《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》中對審計風(fēng)險定義為:所謂審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯誤或漏報,而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。這里對審計風(fēng)險的闡述實際上包括兩個方面的含義:一是注冊會計師認(rèn)為公允的會計報表,但實際上卻是錯誤的,即已經(jīng)證實的會計報表實際上并未按照會計準(zhǔn)則的要求公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況變動情況,或以被審計單位或?qū)彶榉秶酗@示的特征表明其中存在著重要錯誤而未被注冊會計師察覺的可能性;二是注冊會計師認(rèn)為的錯誤的會計報表,但實際上是公允的。它包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。由于審計所處的環(huán)境日益復(fù)雜,審計所面臨的任務(wù)日趨艱巨,審計也需遵循成本效益原則。這些原因的存在決定了審計過程中存在審計風(fēng)險。這在客觀上要求注冊會計師注意風(fēng)險存在的可能性,并采取相應(yīng)措施盡量避免風(fēng)險和控制風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的成因

　　審計風(fēng)險的產(chǎn)生有內(nèi)、外部兩大原因,內(nèi)部原因取決于企業(yè)內(nèi)部的控制系統(tǒng),外部原因則取決于審計人員的判斷力。由內(nèi)部原因而產(chǎn)生的風(fēng)險是固有風(fēng)險和控制風(fēng)險,這是審計人員所不能控制的,但必須對這類風(fēng)險進(jìn)行評估,并確定風(fēng)險水平。由外部原因而產(chǎn)生的風(fēng)險是檢查風(fēng)險,這種風(fēng)險是審計人員可以控制的,也是審計人員調(diào)控審計風(fēng)險的最主要因素。從審計風(fēng)險主體來分析,有三方面原因:

　　(一)注冊會計師方面原因。

　　審計風(fēng)險的重要內(nèi)容是:“注冊會計師在審計過程中采用了沒有意識到的不恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝蛯徲嫹椒?或者錯誤地估計和判斷了審計事項,發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?rdquo;的可能性。而這方面主要是由注冊會計師的專業(yè)能力、職業(yè)道德等因素決定的。在專業(yè)能力方面,具體原因表現(xiàn)在:注冊會計師應(yīng)有的會計、審計專業(yè)知識及審計相關(guān)知識等不足;執(zhí)業(yè)經(jīng)驗不足,職業(yè)判斷失誤;錯誤使用技術(shù)方法等。從職業(yè)道德方面,具體原因表現(xiàn)在:注冊會計師喪失獨立性,責(zé)任心不強;缺乏應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎;盲目從事不能勝任的業(yè)務(wù)等。另外,如果會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量管理存在漏洞;承接不能勝任的工作;不注重對本所執(zhí)業(yè)人員后續(xù)教育等因素,也會增加注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中的審計風(fēng)險。

　　(二)被審計單位方面原因。

　　由于被審計單位原因,會增加財務(wù)報表在審計前存在重大錯報可能性,從而增加注冊會計師審計風(fēng)險:(1)財務(wù)報表編制不符合合法性、公允性,其中包括會計信息本身的不確定性導(dǎo)致編報者難以把握而致使編報出現(xiàn)重大錯報、漏報;或是會計人員的故意行為致使重大錯報、漏報出現(xiàn)。這樣的財務(wù)報表客觀上已經(jīng)存在了風(fēng)險隱患,如果注冊會計師通過測試未能發(fā)現(xiàn)其中錯報、漏報,風(fēng)險就轉(zhuǎn)移到注冊會計師上了。(2)企業(yè)未來經(jīng)營失敗,依據(jù)會計信息作出投資決策的投資者就會遭受損失,為了挽回?fù)p失,投資者就可能把注冊會計師推上法庭。(3)企業(yè)管理當(dāng)局欺詐行為是注冊會計師審計風(fēng)險的重要根源,管理當(dāng)局出于經(jīng)濟或政治目的,常采取多種手段粉飾財務(wù)報表,而且手段越來越高明,越來越隱蔽,這種欺詐行為如果沒有被注冊會計師識別出來,最終,投資者、社會公眾或有關(guān)部門就會追究注冊會計師責(zé)任。

　　(三)審計環(huán)境方面原因。

　　這方面原因比較復(fù)雜,主要體現(xiàn)在:一是現(xiàn)代經(jīng)濟生活對審計意見的依賴程度及其影響范圍擴大會導(dǎo)致審計風(fēng)險增加;二是法律規(guī)定是審計風(fēng)險是否產(chǎn)生及大小的關(guān)鍵標(biāo)準(zhǔn)。法律是國家要求注冊會計師承擔(dān)相應(yīng)審計責(zé)任的強制措施。目前,注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的對象與內(nèi)容呈擴大趨勢。隨著市場經(jīng)濟觀念深入,法律意識增強,廣大投資者、利益相關(guān)者將逐漸拿起法律武器維護(hù)自己合法權(quán)益,注冊會計師的審計風(fēng)險也隨之增加。

　　1.管理舞弊的問題。

　　自從凈資產(chǎn)收益率(ROE)作為上市公司申請配股的依據(jù)之一,上市公司在ROE數(shù)據(jù)上存在著明顯的操縱行為,曾經(jīng)有一項“會計誠信基本評價”調(diào)查表明,有71%的人認(rèn)為單位負(fù)責(zé)人是造成會計信息失真的主要原因,說明企業(yè)管理層舞弊是注冊會計師行業(yè)面臨的最大執(zhí)業(yè)風(fēng)險。

　　2.公司治理結(jié)構(gòu)問題。

　　由于一些公司治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè),監(jiān)督、制約功能形不成合力,導(dǎo)致審計關(guān)系的嚴(yán)重失衡,在公司治理結(jié)構(gòu)缺失、經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)沒有真正分離、出資者缺位的情況下,注冊會計師的聘任雖然要經(jīng)過股東大會批準(zhǔn),聘任注冊會計師的權(quán)力實際上還是掌握在管理層手中,注冊會計師在執(zhí)業(yè)時很難做到真正的獨立。經(jīng)營管理者由被審計對象變成了審計委托人,決定著注冊會計師的聘用、續(xù)聘、解聘、付費等事項,在一些重大的會計、審計問題上與注冊會計師討價還價,使會計師事務(wù)所在企業(yè)的審計關(guān)系中處于從屬地位,嚴(yán)重破壞了注冊會計師的獨立性,降低了審計的價值,增加了審計風(fēng)險。

　　3.經(jīng)濟環(huán)境的影響。

　　隨著經(jīng)濟體制改革的深入和現(xiàn)代高科技的發(fā)展,企業(yè)的規(guī)模迅速膨脹,經(jīng)濟環(huán)境十分復(fù)雜,市場經(jīng)濟的多元性,企業(yè)經(jīng)營的不穩(wěn)定性,以及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅速普及都使審計人員對企業(yè)的情況難以全面地反映和評價,獲得正確結(jié)論的難度加大,從而增加了審計風(fēng)險。

　　4.法律環(huán)境的影響。

　　由于當(dāng)前我國的法律制度尚處于逐步健全和完善階段,一些重要的法律、法規(guī)及行政規(guī)章還未出臺,而已有的一些法律制度不能適應(yīng)經(jīng)濟快速發(fā)展、經(jīng)濟環(huán)境迅速轉(zhuǎn)變的要求,有待修訂和完善。審計工作中對一些經(jīng)濟事項進(jìn)行審計定性、評價、處理、處罰相對困難,有的無依據(jù),有的依據(jù)不清,有的依據(jù)政出多門且相互矛盾,使審計行為在一定程度上容易出現(xiàn)隨意性,審計執(zhí)法力度和工作深度存在著某些方面缺位、某些方面越位的情況,潛藏了一定的審計風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的應(yīng)對

　　(一)明確劃分會計責(zé)任與審計責(zé)任。

　　根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則,會計責(zé)任是被審單位建立、健全內(nèi)控制度,保護(hù)其資產(chǎn)的安全、完整,保證其會計資料的真實性、完整性、合法性;而審計責(zé)任則是對被審單位的財務(wù)報表發(fā)表審計意見。會計責(zé)任與審計責(zé)任是兩個不同的概念,二者不能互相替代、減輕或免除。為避免審計風(fēng)險,應(yīng)由被審計單位提供的會計資料,對是否存在“未決訴訟”和是否為其他單位進(jìn)行擔(dān)保等做出說明,以明確劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任,防范審計風(fēng)險。

　　(二)完善審計機構(gòu)建設(shè)。

　　提高審計隊伍整體素質(zhì)。審計能否真正發(fā)揮作用,不僅要有完善的審計行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范審計機構(gòu)和人員的行為,更重要的是要建設(shè)一支合格的、高素質(zhì)的審計隊伍。市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展對審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德提出了更高的要求。一是建立職業(yè)準(zhǔn)入制度,確保審計人員在政治思想和業(yè)務(wù)能力等方面符合要求;二是建立審計人員后續(xù)教育制度,樹立終身學(xué)習(xí)的思想,系統(tǒng)地、有計劃地組織高層次業(yè)務(wù)培訓(xùn),不斷更新專業(yè)知識,以適應(yīng)新形勢發(fā)展要求;三是建立審計人員待遇與專業(yè)知識水平掛鉤的制度。

　　(三)規(guī)范審計程序。

　　一是建立審計三級復(fù)核制度,確保搜集的審計證據(jù)客觀、真實、充分、有力;二是要重視審計工作底稿的撰寫。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體,是審計過程形成全部審計工作記錄和獲取的資料。在審計中要認(rèn)真編寫審計工作底稿,以減小和化解審計風(fēng)險;三是出具合理的審計報告。審計人員要依據(jù)搜集到的審計證據(jù),做出合理判斷,出具相應(yīng)的審計報告。要求審計報告語言表達(dá)準(zhǔn)確,數(shù)據(jù)正確,證據(jù)資料充分、報告結(jié)構(gòu)完整;對于審計報告的形成要執(zhí)行規(guī)范程序,即由專門機構(gòu)或人員對審計組提出的審計報告進(jìn)行認(rèn)真復(fù)核。審計報告經(jīng)復(fù)核后,由審計機關(guān)分級審定,層層把關(guān),以減少審計風(fēng)險。

　　(四)改進(jìn)審計方法和手段。

　　一方面在采用抽樣審計時,應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,慎重選擇審計樣本,使樣本能充分代表總體的特征。同時在設(shè)計和選擇樣本,評價抽樣結(jié)果時,應(yīng)當(dāng)結(jié)合專業(yè)判斷關(guān)注期后事項審計,應(yīng)盡可能關(guān)注至報告發(fā)出日的所有期后事項,在審計報告中作必要的披露,保證企業(yè)與報表使用者之間信息及時溝通。另外,要大力開發(fā)和應(yīng)用計算機輔助審計方法,迅速提高審計人員計算機專業(yè)知識和技能,不斷開發(fā)設(shè)計計算機輔助審計軟件,建立審計作業(yè)平臺。要將傳統(tǒng)的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)闈B透到事前、事中和事后的實時審計。以審計方法的創(chuàng)新,來提高審計質(zhì)量,降低內(nèi)部審計風(fēng)險。