2001年安然公司內(nèi)部審計人員對賬外負債業(yè)務(wù)的揭示以及世通公司內(nèi)部審計人員對38.5億美元費用違規(guī)列入資本支出項目的揭示，使內(nèi)部審計的作用得到了政府監(jiān)管部門和社會公眾的肯定，也使企業(yè)的決策層、管理層對內(nèi)部審計的必要性和重要性有了新的認識。

　　內(nèi)部審計自此在英美制下的公司治理和揭露財務(wù)造假中開始扮演舉足輕重的角色。

　　與國際上內(nèi)部審計地位和作用日益重要的局面形成鮮明對照的是，來自中國內(nèi)部審計協(xié)會公布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，1998年全國共有10萬個內(nèi)部審計機構(gòu)，這一數(shù)字到2004年“萎縮”到8.6萬個，近30萬內(nèi)部審計專（兼）職人員，而到了2006年底，進一步縮減為5.7萬多個，從業(yè)人員減至20.08萬人。

　　有媒體統(tǒng)計，自賴昌星案發(fā)以來先后有40多個出逃海外的貪官，其中除了七個來自政府機構(gòu)外，其他均來自國企。因此有學者表示，這充分表明國有企業(yè)“一把手”的監(jiān)督處于空白，內(nèi)部審計和監(jiān)督無法起到應(yīng)有的作用。

　　根據(jù)普華永道2007年10月12日發(fā)布的 “內(nèi)部審計2012”及“內(nèi)部審計2012-亞太地區(qū)補充篇”等研究報告顯示，亞太地區(qū)的部分企業(yè)都正朝著全球化的目標努力，隨之而來的是對內(nèi)部控制和公司治理形成更高的要求。企業(yè)為了提升自己在國際資本市場的競爭力，審計負責人需要對其職能和價值進行重新審視與定位，并采納以風險管理為中心的審計方式與理念。

　　對此，國際內(nèi)部審計師協(xié)會理事會理事、中國內(nèi)部審計協(xié)會原副秘書長張玉女士在接受本刊采訪時表示，“準確地說，未來公司的審計負責人必須探索以風險為主導(dǎo)、以控制為主體、以增值為目標的內(nèi)部審計新模式。”

　　隨著本土企業(yè)全球化和資本市場的強勁發(fā)展，CFO與企業(yè)內(nèi)部審計部門攜手，改變過去單純監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系，共同為企業(yè)規(guī)避風險發(fā)揮作用的趨勢將愈加明顯。為此，《首席財務(wù)官》雜志特別采訪了CFO、CAO和業(yè)界專家，試圖為CFO攜手內(nèi)審部門提高企業(yè)風險管理的能力找到可操作的路徑。

　　從“事后控制”到“風險防范”

　　20世紀80年代以來，內(nèi)部控制是企業(yè)管理的重要內(nèi)容，檢查和評價內(nèi)部控制制度是否充分、有效和具有可操作性是內(nèi)部審計的重要工作。從1991年開始，世界許多大公司開始了兼并、重組和公司治理的過程，企業(yè)面臨的風險普遍增大。其主要原因是實施國際化發(fā)展戰(zhàn)略使得企業(yè)的控制鏈大大延長；信息技術(shù)在經(jīng)營管理中的廣泛應(yīng)用導(dǎo)致計算機犯罪增加。在這種情況下，企業(yè)開始注重風險管理，“內(nèi)部審計的重點也從以制度為基礎(chǔ)審計（英國、澳大利亞等國的提法）或稱內(nèi)部控制評審（美國和加拿大的提法），轉(zhuǎn)向風險導(dǎo)向?qū)徲嫛?rdquo;張玉介紹說。

　　到企業(yè)兼并重組改革10年后的2001年，許多公司財務(wù)丑聞的出現(xiàn)，最終導(dǎo)致《薩班斯-奧克斯利法案》的出臺。按照美國PCAOB和美國證券交易委員會（SEC）的法規(guī)指引，“上市公司的內(nèi)部審計職能必須有效，否則至少應(yīng)被視為有關(guān)財務(wù)報告的內(nèi)部控制中的重要缺陷，并且是實質(zhì)性漏洞存在的明顯跡象。”

　　目前，我國的國有企業(yè)股份制改革已進入了攻堅階段，在國企改制的過程中同樣面臨著上述在20世紀90年代世界許多大公司兼并、重組和公司治理的過程中遇到的各種風險。而對于正方興未艾的本土民營企業(yè)而言，借助資本的力量進行資產(chǎn)重組和構(gòu)建更為合理的公司治理結(jié)構(gòu)等都需要內(nèi)部審計能夠?qū)@一系列新的挑戰(zhàn)應(yīng)對裕如。而實際上內(nèi)部審計機構(gòu)在企業(yè)兼并重組改制的過程中經(jīng)常成為犧牲品，其主要原因除了內(nèi)向性服務(wù)功能不足外，被訪者一致認同的內(nèi)審缺乏使之發(fā)揮能量的環(huán)境和合理的公司架構(gòu)。

　　對此，賽爾新概念網(wǎng)絡(luò)有限公司財務(wù)總監(jiān)王萍坦言：“很多情況下還是代理機制不完善導(dǎo)致的，這不是內(nèi)部審計的問題，而是公司治理的問題。”

　　非獨立，不能審計

　　《首席財務(wù)官》雜志在采訪中發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計在很多情況下不是淪為董事會手中的“大棒”，就是成為內(nèi)部矛盾集中的地方。因此，許多企業(yè)出于規(guī)避內(nèi)部矛盾和成本的考慮通常外包給外部審計機構(gòu)，而內(nèi)部審計的部門就形同虛設(shè)。

　　而“薩-奧法案”的重要經(jīng)驗之一正是保證內(nèi)部審計的必要性和獨立性。在“安然案”之前，美國的公司治理結(jié)構(gòu)大多為董事會、高級管理層和外部中介審計機構(gòu)三位一體的結(jié)構(gòu)。安然、世通等公司財務(wù)丑聞充分證明了這個結(jié)構(gòu)的主要缺陷是由高級管理層直接聘請外部審計師和決定審計費用,使會計師事務(wù)所自身的利益與公司高級管理層密切相關(guān)；內(nèi)部監(jiān)督機制不健全，內(nèi)部審計缺乏相對獨立性造成的。

　　“企業(yè)基于規(guī)避內(nèi)部矛盾和成本時會考慮外包。”王萍坦言。

　　“薩-奧法案”的頒布彌補了美國公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷，要求公司董事會的審計委員會發(fā)揮更加積極的作用，并要求所有上市公司對其內(nèi)部審計職能是否得到充分發(fā)揮出具有關(guān)的證明。該法案規(guī)定審計委員會的職責是：（1）從管理層之外的來源獲得公司信息；公司內(nèi)部審計直接向?qū)徲嬑瘑T會報告工作；負責處理內(nèi)部審計和管理層之間的分歧；建立一定程序，確保進行匿名或保密的投訴。（2）事前批準將由外部審計師提供的服務(wù)，包括聘用、解聘、監(jiān)管和報酬，在外部審計和管理層之間構(gòu)成隔離帶。（3）從外部獲得財務(wù)咨詢，擁有聘用獨立財務(wù)顧問的權(quán)利，在處理疑難問題時，可以不受管理層和外部審計的影響等。

　　在強化公司治理方面，國際內(nèi)部審計已逐漸形成三種職能趨勢：強化報告關(guān)系、協(xié)助董事會完成其職責、評價整個組織的道德環(huán)境。

　　對于內(nèi)審職能的正常發(fā)揮，張玉認為，“本土企業(yè)的內(nèi)審部門首先要改變內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于財會部門或總經(jīng)理的模式，內(nèi)審機構(gòu)隸屬于董事會的審計委員會，向?qū)徲嬑瘑T會報告工作。即使這種模式做不到，至少也要實行既向?qū)徲嬑瘑T會報告，也向總經(jīng)理報告的雙重報告機制。”“內(nèi)部審計和外部審計的雙重監(jiān)督機制才能為內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性提供制度保障。”張玉特別強調(diào)。

　　有著豐富跨國公司運營經(jīng)驗的金州環(huán)境股份有限公司COO鄭東生先生曾任公司總審計師，他直言保持內(nèi)審部門獨立性是內(nèi)審實施的最重要的組織保障。“有了這種制度安排，內(nèi)審部門領(lǐng)導(dǎo)人和CFO就是平等的合作伙伴，他們雖然分工不同但目標是一致的，從而有了密切合作的基礎(chǔ)。”

　　內(nèi)審、內(nèi)控與CFO

　　內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)部控制效果的檢測器，控制環(huán)境是內(nèi)部控制能否生效的最基本要素。在所有影響控制的要素中，公司治理結(jié)構(gòu)不完善，董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層之間沒有形成相互制約的權(quán)力制衡機制，導(dǎo)致少數(shù)管理者權(quán)力過分集中；管理層缺乏誠信或帶頭逾越內(nèi)部控制，或缺乏有效的激勵機制等，都會導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。

　　內(nèi)部控制的發(fā)展經(jīng)歷了財務(wù)控制、財務(wù)控制與管理控制相結(jié)合、內(nèi)部控制與風險管理相融合等幾個階段。“內(nèi)部控制與風險管理的關(guān)系是一枚錢幣的正反兩面：控制適當，風險減少；控制過度，效率降低；缺乏控制或控制無效到處都可能出現(xiàn)風險。內(nèi)控的效率和有效性是決定審計效果的重要因素。在公司內(nèi)控體系框架設(shè)計中，內(nèi)控部和各職能部門應(yīng)實行‘裁判員’和‘運動員’的職責分離。”張玉特別強調(diào)說。

　　對此，中國石油管道公司內(nèi)部控制辦公室流程與控制科科長滕洪軍認為：“內(nèi)控的任務(wù)是監(jiān)控業(yè)務(wù)和財務(wù)風險，特別是財務(wù)報告目標的可靠性，而內(nèi)審的職能則是審計內(nèi)控的有效性，無論是內(nèi)審還是內(nèi)控都有許多工作是要和CFO的職責緊密相關(guān)的，因此三方之間的攜手合作非常重要。”

　　“因為內(nèi)部控制的執(zhí)行主要是各個部門，尤其是財務(wù)部門，所以CFO在內(nèi)部控制中能夠起到積極的作用。”來自跨國公司的財務(wù)總監(jiān)王先生就CFO如何促進內(nèi)審有效性方面的作用時如是說。

　　而從內(nèi)審的角度看，鄭東生坦承“內(nèi)部審計和其他管理層的關(guān)系相處良好的法寶是在平等合作的基礎(chǔ)上，內(nèi)審部門要多做換位思考，要和各部門建立良好的工作關(guān)系，多提改進建議而不是一味的挑毛病，貶低別人抬高自己。既要換位思考，又要站的高看的遠。”

　　咨詢師 ：內(nèi)審新定位

　　我國會計準則已經(jīng)基本實現(xiàn)了會計審計準則的國際趨同，但內(nèi)部審計標準與國際內(nèi)部審計仍然存在較大的差異。

　　“首先應(yīng)該明確在企業(yè)風險管理過程中CFO 、管理層、董事會和內(nèi)部審計人員各自的職責分工。”張玉表示。CFO和管理層應(yīng)對風險管理負責，其職責是制定本企業(yè)的風險管理政策和制度，負責實施并使之發(fā)揮作用；董事會和審計委員會的職責是判斷本企業(yè)風險管理政策和制度的適當性，監(jiān)督風險管理過程中的執(zhí)行效果；內(nèi)部審計人員的職責是定期進行檢查和評價風險管理過程中的執(zhí)行效果，發(fā)現(xiàn)和分析風險控制缺陷，向CFO、管理層和審計委員會提出改進風險管理的建議。從某種意義上說，這就是風險管理戰(zhàn)略伙伴的關(guān)系。 內(nèi)部審計部門需要“自然嵌入”組織結(jié)構(gòu)，建立良好的風險管理文化，共同處理和解決風險管理所要求的相應(yīng)技術(shù)方法。

　　張玉指出，內(nèi)部審計人員應(yīng)注重在財務(wù)報告的準確性、風險管理、評價內(nèi)部控制的有效性、監(jiān)控外部審計的質(zhì)量和有效發(fā)揮內(nèi)部審計作用的五個領(lǐng)域幫助審計委員會有效地履行其職責。

　　對此，鄭東生的體會是：“傳統(tǒng)的內(nèi)部審計角色是企業(yè)內(nèi)部的‘經(jīng)濟警察’；而在新形勢下，要求內(nèi)審部門除了繼續(xù)扮演傳統(tǒng)角色外，還要扮演內(nèi)部咨詢師、制度設(shè)計師和風險控制專家的多重角色。從而對內(nèi)部審計師隊伍的專業(yè)知識、業(yè)務(wù)技能、戰(zhàn)略感知、行業(yè)了解等綜合技能提出了更高的要求，由此也引發(fā)了企業(yè)內(nèi)部審計部門功能的重新定位。”

　　此外，評價整個組織的道德環(huán)境也是內(nèi)審部門的新職責。公司治理過程的有效性在很大程度上取決于企業(yè)文化。內(nèi)部審計要幫助企業(yè)建立遵守法律的合規(guī)性文化；出現(xiàn)問題時要“吹哨”警告，內(nèi)審人員就是組織內(nèi)部的自行檢舉者（whistle-blower）。

　　對這一新的角色定位，在2007年9月北京召開的亞洲內(nèi)部審計大會上，國際內(nèi)部審計師協(xié)會( Internatinal Internal Audit,IIA）理事會主席蓋瑞?考克斯認為，再健全的法規(guī)體系也無法完全杜絕舞弊事件的發(fā)生，當有多個管理人員共同串通作弊時，設(shè)計再好的內(nèi)控體系也會失效。但是，建立一個長效的能夠持續(xù)發(fā)揮作用的內(nèi)部控制體系，可以最大限度地降低公司丑聞的發(fā)生，減少企業(yè)舞弊的可能性。

　　據(jù)張玉介紹，過去英國的內(nèi)部審計部門與財務(wù)部門是監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系，雙方矛盾尖銳?，F(xiàn)在內(nèi)部審計部門與本公司各部門加強溝通，在保持相對獨立性的情況下，從以往財務(wù)部門的對手，轉(zhuǎn)變?yōu)楹献骰锇?，為財?wù)部門加強內(nèi)部管理和實現(xiàn)經(jīng)營目標提供更多幫助。被審計單位是客戶，內(nèi)部審計部門要為之服務(wù)。每年年終，內(nèi)部審計部門要向公司董事會報告，花費了多少審計資源，做了哪些工作，通過這些工作為本公司的發(fā)展做出了哪些貢獻。

　　在法國，企業(yè)內(nèi)部審計的目標是服務(wù)企業(yè)，幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)存在的風險并提出規(guī)避風險的建議。內(nèi)部審計人員從風險分析開始，到對風險領(lǐng)域進行審計，最后與管理層溝通協(xié)商，提出了規(guī)避風險的建議，并監(jiān)督其實施所提出的建議。內(nèi)部審計部門甚至已經(jīng)成為一個能直接創(chuàng)造價值的部門。例如，2003年法國鐵路公司內(nèi)審部門的投入產(chǎn)出比為1:10。內(nèi)審部門能切實為企業(yè)帶來效益。

　　此外，有效預(yù)防和偵破舞弊事件對所有公司來說都是強制性的法律要求。安然、世通等公司舞弊案件的發(fā)生，除客觀環(huán)境因素外，一個重要原因就是過度使用風險導(dǎo)向內(nèi)部審計方法進行抽查確認，忽視了對舞弊線索的追查。

　　“內(nèi)部控制可以防止錯誤，不能防止舞弊。”王先生坦言。

　　IIA的相關(guān)報告表明，公司舞弊的現(xiàn)狀是：公司每年因舞弊造成的損失占經(jīng)營業(yè)績的4%~6%之間。目前，IIA發(fā)動全球內(nèi)部審計師開發(fā)有效預(yù)防損失和偵破舞弊的項目，包括編制旨在揭露舞弊的審計計劃，要求關(guān)注點應(yīng)從小單位的舞弊行為轉(zhuǎn)向整體的舞弊環(huán)境；在完全不同的系統(tǒng)中增加預(yù)防舞弊的控制點；增加運營和財務(wù)系統(tǒng)以及商務(wù)過程的復(fù)雜性；尋找可能發(fā)生的舞弊跡象并進行審計，運用持續(xù)性監(jiān)控的方法，有效地偵破舞弊陰謀。要求內(nèi)部審計師應(yīng)總結(jié)和概括典型的舞弊癥狀與測試方法，通過案例研究，掌握數(shù)據(jù)分析的技巧，向?qū)徲嬑瘑T會報告控制環(huán)境，在內(nèi)部審計實務(wù)中體現(xiàn)舞弊審計的要求。

　　普華永道的調(diào)研報告顯示，在亞太地區(qū)的許多大企業(yè)根本還沒有設(shè)置內(nèi)審部門，即使有，其職能也只限于簡單的稽核檢查。許多亞太地區(qū)的公司并不急于設(shè)立一個具有完善審計職能的內(nèi)審部門，但是當這些公司開始向全球化擴張時，他們很快就能體會到擁有一個與公司戰(zhàn)略目標和方針一致的、強有力的內(nèi)部審計部門的價值和好處?；谶@一考慮，68%的亞太地區(qū)的受訪者表示，他們深信未來五年里，首席審計執(zhí)行官在公司內(nèi)所扮演的角色及價值將越發(fā)重要。而為應(yīng)對未來的挑戰(zhàn)，內(nèi)部審計人員應(yīng)具備的最重要的審計技能是：

　　1. 數(shù)據(jù)采集；

　　2. 風險評估；

　　3. 信息技術(shù)；

　　4. 風險管理；

　　5. 舞弊偵察。

　　對上述新定位，目前國內(nèi)大多企業(yè)的狀況是“有認識、難做到”，北京新東方學校高級財務(wù)經(jīng)理趙云霞直言不諱。對此，王先生也表示，內(nèi)部審計既要懂財務(wù)也要懂業(yè)務(wù)，最好還要懂得信息技術(shù)，并不容易。

　　從全球來看，內(nèi)部審計將受到日益加劇的對公司治理、風險管理、內(nèi)部控制和道德規(guī)范的關(guān)注的影響。而且整個亞太地區(qū)的法規(guī)日益嚴格，要求企業(yè)改進管理體系并增加財務(wù)報告的透明度。中國已要求所有的國有企業(yè)建立企業(yè)風險管理體系“機遇與挑戰(zhàn)總是并存的，現(xiàn)在正是內(nèi)部審計人員的最佳時機，發(fā)揮更大的作用，與管理層和董事會更密切地交流合作，成為風險管理的戰(zhàn)略伙伴。”普華永道合伙人 Dick Anderson總結(jié)道。