抵稅財(cái)物，是指被稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)施稅收強(qiáng)制執(zhí)行而扣押、查封或者按照規(guī)定應(yīng)強(qiáng)制執(zhí)行的已設(shè)置納稅擔(dān)保物權(quán)的商品、貨物、其他財(cái)產(chǎn)或者財(cái)產(chǎn)權(quán)利。抵稅財(cái)物被稅務(wù)機(jī)關(guān)查封、扣押后，其使用性質(zhì)已經(jīng)發(fā)生變化，但在所有權(quán)的歸屬上仍屬于企業(yè)的財(cái)產(chǎn)，因此企業(yè)應(yīng)對(duì)抵稅財(cái)物的增加減少以及由此而產(chǎn)生的收支進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。但目前，各項(xiàng)財(cái)經(jīng)法規(guī)尚未對(duì)抵稅財(cái)物使用的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)處理方法予以明確。為了對(duì)抵稅財(cái)物的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行規(guī)范，筆者建議增設(shè)“抵稅財(cái)物”科目，以核算抵稅資產(chǎn)的增減變化。
一、抵稅財(cái)物用于抵繳查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理
企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)中所產(chǎn)生的應(yīng)交稅費(fèi)在業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)就直接計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)”，而查補(bǔ)稅款只有在企業(yè)收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書時(shí)，才將這部分金額記入“應(yīng)交稅費(fèi)”。為了區(qū)分查補(bǔ)稅款與企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的應(yīng)納稅款，筆者建議增設(shè)應(yīng)交稅費(fèi)的二級(jí)明細(xì)科目“查補(bǔ)稅款”，三級(jí)明細(xì)科目仍按各類稅種設(shè)置。
�。ㄒ唬┯糜诘掷U本年度查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理 又分以下幾種情況：
一是收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書和稅務(wù)行政處罰決定書時(shí)，根據(jù)應(yīng)查補(bǔ)稅款的內(nèi)容計(jì)入“管理費(fèi)用”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”、“固定資產(chǎn)”等，即借記“管理費(fèi)用”（或：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加）等，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”。
二是根據(jù)稅務(wù)行政處罰決定書確認(rèn)應(yīng)支付的滯納金和罰款，借記“營(yíng)業(yè)外支出——稅收滯納金”、“營(yíng)業(yè)外支出——稅收罰款”，貸記“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”。
三是稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押、查封貨物時(shí)，借方計(jì)入“抵稅財(cái)物”科目，貸方減少相應(yīng)的資產(chǎn)，如庫(kù)存商品或固定資產(chǎn)等，即借記“抵稅財(cái)物”，貸記“相應(yīng)資產(chǎn)科目”；如果扣押、查封的財(cái)物仍然放在企業(yè)，在尚未拍賣、變賣前，企業(yè)還應(yīng)在備查簿中登記。
四是稅務(wù)機(jī)關(guān)拍賣變賣抵稅財(cái)物時(shí)，對(duì)被執(zhí)行人下達(dá)拍賣（變賣）抵稅財(cái)物決定書和稅務(wù)事項(xiàng)通知書，并按規(guī)定結(jié)算價(jià)款�！兜侄愗�(cái)物拍賣、變賣試行辦法》第26條規(guī)定， 以拍賣、變賣收入抵繳未繳的稅款、滯納金和支付相關(guān)費(fèi)用時(shí)按照下列順序進(jìn)行：
（1）以拍賣、變賣所得首先支付應(yīng)由被執(zhí)行人依法承擔(dān)的扣押、查封、保管以及拍賣、變賣過程中的費(fèi)用，即借記“管理費(fèi)用”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”；
�。�2）拍賣、變賣所得支付有關(guān)費(fèi)用后抵繳未繳的稅款、滯納金，并按規(guī)定抵繳罰款。借記“應(yīng)交稅費(fèi)——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”；
（3）拍賣、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的，企業(yè)以銀行存款補(bǔ)付。借記“應(yīng)交稅費(fèi)——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”，貸記“銀行存款 ”。拍賣、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的，企業(yè)又無力支付，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)追繳。如果拍賣、變賣所得支付相關(guān)費(fèi)用及稅款后仍有余額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自辦理入庫(kù)手續(xù)之日起3個(gè)工作日內(nèi)退還被執(zhí)行人。納稅人應(yīng)借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”。
�。�4）《抵稅財(cái)物拍賣、變賣試行辦法》第6條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)通知被執(zhí)行人將拍賣、變賣全部收入計(jì)入當(dāng)期銷售收入額并在當(dāng)期申報(bào)繳納各種應(yīng)納稅款。抵稅財(cái)產(chǎn)可能是庫(kù)存商品，也可能是原材料或固定資產(chǎn)等，因此對(duì)于拍賣、變賣產(chǎn)生的收入應(yīng)分別計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”等科目。借記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——抵稅財(cái)物收入”等、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）。結(jié)轉(zhuǎn)已拍賣、變賣財(cái)物的成本時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等，貸記“抵稅財(cái)物”。如果被執(zhí)行人在拍賣、變賣成交前繳清了稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)終止拍賣或者變賣活動(dòng)，將商品、貨物或其他財(cái)產(chǎn)退還被執(zhí)行人，扣押、查封、保管以及拍賣或者變賣已經(jīng)產(chǎn)生的費(fèi)用由被執(zhí)行人承擔(dān)。
�。ǘ┯糜诘掷U以前年度查補(bǔ)欠稅的賬務(wù)處理
當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，尤其是對(duì)企業(yè)的損益情況進(jìn)行檢查時(shí)，若發(fā)現(xiàn)企業(yè)多計(jì)或少計(jì)費(fèi)用、收入時(shí)，則應(yīng)對(duì)這些項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。但由于以前年度利潤(rùn)已經(jīng)結(jié)清，并進(jìn)行了分配，不能再對(duì)其進(jìn)行賬目調(diào)整了，所以，要對(duì)這些項(xiàng)目影響利潤(rùn)分配的數(shù)額調(diào)整計(jì)入本年度，在會(huì)計(jì)上設(shè)置“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行處理。
收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)處理決定書和稅務(wù)行政處罰決定書時(shí)，根據(jù)其內(nèi)容應(yīng)借記“以前年度損益調(diào)整”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——查補(bǔ)稅款（明細(xì)科目）”。根據(jù)稅務(wù)行政處罰決定書確認(rèn)應(yīng)該支付的滯納金和罰款時(shí)，借記“以前年度損益調(diào)整”，貸記“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)（滯納金）”、“其他應(yīng)付款——稅務(wù)機(jī)關(guān)（罰款）”。發(fā)出抵稅財(cái)物以及用拍賣變賣所得支付查補(bǔ)稅款與滯納金時(shí)，其會(huì)計(jì)處理與第一種情況中的三、四相同。將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配”科目，借記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”，貸記“以前年度損益調(diào)整”。
二、抵稅財(cái)物用于抵繳其他欠稅的賬務(wù)處理
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局令第9號(hào)《欠稅公告辦法（試行）》的規(guī)定，欠稅除了上述的查補(bǔ)稅款外，還包括以下欠稅：辦理納稅申報(bào)后，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款；經(jīng)批準(zhǔn)延期繳納的稅款期限已滿，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款；稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)《稅收征管法》第27條、第35條核定納稅人的應(yīng)納稅額，納稅人未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款；納稅人的其他未在稅款繳納期限內(nèi)繳納的稅款。
無論是哪種原因形成的欠繳稅款，企業(yè)在賬務(wù)處理中都應(yīng)計(jì)入 “應(yīng)交稅費(fèi)——明細(xì)科目”的貸方，因此當(dāng)用拍賣、變賣抵稅財(cái)物所得實(shí)際抵繳其他欠稅時(shí)直接借記“應(yīng)交稅費(fèi)——明細(xì)科目”，即借記“應(yīng)交稅費(fèi)——明細(xì)科目”，貸記“應(yīng)收賬款——稅務(wù)機(jī)關(guān)”；當(dāng)拍賣、變賣所得不足抵繳稅款、滯納金的，企業(yè)以銀行存款補(bǔ)付，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——明細(xì)科目”，貸記“銀行存款”。
稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押、查封貨物以及用拍賣、變賣所得支付各項(xiàng)費(fèi)用、核算拍賣或變賣收入時(shí)，會(huì)計(jì)處理與查補(bǔ)本年度稅款抵稅財(cái)物的處理相同。
三、抵稅財(cái)物在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中的列示
首先應(yīng)將“抵稅財(cái)物”作為存貨項(xiàng)目列示在資產(chǎn)負(fù)債表中。抵稅財(cái)物是被稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)施稅收強(qiáng)制執(zhí)行而扣押、查封的，或者按照規(guī)定應(yīng)強(qiáng)制執(zhí)行的已設(shè)置納稅擔(dān)保物權(quán)的財(cái)物，盡管其不能用于企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但所有權(quán)仍然屬于企業(yè)。通過抵稅財(cái)物的拍賣、變賣或變價(jià)處理，可以抵繳應(yīng)繳稅款，雖然沒有實(shí)質(zhì)的經(jīng)濟(jì)利益流入，但導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債的減少，同樣符合資產(chǎn)的定義和資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)作為“存貨”項(xiàng)目的一個(gè)組成部分在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。
其次，還應(yīng)將抵稅財(cái)物作為特殊的資產(chǎn)在附注中披露。抵稅財(cái)物屬于一項(xiàng)特殊資產(chǎn)，除了在資產(chǎn)負(fù)債表中列示外，還應(yīng)在附注中披露與抵稅財(cái)物有關(guān)的信息，包括抵稅財(cái)物的賬面成本、抵稅的金額、存放地點(diǎn)以及被扣押、查封的原因。