所得稅會計處理方法從最早的應付稅款法到后來的遞延法、債務法、再到資產(chǎn)負債表債務法。每一種所得稅會計處理方法都有各自的優(yōu)缺點、演化的背景原因及出現(xiàn)的歷史必然性，文章結合國際會計準則和美國會計準則進行相關分析，得出了我國采用資產(chǎn)負債表債務法體現(xiàn)國際趨同是歷史必然的結論。
所得稅會計準則最早出現(xiàn)于20世紀初的美國。1913年美國頒布《所得稅法》，確立了以經(jīng)營收益作為計稅基礎的原則，但稅法上的“收益”與會計上的“收益”通常不一致，因此會計學界都在為如何協(xié)調(diào)兩者的不一致而努力，其討論的焦點都是如何協(xié)調(diào)和處理稅法和會計準則對收入費用的確認計量口徑與時間上的不一致所導致的永久性差異、時間性差異和資產(chǎn)或負債賬面價值與計稅基礎不一致導致的暫時性差異。
一、應付稅款法
�。ㄒ唬┖x與特點。應付稅款法是將本期稅前會計利潤與應納稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當期確認所得稅費用的一種方法。在此方法下，某一特定會計期間的所得稅費用與應交所得稅相等。其計算方法是：應納稅所得額=會計利潤±永久性差異±時間性差異。此方法只反映時間性差異對當期納稅的影響，而不通過遞延方式反映時間性差異對未來會計期間的影響，也無需在未來期間轉回納稅影響。此方法簡單易行，但是，其利潤表所得稅費用與收入不配比，資產(chǎn)負債表也未能客觀反映企業(yè)資產(chǎn)與負債的真實情況。
�。ǘ┢鹪磁c運用。1954年，美國頒布的收入法案允許采用加速折舊法，這主要是出于稅法目的的考慮，可使企業(yè)的前期所提折舊大而減少前期所得稅費用，從而實現(xiàn)折舊的抵稅作用所帶來的時間價值。出于會計目的計提的折舊一般采用簡單易行的直線法。但這必然產(chǎn)生出于稅法目的和出于會計目的所計提折舊之間的重大差異，從而導致應納稅所得額與稅前會計利潤出現(xiàn)差異，因此產(chǎn)生了所得稅會計處理的爭論。爭論的焦點是所得稅的分攤問題，即每期應付所得稅是否應作為所得稅費用直接計入當期損益，或者所得稅也應同其他費用一樣在各期間進行分配。
1944年，美國會計師協(xié)會中的會計程序委員會（CAP）發(fā)布了第23號公告（ARB23），這是第一個建議對實際發(fā)生的應付所得稅進行分攤的權威性會計公告，并首次明確了所得稅的費用性質(zhì)，提出了永久性差異和時間性差異的概念。1953年發(fā)布的會計研究公告第43號（ARBs43）和1958年發(fā)布的第44號（ARBs44）則正式將所得稅分攤作為財務會計的一條重要原則。采用“當期計列法”（即應付稅款法）作為所得稅會計處理方法，這種規(guī)定一直持續(xù)到1959年。
我國在1994年發(fā)布的《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》、1995年頒布的《企業(yè)會計準則——所得稅》征求意見稿、2000年12月制定的《企業(yè)會計制度》中也允許采用應付稅款法。但由于它的局限性，已被美國會計準則委員會和我國新準則所淘汰。
二、遞延法
�。ㄒ唬┖x與特點。遞延法是將本期時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響額遞延和分配到以后各期，并同時轉回原已確認的時間性差異對本期所得稅影響額的一種方法。遞延法本質(zhì)上以權責發(fā)生制為基礎，強調(diào)收入與費用的配比。但是在此法下， 在稅率變動或開征新稅時，對遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整。遞延稅款的賬面余額是按照產(chǎn)生時間性差異時期所適用的稅率計算確認，而不是用現(xiàn)行稅率計算所得。因此，其所得稅費用與收入在稅率發(fā)生變化時仍不能配比，同時資產(chǎn)負債表上反映的遞延稅款余額也并不代表收款的權利或付款的義務。
�。ǘ┢鹪磁c運用。美國會計原則委員會（APB）在其發(fā)布的第6號意見書（APB Opinions No.6）中明確表示，企業(yè)只能在“遞延法”與“債務法”之間選擇所得稅會計處理方法。1967年，美國會計原則委員會（APB，美國財務會計準則委員會FASB的前身）發(fā)布了第11號意見書，取消了以往的“當期計列法”（即應付稅款法），改用“全面分攤法（Comprehensive Allocation）”，要求采用遞延所得稅法來核算所得稅，目的是將所得稅費用和當年相關的收入相配比。在全面分攤法下，不論遞延所得稅是否由于相應環(huán)境發(fā)生變化能否轉回，所有時間性差異對未來的納稅影響額都將被確認為遞延項目計入資產(chǎn)負債表。
1979年7月，國際會計準則委員會（IASC）發(fā)布了第12號公告《所得稅會計》，要求納稅主體采用納稅影響會計法（包括遞延法）處理所得稅會計。我國在舊制度中也允許采用遞延法。但由于遞延法的局限性，現(xiàn)已被IASC、FASB和我國新準則所淘汰。
三、利潤表債務法
�。ㄒ唬┖x與特點。利潤表債務法是將本期時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響額遞延和分配到以后各期，并同時轉回原已確認的時間性差異對本期所得稅影響額的一種方法。它與遞延法的主要區(qū)別在于，當所得稅稅率變更時，需要調(diào)整遞延稅款賬面余額。這種進步能夠保證遞延稅款的賬面余額是按照現(xiàn)行稅率計算的結果，從而使所得稅費用與收入在稅率發(fā)生變化時保持配比關系。
但此法與遞延法一樣，以收入與費用的配比為中心，以利潤表為基礎，側重時間性差異，將時間性差異對未來所得稅的影響記入遞延稅款。在核算時，首先計算當期所得稅費用（當期所得稅費用＝會計利潤×適用所得稅稅率±稅率變動對以前遞延稅款的調(diào)整數(shù)），然后根據(jù)當期所得稅費用與當期應納稅款之差，倒軋出本期的遞延稅款�？梢�，利潤表債務法本質(zhì)仍以權責發(fā)生制為基礎，但其注重利潤表的當期所得稅費用，而資產(chǎn)負債表的“遞延稅款”為倒軋數(shù)。因此，在利潤表債務法下，資產(chǎn)負債表上反映的遞延稅款余額并不代表收款的權利或付款的義務。
�。ǘ├麧櫛韨鶆辗ǖ倪\用。由于利潤表債務法相比于應付稅款法和遞延法，具有注重所得稅費用與收入配比、稅率變化時按現(xiàn)行稅率調(diào)整遞延稅款余額等優(yōu)點，因此利潤表債務法很快被廣泛運用。1959年，美國公認會計原則的制定機構會計原則委員會（APB）在其發(fā)布的第6號意見書（APB Opinions No.6）中明確表示，企業(yè)只能在“遞延法”與“債務法”之間選擇所得稅會計處理方法。在1989年1月，國際會計準則委員會（IASC）發(fā)布了《所得稅會計征求意見稿》（ED33），建議采用利潤表債務法進行所得稅會計處理。我國在舊制度中也允許采用利潤表債務法。
但由于利潤表債務法過于注重利潤表的當期所得稅費用與收入的配比，而資產(chǎn)負債表的“遞延稅款”只是倒軋數(shù)，仍舊無法使資產(chǎn)負債表上的遞延稅款余額代表收款權利或付款義務，不能真正意義上從資產(chǎn)和負債的定義出發(fā)，真實反映主體的資產(chǎn)和負債。因此，利潤表債務法現(xiàn)已被IASC、FASB和我國新準則所淘汰。
不同的是，英國會計準則FRS19仍舊采用利潤表債務法，這與其采用時間性差異不采用暫時性差異的認識有關。
四、資產(chǎn)負債表債務法
�。ㄒ唬┖x與特點。資產(chǎn)負債表債務法的基本原理與利潤表債務法相似，在所得稅稅率變更時，也需要調(diào)整遞延稅款賬面余額。但它們的理論基礎與核算對象卻大不相同。與利潤表債務法以收入費用觀為理論起點，以利潤表為基礎，注重收入費用配比，側重時間性差異不同，資產(chǎn)負債表債務法以資產(chǎn)負債觀為理論起點，以資產(chǎn)負債表為基礎，注重資產(chǎn)負債的真實反映，側重暫時性差異。在此法下，按預計轉回年度的所得稅稅率計算其納稅影響數(shù)并確認相應的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)，使資產(chǎn)負債表的期末遞延所得稅負債（或資產(chǎn)）能真實地反映其預計轉回時的金額，符合資產(chǎn)負債的定義。在核算時，首先計算資產(chǎn)負債表期末遞延所得稅負債（資產(chǎn)），然后倒軋出利潤表中的當期所得稅費用，其計算公式為：當期所得稅費用＝當期應納所得稅＋（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）。
可見，資產(chǎn)負債表債務法以權責發(fā)生制為基礎，以資產(chǎn)負債觀為基本理念，注重資產(chǎn)、負債的真實與客觀。只有在這種方法下，資產(chǎn)負債表上反映的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債余額方代表其真實的收款權利或付款義務。
�。ǘ┵Y產(chǎn)負債表債務法的運用。1986年，美國財務會計準則委員會發(fā)布了《所得稅會計征求意見稿》，建議采用資產(chǎn)負債法來對當年和以前年度由企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的所得稅的影響進行核算。1987年12月頒布的美國財務會計準則第96號《所得稅的會計處理》（1992年被FAS 109取代）中率先提出了暫時性差異（Temporary Differences）的概念，用以取代美國會計原則委員會在第11號會計原則委員會意見書（APB Opinion No.11）中使用的時間性差異（Timing Differences）。1991年6月，委員會發(fā)布了《所得稅會計征求意見稿》，該征求意見稿保留了96號公告中以資產(chǎn)負債表債務法核算和報告所得稅的規(guī)定。
1994年10月，國際會計準則委員會再次發(fā)布了《所得稅會計征求意見稿》（ED49），該征求意見稿基本上采納了美國109號公告所提出的處理方法，即資產(chǎn)負債表債務法。1996年10月國際會計委員會正式頒布了修訂后的《國際會計準則第12號——所得稅》，其所采用的方法和原則與再次發(fā)布的ED49提出的要求基本一致，用暫時性差異這一概念取代了時間性差異的概念，確立了資產(chǎn)負債表債務法在所得稅會計中的重要地位。
我國2006年頒布的，2007年1月1日起暫在上市公司執(zhí)行的《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》（CAS18）也規(guī)定只能采用資產(chǎn)負債表債務法進行所得稅會計處理。
目前資產(chǎn)負債表債務法已成為代表所得稅會計處理國際慣例的主導方法。
五、結論
通過上述分析，我們可以清晰地看見所得稅會計處理方法演化的歷史軌跡。每一種方法的出現(xiàn)和淘汰都反映出會計改革與經(jīng)濟背景、國際趨勢的血脈相聯(lián)，都體現(xiàn)了會計進步對經(jīng)濟發(fā)展的重要作用。我國新會計準則體系以資產(chǎn)負債觀為核心理念，體現(xiàn)在《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》（CAS18）上，便是對資產(chǎn)負債表債務法的充分運用，實現(xiàn)了與國際會計準則的趨同。
