【摘要】在理論界、監(jiān)管層和實務界,企業(yè)風險管理已引起越來越高程度的重視。文章從內(nèi)部審計與企業(yè)風險管理全面結(jié)合出發(fā),設計了包含企業(yè)風險管理運行系統(tǒng)和保障系統(tǒng)在內(nèi)的企業(yè)風險管理基礎(chǔ)審計模式。在該模式中,內(nèi)部審計能夠?qū)崿F(xiàn)對企業(yè)風險管理運行過程的持續(xù)跟蹤,切實發(fā)揮內(nèi)部審計在企業(yè)風險管理中的作用。

　　自美國 COSO 委員會于2004 年4月頒布《企業(yè)風險管理框架》(Enterprise Risk Management Framework,以下簡稱ERM框架)后,理論界對ERM的研究風起云涌,監(jiān)管機構(gòu)對于ERM的規(guī)范不斷推出,實務界對ERM的嘗試不斷增多,如北美、歐洲有11%的組織擁有了完全實施的ERM,90%的組織正在建立或者想建立ERM (James Roth,2006);《財富》世界500強企業(yè)截至2004年底有近40%實施了ERM,30%部分實施了ERM;我國2006年針對部分先進企業(yè)和ERM探索者的一項調(diào)查顯示,7.89%的企業(yè)建立并實施了ERM,15.79%的企業(yè)已經(jīng)建立但是尚未運作,71%的企業(yè)在一定程度上建立但流程缺乏相互約束,5.26%的企業(yè)沒有建立(王雅婷,2008)?？梢?ERM受到了越來越多的重視,如何促使企業(yè)盡快建立ERM,保證企業(yè)順利實施和完善已經(jīng)建立的ERM,成為當務之急。

　　ERM的精髓之一在于全員參與,如何清晰地界定各參與方的職責決定著ERM的實施成效。內(nèi)部審計作為組織治理結(jié)構(gòu)四大支柱之一,在ERM建立和實施中發(fā)揮著重要作用。IIA(國際內(nèi)部審計師協(xié)會)在《內(nèi)部審計在企業(yè)全面風險管理中的作用》意見書中將內(nèi)部審計在ERM中能夠開展的活動劃分為三類,第一類是核心性保證活動,包括:就風險管理過程提供保證;就風險被準確評估提供保證;評價風險管理過程;評價關(guān)鍵風險的報告;審閱關(guān)鍵風險的管理。第二類是合理性咨詢活動,包括:促進風險識別與評價;指導管理層作出風險反應;協(xié)調(diào)風險管理相關(guān)活動;加強風險報告;保持和開發(fā)ERM框架;促進ERM的建立;經(jīng)董事會批準制定ERM戰(zhàn)略。第三類是不適當?shù)幕顒?包括:設立風險偏好;對風險管理過程施加影響;提供管理層風險保證;對風險反應作出決策;以管理層立場做出風險反應;對風險管理承擔責任(Russell A.Jackson,2005)。

　　上述分類對于指導內(nèi)部審計合理定位、提供適當形式的服務、保持獨立性具有一定的意義,卻無助于指導內(nèi)部審計實現(xiàn)與風險管理過程的有機結(jié)合,容易導致內(nèi)部審計與ERM脫節(jié),或者重視ERM單一環(huán)節(jié)而忽視整體。為此,應設計一種能夠?qū)?nèi)部審計與ERM實現(xiàn)對接的方式,使內(nèi)部審計能夠在ERM循環(huán)中實現(xiàn)跟蹤式全程審計,實現(xiàn)內(nèi)部審計對于ERM的全程監(jiān)督,為持續(xù)審計奠定基礎(chǔ),該種模式稱為“ERM基礎(chǔ)審計”。

　　ERM基礎(chǔ)審計模式以COSO委員會在企業(yè)風險管理框架中設計的內(nèi)部環(huán)境、目標設定、事件識別、風險評估、風險反應、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控八要素為基礎(chǔ),考慮內(nèi)部審計在ERM中能夠開展的活動,將兩者進行有機結(jié)合,形成了ERM基礎(chǔ)審計模式(George Matyjewicz等,2004)。

　　外圍各項要素中,以建立和溝通組織目標為起點,依次經(jīng)歷決定組織的風險偏好、建立適當?shù)娘L險管理框架、識別阻礙目標實現(xiàn)的風險或事件、評價風險發(fā)生的影響和可能性、選擇和實施適當?shù)娘L險反應、實施控制和其他反應活動、進行風險信息一致性溝通、監(jiān)督和調(diào)整風險管理過程和結(jié)果八個環(huán)節(jié),形成了ERM的一個運行系統(tǒng)。在此基礎(chǔ)上,由管理層提供對ERM過程的首要保證,進而由內(nèi)部審計實施對ERM的獨立客觀保證和咨詢,最終各方履行對董事會服務的職責,董事會對ERM承擔最終責任,形成了ERM的一個保障系統(tǒng)。該模式將ERM與內(nèi)部審計融合在一個完整的循環(huán)中,兩者實現(xiàn)了無縫對接;明確了內(nèi)部審計和管理層在ERM中的職責地位;同時,也便于內(nèi)部審計通過深入各個業(yè)務環(huán)節(jié)開展對ERM的全程審計。

　　1.建立和溝通目標。CEO負責制訂組織的整體戰(zhàn)略目標,處于不同管理層次、不同地域分布中的各業(yè)務單位、分部和子公司管理層負責制訂各自的子目標,子目標必須與組織整體目標保持一致,并與組織文化、價值觀、使命和愿景相協(xié)調(diào),在整個組織員工中得到全面的溝通、清晰的解釋和正確的理解。內(nèi)部審計應為下列各個方面提供保證:審查組織目標得到有效建立(如檢查目標建立依賴的信息、采用的程序、參與者的素質(zhì)等);審查子目標與組織整體目標協(xié)調(diào)一致;審查目標在組織員工中得到全面的溝通和一致的理解。審計人員可以采用訪談關(guān)鍵人員、獲取和審閱相關(guān)資料、向不同層次人員發(fā)放調(diào)查問卷、實施控制自我評估等方法來開展審計工作,其中問卷設計應該提供可以由回答者進行評論的空間,以便于收集員工對目標理解情況的軟性信息。

　　2.確定風險偏好。組織的風險偏好決定了組織能夠承受的風險水平。風險偏好與目標設定有著直接的關(guān)系,體現(xiàn)在組織交易形式審批、資本預算限制、職責權(quán)限劃分、購買事項確定等各項活動中。確定風險偏好是董事會和管理層的責任,內(nèi)部審計不能設定組織風險偏好或容忍度,但可以就風險偏好和容忍度水平的確定、量化、溝通,在政策、程序和實務中的有效實施情況提供保證。

　　3.建立風險管理框架。在不同組織之間甚至在同一個組織不同部門之間,由于文化氛圍、管理理念、工作目標、組織規(guī)模、業(yè)務復雜性以及與業(yè)務目標和風險容忍度相關(guān)的固有風險水平不同,ERM框架可能會存在很大差別。例如,信息技術(shù)部門因為其工作的性質(zhì)需要有完整的風險識別、評價框架,而人力資源部門可能僅需要一個明確的政策和程序性審閱。從事常規(guī)交易的部門一般具有相對成熟的ERM框架,該框架中有明確界定的風險指示,與日常的業(yè)務運行過程相結(jié)合;而戰(zhàn)略管理部門卻不具有這樣正式的框架,需要進一步加以開發(fā)。某些組織擁有了較成熟的ERM框架,而其他一些組織卻僅處于ERM的計劃階段、萌芽階段甚至無知階段。

　　董事會和高級管理層負責建立和管理ERM框架。審計人員不能參與設計ERM框架,但是需要依賴他們的判斷,結(jié)合組織的實際對ERM框架的適當性做出結(jié)論,發(fā)現(xiàn)框架結(jié)構(gòu)和功能中的缺陷。具體的審查內(nèi)容包括:審查ERM框架的組成要素;審查在組織政策、治理框架、實務操作中所體現(xiàn)出來的風險觀點和價值;審查風險管理政策和指南的實用性、靈活性和自我引導性;審查員工對風險管理含義的理解和對風險管理技術(shù)的掌握情況;審查管理層對風險管理的支持、對公司文化的培育情況;審查風險管理實務按框架期望持續(xù)運行情況;審查框架動態(tài)調(diào)整、監(jiān)督和自我評價管理情況。

　　4.識別風險。識別風險是對組織正在和將要面臨的風險加以判斷、歸類和鑒定風險性質(zhì)的過程,換言之,即確定組織正在或?qū)⒁媾R哪些影響組織目標實現(xiàn)的風險。風險識別是管理層的職責。內(nèi)部審計在風險識別中的主要工作包括:審查風險識別的充分性,即與組織整體目標和戰(zhàn)略相關(guān)的、涉及組織整體和分部層次的主要風險是否均已被識別出來,是否存在未被識別的風險,并提醒管理層注意;審查風險識別的一致性,風險定義、分類是否在組織中得到統(tǒng)一的運用。對于發(fā)現(xiàn)的風險識別不完全、不一致、忽視風險等情況,內(nèi)部審計應采用特殊審計程序并加以報告。

　　5.評估風險。評估風險是指采用定性與定量相結(jié)合的方式,估計風險影響的大小和發(fā)生的可能性,在二者結(jié)合的基礎(chǔ)上,對風險進行排隊,進而實施不同關(guān)注。實施風險評估是管理層的責任。內(nèi)部審計應就風險是否被準確評估提供保證。具體可以采取兩種方式:(1)對管理層的風險評估結(jié)果進行再檢驗,即掌握風險評價的系統(tǒng)方法,對風險成因、影響后果、發(fā)生頻率等作出綜合分析,根據(jù)“風險值=風險概率×風險影響”的計算結(jié)果,對風險級次進行排序,對不恰當?shù)娘L險評估予以更正;(2)對管理層的風險評估能力進行審查,如審查管理層的風格(激進與穩(wěn)健的管理者對于相同風險的賦值往往存在較大差別)、采用的風險評估方法、對相關(guān)信息的掌握程度、對成本效益的考量、對相關(guān)部門或人員意見考慮的幅度,等等。