【摘要】本文分析了公司治理和內(nèi)部審計的涵義，并就內(nèi)部審計和公司治理的關(guān)系以及公司治理中的內(nèi)部審計進行了論述，在促進內(nèi)部審計與公司治理的良性互動基礎(chǔ)上提出了完善與發(fā)展我國內(nèi)部審計的戰(zhàn)略對策。

　　【關(guān)鍵詞】公司治理；內(nèi)部審計

　　公司治理于國內(nèi)企業(yè)已不是什么新鮮的詞了，尤其是上市公司，公司治理已成為其信息披露的重要內(nèi)容之一，也是監(jiān)管部門對其進行監(jiān)管的主要內(nèi)容之一。近年來，國內(nèi)、國際上出現(xiàn)的一些“財務(wù)丑聞”引發(fā)了人們對公司治理的大討論、大反思，公司治理更成為人們關(guān)注的熱點。作為一個內(nèi)部審計工作者，筆者也時常在考慮：究竟什么是公司治理，公司治理與內(nèi)部審計有什么關(guān)系等。就此機會將平時筆者的一些粗淺思考與各位同仁分享。

　　一、公司治理與內(nèi)部審計的涵義

　　公司治理的涵義還沒有我國自己的研究成果，學(xué)術(shù)界也還沒有給出確定的概念。我們所知的公司治理是一個外來的概念，但是沒有一個統(tǒng)一的解釋。許多學(xué)者將公司治理視為一個知識體系，是一個內(nèi)涵廣泛的概念，它包含四個方面：①公司治理的本質(zhì)是一種關(guān)系合同；②公司治理的功能是配置責(zé)、權(quán)、利，特別是對剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)的配置；③公司治理的起因是產(chǎn)權(quán)分離，是一種協(xié)調(diào)投資者和經(jīng)營者關(guān)系的機制；④公司治理的形式多種多樣。市場經(jīng)濟體制下公司治理應(yīng)該是一個系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的主體是以股東為中心的利害相關(guān)者，公司治理的模式因經(jīng)濟制度、歷史傳統(tǒng)、市場因素、法律觀念等的不同而不同。因而當(dāng)談到公司治理時，我們通常會從公司的董事會和高級管理層談起。這樣做是有原因的。公司董事會和高級管理層負責(zé)制訂公司的方針策略，并指導(dǎo)它的實施。很明顯，董事會和高級管理層掌管公司大局。他們必須對公司治理進行評估，確保公司有一套有效的會計制度、內(nèi)部控制制度和審計制度；并由法律和公司章程來規(guī)定有關(guān)公司組織結(jié)構(gòu)間權(quán)力分配和制衡的制度體系的安排，包括公司經(jīng)理層、董事會、股東和其他利害相關(guān)者之間的一整套關(guān)系以保證公司正常有效地運行。同時公司高級管理層必須對薩班斯—奧克斯利（Sarbanes-Oxley）法案中的新規(guī)定做出回應(yīng)；同時還要考慮如何根據(jù)他們所面臨的商業(yè)風(fēng)險來調(diào)整管理模式，包括隨著對技術(shù)和國家安全依賴性的逐漸增加而增大的運作風(fēng)險。有了完善了公司治理結(jié)構(gòu)，就相當(dāng)于企業(yè)有了較強的免疫系統(tǒng)，能為企業(yè)的健康發(fā)展提供保證。

　　國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）于2001年對內(nèi)部審計的最新定義為：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證工作和咨詢活動，其目的是為機構(gòu)增加價值并提高機構(gòu)的運作效率。采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法對風(fēng)險管理、控制及治理程序進行評價，提高它們的效率，從而幫助組織實現(xiàn)目標。” 內(nèi)部審計在對公司治理進行審計而發(fā)揮的職能作用主要包括：(1)監(jiān)督作用，揭示與查處存在的問題，促使企業(yè)內(nèi)部各單位、各部門依法經(jīng)營，加強管理，堵塞漏洞，提高效益，為企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營目標服務(wù)；(2)參謀作用，對存在的潛力和問題，通過審計調(diào)查，依據(jù)有關(guān)政策、法規(guī)和經(jīng)驗，向單位領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)方面提出相應(yīng)的審計建議；(3)咨詢作用，內(nèi)部審計可以利用其對企業(yè)情況熟悉、了解政策法規(guī)、接觸社會各方面和具有綜合知識等特點為被審單位的相關(guān)內(nèi)容提供咨詢服務(wù)；(4)評價作用，表明相關(guān)方面的成就、績效、制度建設(shè)，檢查任務(wù)完成情況，反映存在的問題，提出措施，為各方面提供參考和依據(jù)；(5)維護作用，對存在的缺陷和漏洞，產(chǎn)生的偏差和失誤，發(fā)現(xiàn)的損害公司利益的行為，可以及時地予以糾正、制止和查處，以維護公司的合法權(quán)益。

　　從涵義上看，內(nèi)部審計與公司治理這二者的最終目的是一致的，都是為了提高組織的效率，確保組織目標的實現(xiàn)。

　　二、公司治理與內(nèi)部審計的關(guān)系

　　關(guān)于公司治理與內(nèi)部審計的關(guān)系，王光遠、宋常等多數(shù)國內(nèi)學(xué)者展開了研究且普遍認為，內(nèi)部審計是現(xiàn)代公司治理的一部分，并且內(nèi)部審計、內(nèi)部控制與公司治理之間存在互動關(guān)系。正如內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一部分又反過來評價內(nèi)部控制的有效性，內(nèi)部審計既是公司治理的一部分，同時又參與到治理有效性的審計之中。由此，基于公司治理而產(chǎn)生了諸如治理審計、戰(zhàn)略審計、風(fēng)險管理審計等新型的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)。IIA因此強調(diào)：“在許多方面，內(nèi)部審計是兩種主要的治理活動—監(jiān)督風(fēng)險和確?？刂朴行У囊痪€行動者(frontline-player)，是公司治理中審計委員會的‘耳目 ’…內(nèi)部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風(fēng)險與各項控制；復(fù)核并證實信息可靠并符合相關(guān)政策、程序與法律。協(xié)助管理者向董事會、審計委員會、以及執(zhí)行管理機構(gòu)提供風(fēng)險防范以及治理有效的保證。以及，對于有助于組織改善的任何方面提供建議以完善過程、政策與程序。”

　　公司治理結(jié)構(gòu)是所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的必然產(chǎn)物。而內(nèi)部審計起源于受托責(zé)任關(guān)系，“受托責(zé)任關(guān)系是資源占有人實現(xiàn)對資源的有效管理與使用的必要手段和保證機制，而審計是受托責(zé)任關(guān)系能夠順利實現(xiàn)的必要手段和保證機制”，即審計是作為獨立的第三者依法對受托責(zé)任履行情況所進行的監(jiān)督和證明。因此從起因看，二者有相似之處，都是由于兩權(quán)分離而需要權(quán)力之間的相互制衡。公司治理是一整套的制度框架，而審計監(jiān)督則是為捍衛(wèi)這套制度所不可缺少的一種機制和手段，審計履行決策監(jiān)督職能成為公司治理成功的重要保障。實踐證明，在成功的公司治理過程中審計功不可沒，失敗的公司治理必定伴隨著審計的失效。如2001年美國安然公司破產(chǎn)倒閉事件的發(fā)生揭開了“董事長、執(zhí)行長及財務(wù)長為了營業(yè)收入的快速成長，為了支撐公司的高股價，滿足證券分析師的預(yù)期，通過資產(chǎn)負債表外的關(guān)系人交易，虛增贏余，漏列負債；對于會計師所要的重要資訊，則刻意隱瞞”等系列造假內(nèi)幕。對于這些情況，內(nèi)部審計均未加以關(guān)注，從而暴露了其審計委員會形同虛設(shè)，內(nèi)部審計未發(fā)揮作用，公司治理機制未發(fā)揮監(jiān)督功能。隨著世界各地會計造假丑聞越來越多的暴露，內(nèi)部審計在公司治理中的地位越來越受到重視。為杜絕假賬，美國紐約證券交易所出臺了建立公司內(nèi)部審計制度的措施。2002年7月25日美國參眾兩院通過了《薩班斯—奧克斯利法案》，7月30日美國總統(tǒng)布什簽署了該法案，它從根本上對會計行業(yè)的監(jiān)管和公司治理方面推出了重大的改革。同年的8月1日，一套新的上市公司治理標準也由美國紐約證券交易所頒布出臺，新標準強調(diào)了要通過建立內(nèi)部審計制度來加強內(nèi)部控制。國際內(nèi)部審計師協(xié)會IIA也在對美國國會關(guān)于《薩班斯—奧克斯利法案》的意見陳述書中表達了其觀點：內(nèi)部審計師、董事會、高層管理者以及外部審計師的相互合作是建立有效公司治理的基石。”所以要改變公司治理機制的缺陷，完善公司治理，必須發(fā)揮內(nèi)部審計的重要作用。

　　隨著外部環(huán)境的不斷變化，強化內(nèi)部控制、改進風(fēng)險管理、完善公司治理的要求越發(fā)強烈，內(nèi)部審計的局限性也越發(fā)凸顯。因此，正確認識并重視內(nèi)部審計在公司治理中的特殊地位和重要作用, 注重內(nèi)部控制制度的建設(shè)，改進和發(fā)展內(nèi)部審計，以促進內(nèi)部審計與公司治理的良性互動,已成為現(xiàn)代企業(yè)管理中十分重要的問題。

　?。ㄒ唬┟鞔_內(nèi)部審計的性質(zhì)與定位

　　內(nèi)部審計在企業(yè)經(jīng)營管理中處于極其重要而又特殊的地位。企業(yè)所設(shè)定的目標是一個企業(yè)的各個組成部分努力的方向，而內(nèi)部審計及內(nèi)部控制組成要素則是為實現(xiàn)或達成該目標所必需的條件。要確保內(nèi)部控制制度被切實地執(zhí)行并收到良好的效果，并能夠隨時適應(yīng)外部環(huán)境的變化，就必須加強對內(nèi)部控制的有效監(jiān)督與客觀評價。內(nèi)部審計既是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，也是監(jiān)督與評價內(nèi)部控制其他部分的主要力量，因而其在強化內(nèi)部控制方面應(yīng)當(dāng)發(fā)揮不可替代的積極的作用。不僅如此，在現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理中。隨著外部環(huán)境變化、各種風(fēng)險增多、公司治理加強及內(nèi)部組織重整，內(nèi)部審計工作還應(yīng)在改進風(fēng)險管理和完善治理結(jié)構(gòu)等方面發(fā)揮審查、評價及促進作用，由此也賦予了內(nèi)部審計人員更重、更多的職責(zé)和使命。 “內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)將自己視為公司的一種資源。在幫助管理當(dāng)局更有效地達到預(yù)期控制目標的過程中發(fā)揮作用，內(nèi)部審計師的使命將從簡單的‘我們實施審計’向‘我們幫助創(chuàng)建一些程序，以期達到組織成功所需要的內(nèi)部控制水平’的方向發(fā)展。”

　?。ǘ┳兏飪?nèi)部審計的管理模式

　　內(nèi)部審計工作的組織系統(tǒng)是企業(yè)內(nèi)部控制體系的有力屏障。內(nèi)部審計的組織模式及職權(quán)必須符合上市公司的結(jié)構(gòu)要求，以為內(nèi)部審計工作的有效開展奠定堅實的基礎(chǔ)。

　　鑒于我國上市公司的實際狀況，對內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系，有兩種比較合理的選擇：一是由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)。二是隸屬于董事會。從理論上講，監(jiān)事會有更大的權(quán)利行使所有者賦予的監(jiān)督權(quán)，董事會則有更大的權(quán)利行使決策權(quán)。作為保護所有者權(quán)益的內(nèi)部審計，行使監(jiān)督權(quán)應(yīng)歸于監(jiān)事會的領(lǐng)導(dǎo)，以在公司內(nèi)部形成一個完整的監(jiān)督系統(tǒng)。這種機構(gòu)設(shè)置的前提是公司監(jiān)事會有充分的權(quán)力與能力行使所有者的監(jiān)督權(quán)?？紤]到我國上市公司監(jiān)事會存在監(jiān)督權(quán)的行使缺乏力度，一股獨大使監(jiān)視會“形同虛設(shè)” 等問題，在內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置上，可以采取另一種模式，由董事會下設(shè)審計委員會，組織領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計工作。審計委員會負責(zé)監(jiān)督和指導(dǎo)內(nèi)部審計的工作，內(nèi)部審計成果直接向?qū)徲嬑瘑T會匯報；負責(zé)針對內(nèi)部審計報告的內(nèi)容及時地與管理者進行溝通，避免管理者與內(nèi)部審計師的正面沖突，確保內(nèi)部審計的獨立性和客觀性，并保證其有足夠的權(quán)威對治理過程本身做出評價。此外，在公司治理框架下，由審計委員會來選擇會計師事務(wù)所，負責(zé)與獨立審計師溝通，包括商定合理的審計費用，這樣就大大削弱了審計方和管理當(dāng)局之間的合謀可能，有助于促成規(guī)范的業(yè)務(wù)委托關(guān)系，使外部審計以外部治理的身份對管理者層面的監(jiān)督起到比較好的約束作用，達到內(nèi)部審計與外部審計聯(lián)合治理的最佳效果。而審計委員會主席可以通過定期約見外部與內(nèi)部審計人員，并在委員會開會時請他們參加，加強相互之間的溝通，營造濃厚的合作氛圍。

　?。ㄈ娀瘜徲嬑瘑T會的監(jiān)督職能

　　審計委員會的職能主要是通過一系列運行機制來保證公司進行有效的內(nèi)外部審計活動，提高內(nèi)外部審計活動和公司內(nèi)部控制的質(zhì)量和效率。審計委員會通過參與董事會的相關(guān)活動，保證公司董事會對外公布的財務(wù)報告及其相關(guān)信息的真實性、及時性和完整性。審計委員會必須引入獨立董事制度。獨立董事?lián)螌徲嬑瘑T的主要目的在于，審計委員會是從一種公正客觀的角度行使其職責(zé)，能夠站在一種獨立的立場做出正確的判斷，而不受公司內(nèi)部董事長期形成的內(nèi)部習(xí)慣性思維的局限。獨立董事的身份為審計委員會的獨立性創(chuàng)造了條件，在審計委員會中引入獨立董事制度對強化其監(jiān)督職能具有重要的意義。另外，我國證監(jiān)會頒發(fā)的《關(guān)于在上市公司建立獨立董事制度的指導(dǎo)意見(征求意見稿)》指出，上市公司董事會成員中應(yīng)當(dāng)有1/3以上為獨立董事，其中應(yīng)當(dāng)至少包括一名會計專業(yè)人士。審計委員會的董事大多是由具有財會專業(yè)知識和豐富經(jīng)驗的人士擔(dān)任，他們的專業(yè)知識彌補了原董事會成員知識結(jié)構(gòu)的不足，提高了工作效率，而且有助于識別公司所面臨的各種財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，從而對公司發(fā)展做出正確的決策。

　?。ㄋ模U大內(nèi)部審計的職能及作用

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，外部制約機制的加強，內(nèi)部管理水平的提高，會計信息化的普及，賬面資料的錯誤弊端將會日趨減少，內(nèi)部審計的工作重點必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉(zhuǎn)向為企業(yè)內(nèi)部的管理、決策及效益服務(wù)，內(nèi)部審計的職能作用也應(yīng)從審查和監(jiān)督向評價與咨詢方面拓展。內(nèi)部審計也不會只局限于財務(wù)領(lǐng)域，它將擴展到企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面。因此，內(nèi)部審計人員的定位應(yīng)從以監(jiān)督為主的角色向以評價、咨詢與監(jiān)督并重的角色轉(zhuǎn)變，突出內(nèi)部審計“內(nèi)向性服務(wù)”的特點，開拓內(nèi)部審計更加廣闊的生存與發(fā)展空間。

　　（五）改變內(nèi)部審計的方法和方式

　　內(nèi)部審計應(yīng)該突破單純的、事后審計的傳統(tǒng)方式。內(nèi)部審計工作將不局限于事后監(jiān)督，還應(yīng)在事前預(yù)防和事中控制中發(fā)揮積極作用，從而對企業(yè)內(nèi)部控制進行全過程、全方位的監(jiān)督和評價。

　　隨著計算機技術(shù)的發(fā)展及其在企業(yè)中應(yīng)用水平的提高，通過在企業(yè)內(nèi)部建立一個完善、高效的審計信息化系統(tǒng)和審計操作平臺，逐步實現(xiàn)審計過程的三個轉(zhuǎn)變，即從單一的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中審計、事前審計相結(jié)合，從單一的靜態(tài)審計轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結(jié)合，從單一的現(xiàn)場審計轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場審計與遠程審計、非現(xiàn)場審計相結(jié)合。在審計的技術(shù)方法上也將向以利用計算機和信息網(wǎng)絡(luò)為主的方向轉(zhuǎn)變。通過全過程的審查、監(jiān)督與評價（包括利用統(tǒng)計抽樣、數(shù)理統(tǒng)計、經(jīng)濟計量模型等量化分析評價方法），找出薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題，提高審計工作的效率與效果，幫助企業(yè)完善內(nèi)部控制，強化經(jīng)營管理，更好地適應(yīng)企業(yè)未來發(fā)展的需要。

　　內(nèi)部審計的實施也應(yīng)從單純依靠內(nèi)部審計人員的力量向內(nèi)部審計與外部審計相結(jié)合的方向發(fā)展。內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)，是指為減少重復(fù)審計，提高審計效率，內(nèi)部審計機構(gòu)與會計師事務(wù)所、國家審計機構(gòu)在審計工作中的溝通與合作。上市公司內(nèi)部審計應(yīng)從單純依靠內(nèi)部審計人員的力量轉(zhuǎn)變?yōu)閷で髢?nèi)部審計與外部審計工作的合作協(xié)調(diào)關(guān)系，如利用外部審計工作成果、相互交流審計報告和管理建議書、在具體審計程序和方法上相互溝通等等。這既有利于緩解內(nèi)部審計人員少而任務(wù)重的矛盾，又可以充分利用內(nèi)部審計的反饋機制，以提高內(nèi)部審計工作的效率與質(zhì)量。只有內(nèi)部審計與外部審計相互結(jié)合起來，并互動地發(fā)揮作用，才能保障整體企業(yè)契約機制的有效運行。

　　（六）提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)

　　企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的日益復(fù)雜和競爭的更加激烈，對內(nèi)部審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求。內(nèi)部審計人員不僅需要精通財務(wù)會計，還需要適當(dāng)了解其他業(yè)務(wù)領(lǐng)域，掌握相關(guān)知識與技能，以便更好地實施審計并為企業(yè)管理服務(wù)。隨著內(nèi)部審計工作由財務(wù)領(lǐng)域向經(jīng)營管理領(lǐng)域的滲透與擴展，內(nèi)部審計人員的構(gòu)成也應(yīng)該趨向多元化，不僅要有懂財務(wù)及審計的專業(yè)人才，還應(yīng)配備精通各項相關(guān)業(yè)務(wù)的專門人才，聘請有豐富經(jīng)驗和較高業(yè)務(wù)水平的人員充實內(nèi)部審計部門，以適應(yīng)審計領(lǐng)域日益拓展的需要，使內(nèi)部審計機構(gòu)在現(xiàn)代企業(yè)制度下發(fā)揮更大的作用。

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