注冊會計師在對企業(yè)進(jìn)行清產(chǎn)核資審計時，要做的主要工作是核查賬務(wù)，確定損益情況，有時還要對資產(chǎn)重估，從而確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債以及企業(yè)權(quán)益的真實價值。清產(chǎn)核資工作有專門的規(guī)定和操作原則，要求中介機(jī)構(gòu)對企業(yè)的清產(chǎn)核資結(jié)果進(jìn)行專項財務(wù)審計，并對有關(guān)損益提出鑒證證明。結(jié)合多年實踐經(jīng)驗，針對企業(yè)清產(chǎn)核資中存在的問題，注冊會計師在進(jìn)行審計時應(yīng)注重以下幾點：

　　一、貨幣資金的審計

　　貨幣資金是企事業(yè)單位中流動性最強(qiáng)的重要資產(chǎn)，審計風(fēng)險較大。在審計時遇到的問題一般有企業(yè)大額定期存款、非基本賬戶大額活期存款、企業(yè)存入證券公司的款項、企業(yè)短期貸款、應(yīng)付賬款賬戶長期外掛、存款余額函證執(zhí)行、現(xiàn)金盤點、核對銀行對賬單與銀行存款等。

　　對企業(yè)庫存現(xiàn)金的審計要進(jìn)行突擊盤點，根據(jù)盤點情況判斷企業(yè)的現(xiàn)金管理狀況，結(jié)合企業(yè)的內(nèi)控制度，分析企業(yè)是否存在賬外資金，同時實施必要的審計程序作為證明。企業(yè)在銀行的存款，不僅需要同銀行進(jìn)行賬單核對，還要對存款和貸款情況進(jìn)行詢證。結(jié)合企業(yè)編制的未達(dá)賬調(diào)節(jié)表進(jìn)行逐筆核對，重點關(guān)注對數(shù)額較大和長期未到賬的項目。

　　二、應(yīng)收、應(yīng)付款項的審計

　　應(yīng)收款項損失的審計即壞賬損失的鑒證，指的是企業(yè)不能收回的各項應(yīng)收款項的損失，主要包括對應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款和預(yù)付賬款的審計，是企業(yè)清產(chǎn)核資專項審計的重點內(nèi)容之一。在應(yīng)收款項的審計中，應(yīng)嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行，審核債權(quán)債務(wù)是否為正常的商業(yè)往來，并對近幾年的銷售和應(yīng)收帳款增加額比率進(jìn)行分析。首先，逐筆檢查應(yīng)收款，將款項進(jìn)行初步分類；其次對有損失的應(yīng)收款項注意檢查證據(jù)，進(jìn)行損失鑒證。若債務(wù)人掛賬與企業(yè)掛賬金額不一致，應(yīng)與債務(wù)人核對，待核對一致之后再進(jìn)行損失鑒證。若無法聯(lián)系債務(wù)人，導(dǎo)致核對難以進(jìn)行，應(yīng)檢查相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容，取得當(dāng)事人和企業(yè)負(fù)責(zé)人意見后再進(jìn)行鑒證，避免因此而引起的企業(yè)相關(guān)人員經(jīng)濟(jì)犯罪問題。

　　對其他應(yīng)收款、預(yù)付款的審計也應(yīng)通過檢查原始賬單、函證等程序?qū)徲媮硗瓿?。金額巨大、長期應(yīng)收的項目更應(yīng)驗證其真實性。

　　對應(yīng)收款項進(jìn)行真實性、完整性審查后，進(jìn)行損失確認(rèn)也是一個重要的難點。清產(chǎn)核資審計中對企業(yè)取得的具有法律效力的外部證據(jù)，檢查是否有破產(chǎn)財產(chǎn)、剩余財產(chǎn)和遺產(chǎn)可供清償，若有，應(yīng)扣除破產(chǎn)財產(chǎn)、剩余財產(chǎn)和遺產(chǎn)后金額作為損失申報。根據(jù)清產(chǎn)核資的有關(guān)規(guī)定，債務(wù)單位已被宣告破產(chǎn)、注銷、吊銷工商登記或被責(zé)令關(guān)閉的，依據(jù)有效的證據(jù)，可以確認(rèn)為損失。若企業(yè)尚未清算，則由審計人員根據(jù)職業(yè)判斷和客觀評判后出具經(jīng)濟(jì)見證證明認(rèn)定為損失。很多企業(yè)存在類似的情況，債務(wù)單位的組織形式幾經(jīng)變更，對之前的欠款不予認(rèn)可，從法律角度出發(fā)，債權(quán)人還保留有追償?shù)臋?quán)利，不能認(rèn)定為損失。對各內(nèi)部單位欠款發(fā)生壞賬損失的，應(yīng)該收取內(nèi)部單位的款項進(jìn)行對賬，核對不相符的掛賬，不能認(rèn)定為損失。對于注冊會計師無法按照清產(chǎn)核算核資文件規(guī)定出具原制度損失意見的，企業(yè)可按照《企業(yè)會計制度》，采用個別認(rèn)定或賬齡分析法等計提壞賬準(zhǔn)備。

　　對應(yīng)付賬款進(jìn)行審計時，審計師可以以下方面著手檢查：1.檢查債務(wù)形成的原始憑證，因為原始憑證代表債務(wù)產(chǎn)生時間。2.檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬貸方發(fā)生額的相應(yīng)憑證。3.獲取被審計單位與其供應(yīng)商之間的對賬單。4.檢查在資產(chǎn)負(fù)債表日后付款項目的銀行對賬單及有關(guān)憑證。5.結(jié)合存貨監(jiān)盤程序，重點審查在資產(chǎn)負(fù)債表日前后入庫的材料采購明細(xì)賬和入庫憑證。而根據(jù)被審計單位的實際情況，可以選擇適當(dāng)?shù)姆治龀绦颍纾簩?yīng)付賬款的本期期末余額與本期期初余額比較，分析出現(xiàn)差額的原因；要求被審計單位對長期掛賬的應(yīng)付賬款作出解釋。

　　三、存貨損失的審計

　　存貨損失指有關(guān)商品、成品、半成品、以及各類材料、燃料、包裝物、低值易耗品等發(fā)生的盤盈、盤虧、變質(zhì)、毀壞、報廢、淘汰等造成的凈損失，以及存貨成本的高流低轉(zhuǎn)資金掛賬等。

　　注冊會計師應(yīng)根據(jù)《存貨監(jiān)盤》等相關(guān)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，認(rèn)真參加企業(yè)的盤點工作，對出現(xiàn)的重大盤虧項目逐項進(jìn)行抽盤，了解并取得有關(guān)人員對問題的具體說明，并出具技術(shù)鑒定報告及其他相關(guān)內(nèi)部證據(jù)，據(jù)此進(jìn)行推斷。審計時，首先抽查企業(yè)大額購貨原始單據(jù)，是否有請購單、驗收單、入庫單等一系列手續(xù)。通過賬務(wù)清查，將未估價入賬的存貨估價入賬，進(jìn)行資產(chǎn)清查時，將實物進(jìn)行分類盤點，對不良存貨進(jìn)行損失鑒證。檢查賬務(wù)上是否存在數(shù)量為零、金額是負(fù)數(shù)、未做暫估入賬的。要重點關(guān)注是否存在利用清產(chǎn)核資的機(jī)會多報損失的情況，以防止企業(yè)為了領(lǐng)導(dǎo)的業(yè)績對成本高流低傳，抑或為了少繳稅款對存貨低流高轉(zhuǎn)。清產(chǎn)核資要求對存貨的盤點進(jìn)行詳查，對各項報廢、毀損、盤盈、盤虧都進(jìn)行逐一核實。

　　賬務(wù)清查時，檢查已經(jīng)入庫的存貨是不是已經(jīng)全部入賬，已銷售出去的存貨是否全部出庫，委托加工的存貨核算是不是正確等。清產(chǎn)核資應(yīng)遵循實事求是的原則，注冊會計師更應(yīng)注重事實，要大膽真實的披露，不能只看眼前利益。根據(jù)有關(guān)文件規(guī)定，單項或者批量金額較大的貨存，應(yīng)取得國家有關(guān)技術(shù)鑒定部門的技術(shù)鑒定證明，并結(jié)合對應(yīng)付賬款返還等程序來確認(rèn)存貨余額的真實。

　　四、固定資產(chǎn)的審計

　　固定資產(chǎn)損失指的是企業(yè)房屋建筑物、機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備、工具器具等出現(xiàn)的盤虧、盤盈、淘汰、毀損等造成的凈損失。

　　固定資產(chǎn)審計時要注意以下幾點：1.固定資產(chǎn)的實存數(shù)。包括每項固定資產(chǎn)是否存在，賬面余額是否真實，所有權(quán)是否屬于企業(yè)，手續(xù)是否完備等。通常按照獲取固定資產(chǎn)分類匯總表、分析性復(fù)核、帳帳核對的審計程序完成。2.審查固定資產(chǎn)的增加。審計的主要目的是確定新增固定資產(chǎn)的手續(xù)是否合法，計價合理與否以及會計處理是否正確。3.審查固定資產(chǎn)的減少。引起固定資產(chǎn)減少的原因主要有出售、轉(zhuǎn)讓、報廢、投資轉(zhuǎn)出、盤虧等情況?？梢詮臏p少的合法性、不同原因?qū)е碌墓潭ㄙY產(chǎn)數(shù)額計算的正確性、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)賬額是否正確、檢查是否存在未記賬的固定資產(chǎn)減少業(yè)務(wù)等方面著手。4.審查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。包括檢查固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提、運(yùn)用分析性復(fù)核、已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)得以恢復(fù)時是否在原已計提減值準(zhǔn)備的范圍之內(nèi)等。

　　固定資產(chǎn)的審計與存貨大致相同，需要注意的是對于固定資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)和固定資產(chǎn)折舊計提的準(zhǔn)確性要予以關(guān)注。向資產(chǎn)保管人員索要近幾年的固定資產(chǎn)盤點明細(xì)表，結(jié)合賬務(wù)了解企業(yè)資產(chǎn)毀損的賬務(wù)處理。同樣，對每項報廢、毀損、盤盈、盤虧等都要一一核實。單項或者批量金額較大的固定資產(chǎn)報廢、毀損，應(yīng)由企業(yè)做出專項說明，并出具由技術(shù)鑒定資格的機(jī)構(gòu)提供的技術(shù)鑒定證明。審計中，對于企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營過程中為達(dá)到某種目的對固定資產(chǎn)進(jìn)行的評估應(yīng)重點關(guān)注。

　　五、或有負(fù)債項目的審計

　　企業(yè)的或有負(fù)債項目通常不會全部都在資產(chǎn)負(fù)債表中列報，但卻可能會給企業(yè)帶來巨大的損失。因此，審計時一方面重點關(guān)注企業(yè)的未決訴訟，向企業(yè)所聘任的律師、向當(dāng)?shù)胤ㄔ毫私馇瀹a(chǎn)核資企業(yè)涉及訴訟的完整性并評估訴訟可能會給企業(yè)帶來的損失；另一方面也要關(guān)注清產(chǎn)核資企業(yè)的各項對外擔(dān)保情況，檢查其是否會產(chǎn)生擔(dān)保風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)根據(jù)對或有負(fù)債項目審計的結(jié)果確定是否需要在資產(chǎn)負(fù)債表中列報。

　　六、無法支付款項的審計

　　清產(chǎn)核資企業(yè)在清理資產(chǎn)損失時，容易忽視對負(fù)債中無法支付款項的清理。因此，審計時對未回函的應(yīng)付款項應(yīng)逐一核對，分析賬齡，重點關(guān)注3年以上無經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來的應(yīng)付款項。對相關(guān)合同、協(xié)議應(yīng)檢查其付款期限和限制性條款；對未回函的款項應(yīng)檢查相關(guān)債權(quán)人的催款記錄，對確定不需要支付的款項和確實無法支付的款項，在清產(chǎn)核資時進(jìn)行申報處理。