一、運用回歸方法的重要性

　　在上市公司的年報審計中，對銷售收入科目的查驗至關(guān)重要。而隨業(yè)績壓力的不同，上市公司管理層分別具有遞延和激進確認收入的傾向。因此，在審計過程中，由于銷售收入科目的重要性和復(fù)雜性，審計人員必須通過恰當?shù)姆治鲂詮?fù)核程序，找準審計重點，從而在審計過程中做到有的放矢，提高審計質(zhì)量和效率。而分析性復(fù)核程序?qū)⒃诤艽蟪潭壬蠜Q定整個銷售收入實質(zhì)性測試的成敗。

　　但傳統(tǒng)的分析性復(fù)核程序以不同公司間數(shù)據(jù)的橫比和同一公司不同時期數(shù)據(jù)的環(huán)比為基本方法，存在較大的局限性。首先，傳統(tǒng)的分析性復(fù)核程序只能簡單地分析數(shù)據(jù)間的波動性和識別明顯異常的個別現(xiàn)象，不能從收入動因的高度來判斷其變化的合理性。如此，審計人員往往以“無重大波動即為正常”這樣明顯與現(xiàn)實不相符合的假設(shè)作為專業(yè)判斷的基礎(chǔ)，極大地提高了“誤受”風險的概率。其次，傳統(tǒng)的分析性復(fù)核程序容易為被審計單位所熟悉，從而調(diào)整年度間或各月間的數(shù)據(jù)，或者制造與同行業(yè)其他公司發(fā)展趨勢相符的假象，從而極大地降低審計人員的警惕性和干擾審計人員的職業(yè)判斷。因此，以代數(shù)方法為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)分析性復(fù)核技術(shù)已經(jīng)越來越不適應(yīng)現(xiàn)代審計的要求，日益復(fù)雜的審計環(huán)境要求在銷售收入等主要報表科目的審計過程中，引入以現(xiàn)代統(tǒng)計技術(shù)為基礎(chǔ)的回歸方法作為分析性復(fù)核的主要手段。簡單的說，回歸分析就是通過研究被解釋變量與解釋變量之間的依賴關(guān)系，從而估計或預(yù)測被解釋變量均值的一種方法。在銷售收入的分析性復(fù)核時，審計人員通過公司銷售收入的歷史資料，可以確定若干與銷售收入相關(guān)聯(lián)的解釋變量，建立揭示銷售收入與各解釋變量之間依賴關(guān)系的回歸模型，從而對公司被審計年度的銷售收入做出合理的預(yù)測。與傳統(tǒng)的分析性復(fù)核程序相比，回歸方法具有以下兩大優(yōu)點：第一，從收入動因的高度來判斷收入變化的合理性，徹底拋棄了前述“無重大波動即為正常”的不合理假設(shè)。并且，回歸分析不再只是簡單的數(shù)據(jù)比較，而是以一整套科學(xué)的統(tǒng)計方法為基礎(chǔ)。第二，運用回歸方法對銷售收入進行分析性復(fù)核，可以考慮更多的影響因素作為解釋變量，即使被審計單位熟悉了這種方法，其粉飾和操縱財務(wù)報表的成本也十分高昂。

　　二、運用回歸分析測算銷售收入：基本步驟和一個實例

　　運用回歸分析測算銷售收入，應(yīng)遵循以下五個基本步驟。第一，確定影響公司銷售收入的主要因素。由于以預(yù)測為主要目的，因而相關(guān)的變量應(yīng)盡可能的多，不必考慮變量間相關(guān)性所引起的共線性問題。第二，以上一步驟確定的影響因素為回歸元，收集待預(yù)測年度之前年度各回歸元的數(shù)據(jù)資料。第三，建立回歸模型，利用統(tǒng)計分析軟件估算模型中的參數(shù)。第四，將待預(yù)測年度的回歸元的實際數(shù)據(jù)代入經(jīng)估算的回歸模型中，得到預(yù)測的銷售收入，并比較預(yù)測和實際的銷售收入之間的差異。第五，分析差異產(chǎn)生的原因，并根據(jù)預(yù)先設(shè)定的重要性水平，結(jié)合審計過程中得到的其他相關(guān)信息，判斷差異的可接受程度，制定下一步審計測試的重點領(lǐng)域。

　　以重慶啤酒股份有限公司2005年下半年度銷售收入的測算為例，對回歸分析方法的現(xiàn)實運用說明如下。

　　第一，確定影響公司銷售收入的主要因素。由于啤酒銷售和天氣具有強烈的正相關(guān)性，天氣越熱，喝啤酒的人就越多。啤酒的銷售量也就越大。同時，啤酒的銷售還與啤酒市場的發(fā)展程度、上市公司銷售人員的銷售努力程度、廣告策略等具有相關(guān)性。因此?？蓪⑵骄鶜鉁?、啤酒市場發(fā)展程度以及銷售費用變化程度這幾個因素確定為影響公司銷售收入的主要因素。

　　第二，收集數(shù)據(jù)資料，相關(guān)數(shù)據(jù)見表1：

　　第三，建立回歸模型并估計模型中的參數(shù)。承前述，回歸模型應(yīng)為：銷售收入=A0+A1×平均氣溫+A2×啤酒市場發(fā)展程度+A3×銷售費用變化程度+μ。根據(jù)公司的歷史資料，利用Eviews經(jīng)濟計量分析軟件，可求得回歸方程為：銷售收入=-5236001+370.7747×平均氣溫+0.757616×啤酒市場發(fā)展程度+2.348723×銷售費用變化程度。

　　第四，將公司2005年的數(shù)據(jù)（氣溫20.46攝氏度，市場發(fā)展程度56197萬元，銷售費用變化額820萬元）代入回歸方程，即可預(yù)測出公司2005年7～12月的銷售收入應(yīng)為46852萬元。由于公司2005年7～12月實際銷售收入為47739萬元，差異為-887萬元，差異率為1.86%。

　　顯然，公司實際確認的銷售收入高于回歸方程所預(yù)測的銷售收入，這說明公司存在高估收入的可能性。在實際的審計過程中，為得到更準確的預(yù)測結(jié)果，審計人員可以引入更多的解釋變量，也可以對公司主要品種的銷售收入做單獨的預(yù)測。但必須注意的是，管理人員對會計數(shù)據(jù)的操控也可能導(dǎo)致預(yù)測結(jié)果不準確，因此，審計人員應(yīng)當盡量選取與銷售收入相關(guān)但相對獨立于管理層控制的數(shù)據(jù)為主要的解釋變量（如水電氣等公用事業(yè)數(shù)據(jù)等），而將管理層容易操控但與銷售收入密切相關(guān)的數(shù)據(jù)作為輔助變量納入到回歸模型中。同時，在對銷售收入科目的分析性復(fù)核過程中，審計入員也應(yīng)當密切結(jié)合對行業(yè)、公司基本面和關(guān)聯(lián)方交易的分析結(jié)果，以求得到客觀允當?shù)膶I(yè)判斷，合理降低自身所面臨的審計風險。