摘 要：本文從中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)基礎(chǔ)理論研究不夠、缺乏系統(tǒng)理論指導(dǎo)；面向社會(huì)宣傳不夠、缺乏一定審計(jì)環(huán)境；法律法規(guī)依據(jù)不夠、缺乏具體指導(dǎo)細(xì)則；專業(yè)審計(jì)力量不夠、缺乏相關(guān)從審經(jīng)驗(yàn)；評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不夠、缺乏統(tǒng)一衡量標(biāo)準(zhǔn)；相關(guān)制度完善不夠、缺乏審計(jì)結(jié)果運(yùn)用等六個(gè)方面剖析了開展中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)工作面臨的困難，并相應(yīng)地提出了解決上述困難的對(duì)策?？少Y同仁借鑒參考。

　　關(guān)鍵詞：全面開展 績(jī)效審計(jì) 困難 對(duì)策

　　以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，樹立科學(xué)審計(jì)理念，切實(shí)把握審計(jì)工作發(fā)展規(guī)律，通過(guò)預(yù)防、揭露、抵御三方面，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督“免疫系統(tǒng)”功能，要求全面推進(jìn)績(jī)效審計(jì)。但不容置疑的是，全面開展中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)之路并非平坦。本文擬對(duì)全面開展中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)的主要困難進(jìn)行剖析，并探求解困途徑和對(duì)策。

　　一、主要困難

　?。ㄒ唬⒒A(chǔ)理論研究不夠，缺乏系統(tǒng)理論指導(dǎo)

　　對(duì)于績(jī)效審計(jì)，國(guó)外研究發(fā)展時(shí)間相對(duì)較長(zhǎng)，取得了一定的研究成果，但在很多方面未能取得廣泛一致，我們自然不能照搬照套。國(guó)內(nèi)學(xué)者和研究人員對(duì)中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)也進(jìn)行了一些研究探討，但都十分零散，沒(méi)有形成比較統(tǒng)一的主流觀點(diǎn)，無(wú)以深刻影響我國(guó)績(jī)效審計(jì)理論、觀念和實(shí)踐的格局。因此，在缺乏比較系統(tǒng)的理論指導(dǎo)前提下，要全面開展績(jī)效審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)是比較困難的。

　?。ǘ?、面向社會(huì)宣傳不夠，缺乏一定審計(jì)環(huán)境

　　由于中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)理論研究成果相對(duì)缺乏，有的地方績(jī)效審計(jì)實(shí)踐近乎空白，審計(jì)機(jī)關(guān)也沒(méi)有將績(jī)效審計(jì)納入審計(jì)宣傳的范圍等諸因素的影響，政府領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)部門知之甚少，廣大民眾也對(duì)缺乏了解，社會(huì)關(guān)注度極低。致使中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)遠(yuǎn)在絕大多數(shù)人的視線之外。因此，開展績(jī)效審計(jì)缺乏一定的審計(jì)環(huán)境。

　?。ㄈ?、法律法規(guī)依據(jù)不夠，缺乏具體指導(dǎo)細(xì)則

　　修訂后的《審計(jì)法》規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。“效益”二字，很宏觀很籠統(tǒng)，不足以支撐中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)的開展。除此之外，目前尚無(wú)其它法律法規(guī)規(guī)定。同時(shí)，指導(dǎo)績(jī)效審計(jì)的具體實(shí)施細(xì)則也未出臺(tái)。因而，有的地方試行績(jī)效審計(jì)，只能在不規(guī)范、低水平的狀態(tài)下進(jìn)行。績(jī)效審計(jì)的法律依據(jù)不充實(shí)，成為制約績(jī)效審計(jì)發(fā)展的關(guān)鍵因素。

　?。ㄋ模I(yè)審計(jì)力量不夠，缺乏相關(guān)從審經(jīng)驗(yàn)

　　績(jī)效審計(jì)范圍的廣泛性，審計(jì)目標(biāo)的全面性、審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜性及審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)艱難性等多因素的組合，要求從審人員具備多學(xué)科專業(yè)知識(shí)和技能。盡管我國(guó)審計(jì)已有二十余年的發(fā)展，這類專業(yè)審計(jì)人員仍十分缺乏。加之績(jī)效審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)很少，絕大部分審計(jì)人員無(wú)績(jī)效審計(jì)從審經(jīng)歷和從審經(jīng)驗(yàn)，這勢(shì)必影響廣大審計(jì)人員開展績(jī)效審計(jì)工作的信心。

　?。ㄎ澹?、評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不夠，缺乏統(tǒng)一衡量標(biāo)準(zhǔn)

　　各項(xiàng)資金的績(jī)效實(shí)現(xiàn)過(guò)程和表現(xiàn)形式各不相同，因此績(jī)效審計(jì)的對(duì)象會(huì)千差萬(wàn)別，從而衡量和評(píng)價(jià)被審計(jì)事項(xiàng)經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等方面的指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)有所不同，也難以統(tǒng)一。有時(shí)不同地域同類事項(xiàng)的評(píng)價(jià)指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)也不能一概而論。甚至同一審計(jì)項(xiàng)目采用不同的評(píng)價(jià)指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)，所得出的結(jié)論都會(huì)有所不同。沒(méi)有切實(shí)可行的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和衡量標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)無(wú)法控制，影響績(jī)效審計(jì)開展。

　?。?、相關(guān)制度完善不夠，缺乏審計(jì)結(jié)果運(yùn)用

　　績(jī)效審計(jì)成果能否得到充分有效運(yùn)用，是體現(xiàn)績(jī)效審計(jì)的作用和價(jià)值的重要方面。目前，由于審計(jì)結(jié)果公告、責(zé)任追究制度等可以有效促進(jìn)審計(jì)結(jié)論執(zhí)行和審計(jì)成果得到運(yùn)用的相關(guān)制度尚不完善，或者說(shuō)無(wú)法全面執(zhí)行，在很多地方就連財(cái)政財(cái)務(wù)收支方面的審計(jì)結(jié)論還難以得到全面的執(zhí)行落實(shí)，相關(guān)制度規(guī)定還未十分明確的績(jī)效審計(jì)結(jié)果運(yùn)用會(huì)更難得到保證。

　　二、解困途徑和對(duì)策

　　一、組織力量，借鑒國(guó)內(nèi)外有關(guān)績(jī)效審計(jì)的研究成果和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)審計(jì)特點(diǎn)，對(duì)中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)理論展開較系統(tǒng)的研究

　　中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)是我國(guó)現(xiàn)有審計(jì)理論體系的新支，目前尚研究不夠，有關(guān)理論的研究應(yīng)該全面深入展開。可由審計(jì)署牽頭，各地方審計(jì)機(jī)關(guān)參與，組織審計(jì)實(shí)務(wù)工作者和大專院校、科研院所審計(jì)理論研究人員，通力合作，理論聯(lián)系實(shí)際，借鑒國(guó)內(nèi)外有關(guān)績(jī)效審計(jì)的研究成果和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)審計(jì)特點(diǎn)進(jìn)行研究。明確中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)的基本含義、特點(diǎn)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容、評(píng)價(jià)指標(biāo)體系、標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)技術(shù)方法、審計(jì)質(zhì)量控制和審計(jì)結(jié)果運(yùn)用等問(wèn)題相關(guān)問(wèn)題。確立一個(gè)相對(duì)主流的觀點(diǎn)用以統(tǒng)一績(jī)效審計(jì)相關(guān)人員的認(rèn)識(shí)，然后再在不斷實(shí)踐和研究的基礎(chǔ)上進(jìn)行進(jìn)一步豐富和完善。

　　二、廣泛開展宣傳，讓社會(huì)更多的了解中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)，營(yíng)造良好的績(jī)效審計(jì)環(huán)境

　　審計(jì)宣傳是審計(jì)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)基本工作。多年來(lái)，審計(jì)宣傳取得了較好的社會(huì)影響，為推動(dòng)審計(jì)工作的深入開展發(fā)揮了積極作用，也積累了比較豐富的審計(jì)宣傳經(jīng)驗(yàn)。今后，我們應(yīng)該加大對(duì)中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)的宣傳力度。通過(guò)報(bào)紙、電臺(tái)舉辦績(jī)效審計(jì)的宣傳專欄，相關(guān)會(huì)議宣講績(jī)效審計(jì)，印發(fā)有關(guān)績(jī)效審計(jì)的專題宣傳資料，電視臺(tái)做有關(guān)績(jī)效審計(jì)的訪談節(jié)目，重大績(jī)效審計(jì)案例實(shí)行公告等多種手段和方法，多場(chǎng)合、全方位宣傳中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)。通過(guò)不懈的努力，讓領(lǐng)導(dǎo)了解、民眾知曉。與此同時(shí)，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)還應(yīng)積極向市委、人大、政府等相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)爭(zhēng)取對(duì)全面開展績(jī)效審計(jì)工作重視和支持。為全面開展績(jī)效審計(jì)營(yíng)造良好的審計(jì)環(huán)境。

　　三、進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，充實(shí)專業(yè)審計(jì)力量，創(chuàng)新隊(duì)伍管理體制和方法，加強(qiáng)培訓(xùn)，為開展中國(guó)特色績(jī)效審計(jì)提供人力資源

　　全面開展中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)，要不斷優(yōu)化人才結(jié)構(gòu)，通過(guò)公務(wù)員招考、調(diào)入、聘請(qǐng)等方式逐步提高法律、工程、環(huán)境保護(hù)和計(jì)算機(jī)等相關(guān)專業(yè)人員比例。借鑒國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，在各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)建立績(jī)效審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)咨詢指導(dǎo)小組，由主要領(lǐng)導(dǎo)、審計(jì)業(yè)務(wù)骨干、法律、經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計(jì)、建筑、工程技術(shù)、環(huán)境保護(hù)和計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)人員組成。相關(guān)專業(yè)技術(shù)人員缺乏的可進(jìn)行專家外聘。所建立的業(yè)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)小組統(tǒng)籌全局的績(jī)效審計(jì)專業(yè)技術(shù)工作，進(jìn)行有關(guān)績(jī)效審計(jì)的專業(yè)協(xié)調(diào)、專業(yè)咨詢、業(yè)務(wù)指導(dǎo)、質(zhì)量控制以及績(jī)效審計(jì)結(jié)果報(bào)告的把關(guān)等工作。同時(shí)，還應(yīng)加強(qiáng)現(xiàn)有在職人員績(jī)效審計(jì)專業(yè)知識(shí)和技能的教育培訓(xùn)，大規(guī)模培訓(xùn)績(jī)效審計(jì)專業(yè)人員。改進(jìn)培訓(xùn)方式，由國(guó)家審計(jì)署和省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，利用金審工程所建立的網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)和其他方式，用全員培訓(xùn)與培訓(xùn)績(jī)效審計(jì)業(yè)務(wù)骨干相結(jié)合、全面培訓(xùn)學(xué)習(xí)績(jī)效審計(jì)知識(shí)與以績(jī)效審計(jì)重點(diǎn)案例剖析學(xué)習(xí)相結(jié)合、上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)派員深入基層指導(dǎo)績(jī)效審計(jì)實(shí)踐與下級(jí)派員參加上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的績(jī)效審計(jì)工作進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)練兵相結(jié)合等多種方式，著力提升廣大審計(jì)人員宏觀分析的能力、查處揭露重大違法違規(guī)和經(jīng)濟(jì)犯罪線索的能力、財(cái)務(wù)信息分析的能力和實(shí)事求是作出審計(jì)判斷的能力，提升廣大審計(jì)人員有效開展績(jī)效審計(jì)的其他各種專業(yè)勝任技能。

　　四、積極推動(dòng)相關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)章的制訂和完善，進(jìn)一步充實(shí)績(jī)效審計(jì)法律法規(guī)規(guī)定

　　積極推動(dòng)有關(guān)績(jī)效審計(jì)相關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)章的制訂和完善，努力做到用專門的法律法規(guī)條款規(guī)范績(jī)效審計(jì)。在做好審計(jì)法實(shí)施條例的修訂和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)條例的制定工作中，注重涉及完善有關(guān)績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容。 在開展績(jī)效審計(jì)工作的起步階段，國(guó)家審計(jì)署至少先應(yīng)依據(jù)審計(jì)法和其他方面的一些相關(guān)規(guī)定，以部門規(guī)章來(lái)明確績(jī)效審計(jì)的相關(guān)事項(xiàng)，讓績(jī)效審計(jì)工作逐步開展起來(lái)。之后，要立足我國(guó)審計(jì)實(shí)踐，借鑒國(guó)內(nèi)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，在較短的時(shí)間內(nèi)出臺(tái)績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則和指南。

　　五、積極探索，制訂一系列切實(shí)可行的具有中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)建起績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系

　　構(gòu)建績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系應(yīng)遵循全面性原則、可操作性原則、定性與定量結(jié)合原則、長(zhǎng)期和短期結(jié)合原則和成本效益原則。從這些原則立場(chǎng)出發(fā)，探索制訂績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系可從三個(gè)層次進(jìn)行。一是指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，就是對(duì)績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和一些具體做法作出的原則性規(guī)定，主要來(lái)源于相關(guān)的法律、法規(guī)和規(guī)章，這些是績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)；二是技術(shù)性標(biāo)準(zhǔn)，包括已被廣泛接受的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)組織建議的標(biāo)準(zhǔn)以及被審計(jì)單位、項(xiàng)目的業(yè)務(wù)目標(biāo)、用于衡量評(píng)價(jià)績(jī)效的其他明確標(biāo)準(zhǔn)；三是替代標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)上述兩個(gè)層次的標(biāo)準(zhǔn)均不存在或者無(wú)法滿足績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)時(shí)，可以考慮先用替代標(biāo)準(zhǔn)，包括同類先進(jìn)組織的最佳實(shí)務(wù)以及被審計(jì)單位以前年度的最佳績(jī)效等。此外，如果以上標(biāo)準(zhǔn)還無(wú)法滿足績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)，審計(jì)人員就需要與被審計(jì)單位共同探討制定共認(rèn)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，創(chuàng)造性的開展相關(guān)工作。

　　六、廣泛借鑒，摸索總結(jié)，大膽創(chuàng)新，積極運(yùn)用先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)方法

　　績(jī)效審計(jì)方法，是在審計(jì)工作中為了實(shí)現(xiàn)績(jī)效審計(jì)目標(biāo)而采用的工作模式、程序、措施和手段等，它包括績(jī)效審計(jì)工作組織實(shí)施的方法、審計(jì)取證方法和審計(jì)工作質(zhì)量與成果的考核方法等。但是對(duì)于廣大的績(jī)效審計(jì)工作者來(lái)說(shuō)，更關(guān)注、更多的是運(yùn)用績(jī)效審計(jì)的一些具體方法。一般來(lái)說(shuō)，常用的審計(jì)證據(jù)收集方法和分析方法，如審閱法、觀察法、訪談法、抽樣和案例研究法、統(tǒng)計(jì)分析法和比較分析法等都適用于中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)工作。專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查方法，能更高效率的涉及被審計(jì)單位和被審計(jì)事項(xiàng)的多個(gè)層面，是適用績(jī)效審計(jì)的一個(gè)較好辦法。應(yīng)在開展績(jī)效審計(jì)的過(guò)程進(jìn)行進(jìn)一步完善和有效運(yùn)用。

　　七、建立并不斷完善被審計(jì)單位資料庫(kù)，及時(shí)補(bǔ)充相關(guān)信息資料

　　被審計(jì)單位資料庫(kù)，是一種以電子文件形式表達(dá)的被審計(jì)單位的基本情況、經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、管理情況和審計(jì)情況等其他與審計(jì)相關(guān)情況的資料信息集合。被審計(jì)單位資料庫(kù)通過(guò)收集和整理被審計(jì)單位的基本信息、業(yè)務(wù)信息、歷年的財(cái)務(wù)信息和相關(guān)的審計(jì)信息，全面掌握被審計(jì)單位的情況，為充分行使審計(jì)監(jiān)督提供必要的支持。資料庫(kù)的來(lái)源，可以要求被審計(jì)單位提供，也可以是審計(jì)人員自己收集整理，還可以從有關(guān)部門單位取得。按照信息化工作要求，采集的被審計(jì)單位的信息數(shù)據(jù)至少應(yīng)該包括以下十個(gè)方面：被審計(jì)單位決算報(bào)表數(shù)據(jù)；被審計(jì)單位內(nèi)部的機(jī)構(gòu)設(shè)置及各部門的職責(zé)、人員分工等；重大會(huì)計(jì)政策選用及變動(dòng)情況；企業(yè)、法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照復(fù)印件、行政事業(yè)單位法人代碼證書復(fù)印件；審計(jì)管轄單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表；與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)的電子業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)等。被審計(jì)單位所使用的核算軟件；被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的制定情況及制度材料；根據(jù)被審計(jì)單位接受社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)情況和審計(jì)檔案資料；審計(jì)管轄單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)情況和審計(jì)檔案資料；其他有利于審計(jì)工作了解情況的相關(guān)資料等。與此同時(shí)，不斷完善被審計(jì)單位資料庫(kù)，及時(shí)補(bǔ)充相關(guān)信息資料，能及時(shí)掌握了解被審計(jì)單位發(fā)展歷程，能跟蹤被審計(jì)單位的情況變化，尤其適合績(jī)效審計(jì)的工作需要。較好的被審計(jì)單位資料庫(kù)對(duì)于績(jī)效審計(jì)工作必將起到事半功倍的效果。

　　八、進(jìn)一步完善和推行審計(jì)結(jié)果公告制度和責(zé)任追究制度等相關(guān)制度，確保績(jī)效審計(jì)結(jié)果得到運(yùn)用

　　審計(jì)作用的發(fā)揮，突出體現(xiàn)在審計(jì)結(jié)論是否得到執(zhí)行、審計(jì)結(jié)果是否得到運(yùn)用。已經(jīng)試行的審計(jì)結(jié)果公告制度和責(zé)任追究制度等相關(guān)制度，充分調(diào)動(dòng)了社會(huì)輿論監(jiān)督和問(wèn)責(zé)制的力量，在促進(jìn)審計(jì)結(jié)論執(zhí)行，審計(jì)結(jié)果運(yùn)用方面發(fā)揮了一定的作用。為確?？?jī)效審計(jì)結(jié)果得到運(yùn)用，審計(jì)機(jī)關(guān)不斷提高績(jī)效審計(jì)質(zhì)量的同時(shí)，應(yīng)進(jìn)一步完善并執(zhí)行審計(jì)結(jié)果公告制度和責(zé)任追究制度等相關(guān)制度。通過(guò)進(jìn)一步完善我國(guó)法律賦予人大等相關(guān)部門的質(zhì)詢、罷免和撤職等監(jiān)督手段，強(qiáng)化政府責(zé)任追究制度對(duì)決策失誤、效率低下及造成重大損失浪費(fèi)等行為的有關(guān)責(zé)任人問(wèn)責(zé)，以確保績(jī)效審計(jì)成果有效落實(shí)，減少和杜絕屢審屢犯現(xiàn)象和審計(jì)人力資源的浪費(fèi)。

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　　王寶慶：《國(guó)外審計(jì)發(fā)揮建設(shè)性作用的三大啟示》，《中國(guó)審計(jì)》2009年第7期

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　　審計(jì)署法制司、國(guó)務(wù)院法制辦財(cái)金司編：《新釋解與實(shí)務(wù)指導(dǎo)》，中國(guó)市場(chǎng)出版社2006年版

　　中華人民共和國(guó)審計(jì)署官方網(wǎng)站：《理論探討》專欄