現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬔芯?/h1>

來源: 劉海濱 編輯： 2009/05/07 13:34:13　　字體：大 小

　　摘要:  現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲?/font>作為一種重要的審計理念和方法，在我國付諸實施，無疑是審計史上的一次重大變革。它與傳統(tǒng)風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谒悸飞嫌泻艽蟛煌１疚幕仡櫫藢徲嬆Ｊ降陌l(fā)展，分析了風險審計方法的特征、局限性以及運用過程中存在的問題，并提出了我國針對風險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒☉?yīng)當采取的策略。

　　關(guān)鍵詞:   審計模式;風險導(dǎo)向?qū)徲?審計風險

　　一、審計模式的發(fā)展

　　由于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離所導(dǎo)致的受托經(jīng)濟責任，注冊會計師制度應(yīng)運而生。注冊會計師進行審計的目標可以簡單概括為公允有效的說明企業(yè)管理當局的受托經(jīng)濟責任，降低會計報表使用人進行決策所面臨的信息失真風險。為了實現(xiàn)這一目標，伴隨著審計環(huán)境的變化，審計方法經(jīng)歷了從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計到風險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展過程。

　　在經(jīng)濟發(fā)展早期，企業(yè)規(guī)模較小、組織結(jié)構(gòu)相對簡單、業(yè)務(wù)范圍也比較單一，注冊會計師的工作重心集中于發(fā)現(xiàn)和防止錯誤與舞弊，會計憑證和賬簿的詳細檢查成為其工作的主要內(nèi)容。

　　隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模日趨擴大，組織結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜，單純的詳細審計工作量劇增，不僅令被審計單位無法負擔高昂的審計費用，也無法滿足當時經(jīng)濟環(huán)境下信息使用者的要求，各方面因素都要求審計方法作出發(fā)展。適應(yīng)審計環(huán)境變化和審計工作需求的，內(nèi)部控制結(jié)合抽樣審計的新審計方法逐漸得到職業(yè)界認同，20世紀50年代起，以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)的抽樣審計在西方國家得到廣泛應(yīng)用，從方法論的角度，該種方法被稱作制度基礎(chǔ)審計。由于審計風險受到企業(yè)固有風險因素的影響，又受到內(nèi)部控制風險因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯報，內(nèi)部控制未能防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的風險。此外，還受到注冊會計師實施審計程序未能發(fā)現(xiàn)賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響，注冊會計師僅以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)實施抽樣審計就很難將審計風險降至可接受的水平，抽取樣本量的大小也很難說服政府監(jiān)管部門和社會公眾。為了從理論和實踐上解決制度基礎(chǔ)審計存在的缺陷，注冊會計師職業(yè)界很快開發(fā)出了審計風險模型，即審計風險=f（固有風險，控制風險，檢查風險）。審計風險是由會計師事務(wù)所風險管理策略確定的，固有風險和控制風險與企業(yè)有關(guān)，注冊會計師可以通過了解企業(yè)及其環(huán)境以及評價內(nèi)部控制對兩者作出評價，在此基礎(chǔ)上確定檢查風險，并設(shè)計和實施實質(zhì)性程序，以將審計風險控制在會計師事務(wù)所確定的水平，便從理論上解決了注冊會計師制度基礎(chǔ)審計抽樣的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，將審計資源分配到最容易導(dǎo)致會計報表出現(xiàn)重大錯報的領(lǐng)域。

　　二、現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒☉?yīng)用以及對cpa審計理念的影響。

　　現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷木枋窃谘芯科髽I(yè)是否存在經(jīng)營失敗的風險。目前，企業(yè)發(fā)生的大多數(shù)欺詐舞弊的案件多為管理機構(gòu)的舞弊，內(nèi)部控制失效，這給cpa的綜合素質(zhì)提出更高的要求，cpa需要了解企業(yè)各個方面的情況。在現(xiàn)階段，cpa應(yīng)首先接受現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?，主要體現(xiàn)在以下方面：一是 cpa 審計的主線始終是對重大錯報風險的識別、評估與應(yīng)對；二是 cpa 必須對會計報表重大錯報風險進行評估，新的審計風險模型要求審計起點是風險評估程序，其次才是針對重大錯報風險實施進一步審計程序（包括控制測試和實質(zhì)性測試）；三是cpa實施的審計程序必須做到有的放矢，將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤；四是cpa必須針對重大的各類交易、賬戶余額、列報與披露實施實質(zhì)性測試，強調(diào)獲取列報與披露認定的審計證據(jù)的重要性；五是cpa保持職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實施審計工作，切實提高發(fā)現(xiàn)重大錯報的概率；六是cpa將識別、評估與應(yīng)對風險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責任；七是cpa應(yīng)當組織項目組成員進行討論，共享審計經(jīng)驗和資源；八是cpa應(yīng)當就內(nèi)部控制的重大缺陷及時與治理層或管理層進行溝通，優(yōu)化審計環(huán)境。

　　三、現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬙趹?yīng)用存在的問題。

　　從理論上講，現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬆軌驈浹a傳統(tǒng)風險基礎(chǔ)審計的不足，縮小審計期望差距。但是，無論是在國際上還是在國內(nèi)，還沒有一套嚴密的風險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系。從目前看，運用現(xiàn)代風險基礎(chǔ)審計可能存在以下問題：

　　1.信息庫的建設(shè)。cpa 執(zhí)行風險評估程序，充分了解被審單位整體經(jīng)營環(huán)境，然后針對風險不同的客戶，客戶不同的風險領(lǐng)域，設(shè)計個性化的審計程序。為此，會計師事務(wù)所必須建立功能強大的信息庫，按照行業(yè)發(fā)展特點、客戶經(jīng)營環(huán)境、客戶所處市場環(huán)境以及客戶高層管理者的品行，由專業(yè)高層人員組織實施評價，定期把客戶風險評價的結(jié)果向相關(guān)業(yè)務(wù)承接和實施部門通報，以便cpa在風險評估時了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風險管理、業(yè)績衡量。目前，國內(nèi)很多事務(wù)所對行業(yè)風險和企業(yè)經(jīng)營風險缺乏了解，數(shù)據(jù)積累不足，信息庫的建設(shè)達不到現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊?。很多事?wù)所平時就沒有注重收集相關(guān)行業(yè)的財務(wù)指標，導(dǎo)致分析程序與同行業(yè)比較無法進行。審計市場競爭激烈也使客戶變更事務(wù)所現(xiàn)象客觀存在，造成事務(wù)所面臨不少新客戶，來不及收集到充分的客戶信息。為此，要采用現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫞覈鴷嫀熓聞?wù)所必須注意收集每個客戶的相關(guān)信息，了解國家宏觀經(jīng)濟形勢、行業(yè)狀況。而且，考慮到即使在同一行業(yè)的公司之間自然差異仍然很大，cpa在收集行業(yè)信息時，應(yīng)從地理分布情況、所有權(quán)或財務(wù)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品多樣化程度、價格和經(jīng)營成本水平等方面選擇與審計客戶具有可比性的同行數(shù)據(jù)，而不能用籠統(tǒng)的行業(yè)平均數(shù)。對于經(jīng)營活動特別復(fù)雜的客戶，可考慮利用外部管理專家工作；行業(yè)指標可關(guān)注一些金融界網(wǎng)站上的行業(yè)板塊部分。

　　2.cpa的綜合素質(zhì)存在較大差距。在風險評估程序中，cpa花大量的時間和精力去了解客戶及其環(huán)境，評估經(jīng)營風險，這就要求cpa具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃的能力。cpa不僅要熟練掌握會計、審計知識，也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等，還要熟練運用各種分析工具對各種財務(wù)指標和非財務(wù)指標進行分析。目前，我國事務(wù)所九成以上的業(yè)務(wù)是審計業(yè)務(wù)和會計業(yè)務(wù)，沒有經(jīng)濟方面、法律方面等多元的背景。cpa不

　　了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，相關(guān)行業(yè)，不懂得管理、行業(yè)等方面的知識，不具備運用數(shù)理統(tǒng)計方法的能力，這些都不利于現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤榇?，主管部門需要做大量的培訓(xùn)工作。事務(wù)所也可以一方面引進高層次人才，同時根據(jù)自己的客戶情況，事務(wù)所的定位，有針對性地進行員工培訓(xùn)。

　　四、現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的實踐

　　現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵭惺且环N執(zhí)業(yè)理念的改變，盡管它有很多優(yōu)越之處，但目前我國 cpa 行業(yè)總體水平不高，且大多數(shù)從業(yè)人員對現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵸|(zhì)和技術(shù)特點尚未把握的情況下還不宜全面推行。但我們可將制度基礎(chǔ)審計與現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬘袡C結(jié)合，根據(jù)被審單位的性質(zhì)、規(guī)模等具體情況，采用不同的審計模式。在我國現(xiàn)階段，可考慮選擇以下兩種混合審計模式。

　　1.以現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫗橹?，結(jié)合制度基礎(chǔ)審計的混合審計模式。在我國，上市公司普遍存在公司治理結(jié)構(gòu)不健全或者失效的現(xiàn)象；國有控股公司存在“所有者缺位”，“內(nèi)部人控制”等情況，導(dǎo)致公司相互制約系統(tǒng)的弱化，缺乏對高層人員和經(jīng)營管理層的有效監(jiān)督，加大了審計風險。而國內(nèi)部分會計師事務(wù)所具有一定實力和技術(shù)力量的，應(yīng)當鼓勵他們針對那些因決策失誤或治理結(jié)構(gòu)存在重大缺陷或經(jīng)營環(huán)境嚴重惡化且有跡象表明可能存在重大舞弊行為使經(jīng)營風險轉(zhuǎn)化為財務(wù)報表風險的單位，大膽探索運用現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫼椭贫然A(chǔ)審計相結(jié)合的混合審計模式。

　　2.以賬項基礎(chǔ)審計為主，結(jié)合現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷幕旌蠈徲嬆Ｊ?。中小企業(yè)，特別是小型企業(yè)，由于通常其存在管理機構(gòu)簡單、內(nèi)部控制薄弱、會計制度不健全、業(yè)務(wù)量不多、財務(wù)人員素質(zhì)不高等不足，對這類被審單位，可以考慮選擇采用以賬項基礎(chǔ)審計為主的審計模式，以審查會計報表的合法性，詳細審計其賬目和報表。

　　綜上所述，無論采取何種審計模式，都應(yīng)引入現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嫷男吕砟?，將這種理念貫穿于整個審計過程，不僅單純依賴賬目報表或者內(nèi)部控制系統(tǒng)，并且自始自終保持專業(yè)懷疑，做出更多專業(yè)判斷。通過把風險導(dǎo)向?qū)徲嬛兄鲃涌刂骑L險的理念和方法融入到其他審計模式中，彌補其他審計模式中忽略審計風險的缺陷，通過不斷探索，不斷實踐，總結(jié)經(jīng)驗，逐步提高應(yīng)用能力，最終提升整個行業(yè)水準。

　　參考文獻：

　　[1]陳毓圭:2004,對風險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ挠蓙砑捌浒l(fā)展的認識，會計研究.

　　[2]許莉:2005，透視現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲?，審計研究?.

　　[3]王澤霞:2004，論風險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展創(chuàng)新，會計研究，12.

　　[4]謝榮吳建友:2004，現(xiàn)代風險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撗芯颗c實務(wù)發(fā)展，會計研究，4.

責任編輯：冠

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