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摘要:隨著新企業(yè)會計制度的實施,固定資產(chǎn)減值也成為鐵路企業(yè)財務(wù)工作中的一個難點(diǎn),固定資產(chǎn)減值有關(guān)問題進(jìn)行一些有益探討,希望借此能對鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提方法提供一些幫助和借鑒。
關(guān)鍵詞:固定資產(chǎn);減值;研究
1 對固定資產(chǎn)減值中有關(guān)問題的思考
(1)固定資產(chǎn)可回收金額用兩種確定方法之間的比較。根據(jù)我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的相關(guān)規(guī)定,計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的公式為:計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一賬面價值一可收回金額。其中,賬面價值數(shù)據(jù)容易從賬務(wù)上獲取,可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(以下簡稱“未來現(xiàn)金流現(xiàn)值”)兩者之中的較高者。因此,判斷固定資產(chǎn)是否減值的方法主要依賴銷售凈價或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定。但由于未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的計算難度較大,目前可收回金額一般采用銷售凈價的方法來確定,但實際上兩種方法是有內(nèi)在聯(lián)系的。固定資產(chǎn)的銷售凈價總體上是與固定資產(chǎn)未來可能形成的現(xiàn)金流量是正相關(guān)的,這一點(diǎn)也可以從企業(yè)會計制度中資產(chǎn)的定義“資產(chǎn)應(yīng)該預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。”中得到證實。某項固定資產(chǎn)未來給企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量大,表明其相對于企業(yè)的價值高;當(dāng)固定資產(chǎn)價格與其價值一致時,則該固定資產(chǎn)的銷售凈價也高。除非若固定資產(chǎn)的價格偏離其對企業(yè)的價格時,則銷售凈價與現(xiàn)金流量不一定能成正相關(guān)關(guān)系。
(2)如何正確理解并應(yīng)用固定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流現(xiàn)值。目前判斷固定資產(chǎn)是否減值通常采用銷售凈價的方法,而很少考慮其未來現(xiàn)金流現(xiàn)值,若固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值則判斷固定資產(chǎn)已發(fā)生減值,這種做法是不全面的。企業(yè)購置固定資產(chǎn)的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營并且期望未來不斷產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入,而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值,不能光考慮其銷售凈價,而是首先要考慮該固定資產(chǎn)對企業(yè)未來收益的影響。由于要計算出固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的具體金額難度較大,不確定性因素也較多,筆者認(rèn)為,可采用下述變通方法來判斷固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值是否低于賬面價值:若某項固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品對企業(yè)來說是能產(chǎn)生凈利潤的,則可認(rèn)為該固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值高于其賬面價值,不存在減值情況。判斷固定資產(chǎn)是否存在減值需同時滿足以下兩個條件:①固定資產(chǎn)的存在不能為企業(yè)帶來盈利;②固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值。根據(jù)上述判斷標(biāo)準(zhǔn),某些固定資產(chǎn)雖然通常其市價遠(yuǎn)低于其賬面價值,但由于其仍能為企業(yè)凈利潤作貢獻(xiàn),因此可認(rèn)為其不需計提減值準(zhǔn)備。
(3)可回收凈值低于成本是否一定要提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。鐵路企業(yè)對固定資產(chǎn)的使用,尤其是設(shè)備,往往不只是單項的使用,而且還有配置、配套的問題。反映在賬面上的固定資產(chǎn)是單項的、獨(dú)立的,但企業(yè)的固定資產(chǎn)往往是不可分離的。一個流程,可能有幾十、幾百項固定資產(chǎn),少了其中任何一項固定資產(chǎn)對企業(yè)來說都是不可能的。?根據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設(shè),對企業(yè)固定資產(chǎn)的評價,更多地是從其整體而不是單項。同樣的設(shè)備,不同的配置、不同的安排,其效能將會大不一樣。同樣的配置,還要經(jīng)過不斷的調(diào)整、磨合,才能發(fā)揮其潛力。對于配置好、管理好的鐵路企業(yè),雖然使用的可能是比較落后、已經(jīng)減值的設(shè)備,但卻一樣能高標(biāo)準(zhǔn)、高質(zhì)量的完成鐵路運(yùn)輸生產(chǎn)任務(wù),創(chuàng)造出較高經(jīng)濟(jì)效益和和社會效益。在這神情況下,僅憑可回收凈值與成本孰低來判斷其是否減值,同樣顯得依據(jù)不足。
2 特殊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提問題
對于所有企業(yè)來說,購入固定資產(chǎn)的目的是使用而不是出售。這就使得固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提不像存貨那么單一,有著很多特殊性。如下面幾類鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提問題就值得商榷。
(1)機(jī)車車輛。按《鐵路運(yùn)輸企業(yè)資產(chǎn)減值(跌價)準(zhǔn)備計提暫行辦法法》(鐵財(2006)233號)文件的規(guī)定正常使用的機(jī)車車輛不計提減值準(zhǔn)備,但由于近幾年鐵路提速的需要,機(jī)車車輛更新速度較快,如果按機(jī)車車輛16年的時間來計提折舊,顯然不能真實反映資產(chǎn)的真實狀況。筆者認(rèn)為從財務(wù)謹(jǐn)慎性原則出發(fā),對機(jī)車車輛應(yīng)按平均機(jī)車車輛淘汰時間來計算可回收金額計提減值準(zhǔn)備。
(2)自制的固定資產(chǎn)。自制固定資產(chǎn)是本企業(yè)自制的具有特殊用途的固定資產(chǎn),往往是獨(dú)一無二的,是本企業(yè)專用的,如專用機(jī)械設(shè)備,專用工具等。離開了該企業(yè),這些固定資產(chǎn)就毫無用處,自然也就一文不值,無可以依據(jù)的市場價值。這些固定資產(chǎn),僅憑可回收凈值與成本孰低來判斷其是否減值,同樣顯得依據(jù)不足。對這部分固定資產(chǎn)可以依據(jù)是否在用來判斷減值與否,通常是正常使用的可以不考慮減計提減值,而未使用的自制固定資產(chǎn)則在考慮未來可回收凈值后,計提減值準(zhǔn)備。
(3)線路資產(chǎn)。由于近年來鐵路網(wǎng)路建設(shè)日益完善,和鐵路中長期發(fā)展規(guī)劃的要求。鐵路運(yùn)營網(wǎng)建設(shè)正如火如荼的開展。如我省正在興建和籌建昆明至蒙自,蒙自至河口的準(zhǔn)軌鐵路,這條鐵路建成使用后。我局原有昆明至河口的米軌鐵路將中止使用,按鐵道部固定資產(chǎn)減值辦法對“日常經(jīng)營活動中能夠正常使用的線路等專用固定資產(chǎn)不計提減值”對將要報廢的米軌鐵路如不能計提減值準(zhǔn)備顯然將不符合會計謹(jǐn)慎性原則,會計結(jié)果就會失真。可見對線路資產(chǎn)減值仍應(yīng)綜合考慮未來資產(chǎn)的使用狀態(tài)是否將發(fā)生變化,對有未來可預(yù)見將發(fā)生減值的線路資產(chǎn),同樣也應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。
3 完善固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的解決對策
由以上分析可知固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提中存在的最大問題就是減值準(zhǔn)備會計確認(rèn)和計量的主觀隨意性,而造成目前這種情況的原因是多方面的,針對這些原因,筆者提出以下幾點(diǎn)解決方法:
3.1 建立完善、嚴(yán)格的企業(yè)效績考評體系
企業(yè)運(yùn)用各種手段進(jìn)行會計報表粉飾的內(nèi)在動因主要來自于外界對其經(jīng)營業(yè)績的考評要求。為此,有必要建立一套更科學(xué)更加合理的企業(yè)效績考評體系,把財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)的考核結(jié)合起來,改變以往只重視結(jié)果(如利潤)。而不重視考察形成結(jié)果的程序和過程的做法。同時對資產(chǎn)動用動態(tài)情況嚴(yán)格考核,確保正確運(yùn)用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,只有這樣,才能從根本上緩解目前利潤操縱的嚴(yán)重問題,并有助于引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)的健康發(fā)展。
3.2 加快相關(guān)具體準(zhǔn)則的制定
上文已述及,現(xiàn)有關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定缺乏系統(tǒng)性,在實務(wù)中也已暴露出了很多問題。因此制定一個系統(tǒng)并且完善的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會計則已被理論界和實務(wù)界提上日程。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)和計量上,新準(zhǔn)則的制定應(yīng)充分考慮實務(wù)的可操作性,針對目前我國價格市場不完善和會計人員水平不高的現(xiàn)狀,只有加強(qiáng)其操作性才能降低利潤操縱的可能性,從而保證會計信息的質(zhì)量。建議鐵道部能針對鐵路系統(tǒng)的現(xiàn)狀,對固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提原則細(xì)化,分類別對機(jī)車車輛、供電設(shè)備、通用設(shè)備等資產(chǎn)減值判斷標(biāo)準(zhǔn)加以明確,從而確保全路固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提的標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一,方法簡便。
3.3 進(jìn)一步健全和發(fā)展信息市場和價格市場
由于我國的信息市場和價格市場尚不完善,無論是企業(yè)、中介服務(wù)機(jī)構(gòu)還是證券管理機(jī)構(gòu)都很難獲得公司各種投資、存貨、固定資產(chǎn)當(dāng)前合理的市場價格,導(dǎo)致計提工作不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn),而且缺乏制約手段。只有完善信息價格市場和資產(chǎn)評估體系,企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價才能得到公正合理的反映。為了讓鐵路企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提有章可循,體現(xiàn)會計核算的公允性和客觀性。因此鐵道部很有必要統(tǒng)一組織人員專門對鐵路專有固定資產(chǎn)的市場價格體系進(jìn)行組建和不斷更新,通過不斷建立和完善固定資產(chǎn)價值體系能才能最大限度的消除人為因素的影響,增強(qiáng)各局計提固定資產(chǎn)減值的科學(xué)性和準(zhǔn)確性,使固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提有據(jù)可依,在數(shù)量上計量更加理性。
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