yīng)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。

　　(二)盡快協(xié)調(diào)新準(zhǔn)則與財(cái)稅政策之間的差異

　　目前,稅務(wù)部門尚未明確對(duì)新準(zhǔn)則實(shí)施后的納稅處理,農(nóng)村信用社在新舊準(zhǔn)則的過渡中,需要考慮合理避稅及納稅調(diào)整,其納稅會(huì)計(jì)處理極為復(fù)雜,可能因會(huì)計(jì)人員不能準(zhǔn)確掌握政策導(dǎo)致應(yīng)稅事項(xiàng)處理錯(cuò)誤而造成風(fēng)險(xiǎn)。如稅法規(guī)定呆賬準(zhǔn)備只允許在風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的1%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)扣除,新準(zhǔn)則要求以公允價(jià)值來計(jì)量資產(chǎn)減值,同時(shí)稅法規(guī)定的風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)與新準(zhǔn)則的規(guī)定未銜接,使納稅調(diào)整難度加大,且稅法規(guī)定不能調(diào)動(dòng)農(nóng)村信用社充分披露風(fēng)險(xiǎn)的積極性。因此,應(yīng)盡快調(diào)整新準(zhǔn)則與財(cái)稅政策之間的差異。

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