“我們是一家專門從事農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營的企業(yè)。按照企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，生物資產(chǎn)應(yīng)如何進(jìn)行納稅處理？相關(guān)成本能否稅前扣除？”近日，某農(nóng)業(yè)發(fā)展有限公司會(huì)計(jì)向江西省萍鄉(xiāng)市國稅局12366納稅服務(wù)熱線咨詢。咨詢員結(jié)合稅收政策和會(huì)計(jì)規(guī)定進(jìn)行了詳細(xì)解答。

　　生物資產(chǎn)，是指有生命的動(dòng)物和植物。該項(xiàng)資產(chǎn)主要存在于與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的單位。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。公益性生物資產(chǎn)，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的生物資產(chǎn)，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。

　　新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例（以下簡稱“新法”）只就生產(chǎn)性生物資產(chǎn)規(guī)定可以計(jì)提折舊，而對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)沒有相關(guān)規(guī)定。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十三條規(guī)定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計(jì)算折舊?？梢?，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)與固定資產(chǎn)一樣，其財(cái)產(chǎn)價(jià)值的稅前扣除是通過折舊的形式進(jìn)入成本費(fèi)用。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)（計(jì)稅價(jià)值）與其他資產(chǎn)一樣，也是按歷史成本原則確定。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十二條規(guī)定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ)：外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以購買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　企業(yè)所得稅法規(guī)定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊時(shí)，也要根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。不過，生物資產(chǎn)的折舊年限只分兩類，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十四條規(guī)定，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)為10年，畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)為3年。

　　企業(yè)所得稅法之所以沒有規(guī)定對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)計(jì)提折舊，主要是根據(jù)持有該項(xiàng)資產(chǎn)的目的和與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理一致的要求決定的。企業(yè)持有消耗性生物資產(chǎn)，其目的是為出售或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品而持有，因而出售生物資產(chǎn)時(shí)，可以從收入中抵扣其成本價(jià)值。而收獲農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，其資產(chǎn)的價(jià)值要轉(zhuǎn)入存貨，也是在銷售存貨時(shí)再抵扣其成本價(jià)值。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于消耗性生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在收獲或出售時(shí)，按照其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。結(jié)轉(zhuǎn)成本的方法包括加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品成本，按照產(chǎn)出或采收過程中發(fā)生的材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出計(jì)算確定，并采用加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法，將其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)為農(nóng)產(chǎn)品成本。生物資產(chǎn)出售、盤虧或死亡、毀損時(shí)，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的余額計(jì)入當(dāng)期損益。所以，會(huì)計(jì)上和稅法上都不考慮對(duì)消耗性生物資產(chǎn)計(jì)提折舊。公益性生物資產(chǎn)，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的生物資產(chǎn)，會(huì)計(jì)制度沒有規(guī)定計(jì)提折舊，為保持與會(huì)計(jì)制度的一致，稅法也沒有對(duì)此作出特別規(guī)定。

　　雖然會(huì)計(jì)上不對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)計(jì)提折舊，但可以對(duì)消耗性生物資產(chǎn)計(jì)提跌價(jià)或減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查，有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲害、動(dòng)物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。消耗性生物資產(chǎn)減值的影響因素已經(jīng)消失的，減計(jì)金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。但生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。會(huì)計(jì)制度同時(shí)規(guī)定，公益性生物資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備。企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。所以，企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備和減值準(zhǔn)備不能在稅前扣除。