【例】甲公司于2008年1月1日以銀行存款900萬元取得乙公司10%的股權(quán)，投資時乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8 400萬元(假定公允價值與賬面價值相同)，因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，甲公司對該項長期股權(quán)投資采用成本法核算，甲公司按凈利潤的10%提取盈余公積。2009年7月1日，甲公司又以銀行存款1 410萬元取得乙公司12%的股權(quán)，追加投資當日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為12 000萬元，取得該部分股權(quán)投資后，按照乙公司章程規(guī)定，甲公司能夠派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對乙公司具有重大影響，甲公司對該項股權(quán)投資改按權(quán)益法核算。假定甲公司在取得對乙公司10%的股權(quán)后，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。乙公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為900萬元，其中2009年1月1日至2009年7月1日實現(xiàn)的凈利潤為260萬元，2008年2月15日乙公司宣告分派2007年度的現(xiàn)金股利1 000萬元，乙公司除實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易和事項。要求根據(jù)上述資料進行甲公司與該項長期股權(quán)投資有關(guān)的賬務處理。
【解析過程】
一、圖1所示分析
二、會計處理
(1)2009年7月1日追加投資時：
借：長期股權(quán)投資 1 410
貸：銀行存款 1 410
(2)原差額的會計處理：
①初始投資成本=900(萬元)
�、谟捎谇逅阈怨衫麤_銷的成本=100(萬元)
�、墼钟虚L期股權(quán)投資的賬面余額=900-100=800(萬元)
④原差額(X)=800-8 400×10%=-400時，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。屬于取得投資時因投資成本小于應享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，一方面應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，另一方面應同時調(diào)整留存收益(包括盈余公積和未分配利潤)。
(3)新差額的會計處理：
新差額(Y)=追加投資成本-追加投資時被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值×追加持股比例=1 410-12 000×12%=-300，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本;對于投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當期的營業(yè)外收入。
(4)兩投資時點公允價值差額的會計處理：
�、賰蓵r點差額=12 000-8 400=3 600(萬元)
�、谙鄬τ谠止杀壤牟糠�=3 600×10%=360(萬元)
�、蹖儆趦衾麧櫽绊懙牟糠�=900×10%=90(萬元)
其中：2008年凈利潤影響的部分=640×10%=64(萬元)
2009年凈利潤影響的部分=260×10%=26(萬元)
�、軐儆谄渌蛴绊懙牟糠�=360-90=270(萬元)
借：長期股權(quán)投資 360
貸：盈余公積 6.4
利潤分配——未分配利潤 57.6
投資收益 26
資本公積——其他資本公積 270
【處理原則】對于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中應享有份額的，一方面應調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值，同時對原取得投資時至新增加投資當期期初按照原持股比例應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應調(diào)整留存收益;對于新增投資當期期初至新增投資交易日之間應享有被投資單位的凈損益，應計入當期損益(當期投資收益)；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動中應享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應當計入“資本公積——其他資本公積”。