楊志勇：稅制改革的進(jìn)度、難度與準(zhǔn)確度

稅制改革的進(jìn)度

十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》要求深化稅制改革。2015年6月30日，中央政治局通過了財(cái)稅體制改革總體方案。2012年開始的“營改增”試點(diǎn)一直在持續(xù)并擴(kuò)大到多個(gè)行業(yè)。2011年重慶和上海兩市進(jìn)行的個(gè)人住房房產(chǎn)稅試點(diǎn)也還在進(jìn)行之中。煤炭行業(yè)資源稅改革已經(jīng)完成。特別是，改革采取了稅收、收費(fèi)與政府性基金聯(lián)動(dòng)的方式，可圈可點(diǎn)。2015年4月28日，國務(wù)院常務(wù)會議要求降低關(guān)稅和消費(fèi)稅，給消費(fèi)者在國內(nèi)更多的購物選擇機(jī)會。之后，關(guān)稅稅負(fù)下調(diào)。成品油消費(fèi)稅從2014年11月-2015年1月份經(jīng)歷了三次上調(diào)。煙草消費(fèi)稅稅負(fù)也進(jìn)一步提高。小微企業(yè)稅負(fù)也有了暫時(shí)性的下調(diào)。企業(yè)所得稅減半征收，對符合條件的免征增值稅和營業(yè)稅，都給了小微企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造了更好的機(jī)會。中國積極參與國際稅收規(guī)則制定，在BEPS行動(dòng)計(jì)劃的制定中以與OECD成員國一樣的待遇平等參與。中國在國際稅收管理實(shí)踐中也在成本節(jié)約、市場溢價(jià)、無形資產(chǎn)費(fèi)用攤銷等多個(gè)方面取得了成就。深化稅制改革取得了一定進(jìn)展。但是，這些進(jìn)展還是初步的，與改革的總體目標(biāo)要求還有不小差距，與社會各界的期盼還有一定的差距。期盼深化稅制改革進(jìn)程快點(diǎn)的心情完全可以理解。但是，改革是有規(guī)律可循的。操之過急，貿(mào)然推進(jìn)的改革效果可能適得其反。稅制改革同樣是如此。

稅制改革的難度

關(guān)于稅制改革的進(jìn)度問題，我更愿意從稅制改革的復(fù)雜性與專業(yè)性來加以理解。正是因?yàn)橛辛诉@些復(fù)雜性與專業(yè)性，稅制改革的難度一點(diǎn)也不低。稅制改革的難度不是一般的困難，不是常人所說的憑借勇氣就可以做好的。

從總體上看，稅制改革是在穩(wěn)定稅負(fù)的前提下進(jìn)行的，改革需要優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。當(dāng)前中國的稅制結(jié)構(gòu)是以間接稅為主體的。未來要逐步提高直接稅收入的比重。顯然，直接稅收入上升，特別是個(gè)人所得稅收入比重的上升，可以促進(jìn)個(gè)人所得稅的社會公平正義目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，可以促進(jìn)個(gè)人所得稅在財(cái)政宏觀調(diào)控中的自動(dòng)穩(wěn)定器作用的發(fā)揮。優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，提高直接稅收入比重，可以有兩種做法。一是在直接稅收入上大做文章，增加直接稅收入。二是下調(diào)間接稅稅負(fù)，降低間接稅收入比重。

“營改增”從根本上說是對間接稅制的改善，但在改革中也適當(dāng)降低了稅負(fù)，因此也有助于稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。“營改增”試點(diǎn)進(jìn)展順利。余下行業(yè)的“營改增”試點(diǎn)工作將適時(shí)進(jìn)行。“營改增”試點(diǎn)余下行業(yè)與先前已進(jìn)行試點(diǎn)的行業(yè)不同。建安企業(yè)、房地產(chǎn)企業(yè)稅收由于行業(yè)特點(diǎn)，改征增值稅之后，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)可能不容易取得發(fā)票，可能影響試點(diǎn)的進(jìn)行。金融業(yè)“營改增”涉及方案選擇問題。金融業(yè)務(wù)免稅與否以及如何征稅都有不小爭議。

當(dāng)前“營改增”試點(diǎn)行業(yè)增值稅業(yè)務(wù)管理由國稅進(jìn)行。但是，余下行業(yè)的“營改增”試點(diǎn)稅收征管工作量大，僅靠國稅已很難勝任相關(guān)征管工作。這必然涉及國稅地稅合作問題。地稅對行業(yè)的熟悉優(yōu)勢與國稅的增值稅征管業(yè)務(wù)優(yōu)勢都需要充分發(fā)揮出來，人隨業(yè)務(wù)走或其他合作方式都很有必要。1994年國地稅分設(shè)適應(yīng)了當(dāng)時(shí)稅收征管的需要，促進(jìn)了提高財(cái)政收入占GDP比重和中央財(cái)政收入占全國財(cái)政總收入比重即提高“兩個(gè)比重”直接目標(biāo)的完成，為國家財(cái)政調(diào)控能力的提升作出了重要貢獻(xiàn)。隨著稅收信息化程度的加深和國庫管理的現(xiàn)代化，稅收收入混庫問題在技術(shù)上可以很容易解決。國地稅分設(shè)的必要性在下降。與此同時(shí)，國地稅分設(shè)在一定程度上給納稅人帶來了遵從成本上升的問題。為了進(jìn)一步降低稅收征管成本，國地稅也有必要加強(qiáng)合作乃至融合?！渡罨瘒悺⒌囟愓鞴荏w制改革方案》是在為稅制改革鋪路，也應(yīng)視為改革的進(jìn)展。

“營改增”最終會涉及增值稅立法。增值稅立法絕非將“暫行條例”改成“法”那么簡單，也不應(yīng)該只是將試點(diǎn)方案照單全收。為了試點(diǎn)的進(jìn)行，增值稅新設(shè)了11%和6%兩檔稅率，這就造成增值稅17%和11%兩檔基本稅率、13%和6%兩檔低稅率的事實(shí)。而且，增值稅還有3%的征收率。增值稅減少重復(fù)納稅以及中性作用的發(fā)揮，要求對稅率簡并。增值稅只設(shè)一檔稅率，中性作用效果越好。次優(yōu)選擇是基本稅率和低稅率各設(shè)一檔。立法之中僅稅率的選擇就有許多事要做。這不僅僅有一定的技術(shù)難度，而且由于稅率調(diào)整涉及相關(guān)納稅人稅負(fù)變化問題，改革方案設(shè)計(jì)的復(fù)雜性不能低估。

消費(fèi)稅不僅僅是對進(jìn)口貨物征收，還對國內(nèi)商品征收。因此，消費(fèi)稅制改革方案的設(shè)計(jì)，需要同時(shí)考慮國內(nèi)外市場因素，這也增加了改革的難度。

增加直接稅收入很容易將社會的關(guān)注點(diǎn)吸引到個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅上來。這兩種稅的改革都不容易。從國家治理的視角來看，直接對個(gè)人和家庭課稅，可能帶來的風(fēng)險(xiǎn)不能低估。

個(gè)人所得稅雖是一種對個(gè)人收入課征的稅種，但在實(shí)踐中多數(shù)是由支付收入的機(jī)構(gòu)代扣代繳。而且，個(gè)稅是對產(chǎn)生現(xiàn)金流的收入課征。在分類所得稅制下，個(gè)稅的征管相對較為便利。深化稅制改革要求實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的所得稅制。按此，未來中國應(yīng)實(shí)行綜合所得稅制。個(gè)稅改革現(xiàn)在遇到的難題有二：一是現(xiàn)金交易導(dǎo)致部分個(gè)稅收入流失。二是分類與綜合相結(jié)合的改革后可能帶來的信息處理有一定的難度。前者不僅僅需要加強(qiáng)稅收征管。在很大程度上，這更需要反洗錢力度的加大，需要現(xiàn)金交易范圍的限制，而這需要中央銀行以及其他部門的協(xié)作才可能做到。否則，加強(qiáng)個(gè)稅征管僅針對已納入征管體系的個(gè)人，必然導(dǎo)致收入分配的逆向調(diào)節(jié)。

分類與綜合相結(jié)合的所得稅制，要求對部分種類的所得合并在一起，再用統(tǒng)一的方法計(jì)算應(yīng)納稅額。工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得的合并征收首當(dāng)其沖。稿酬所得是否應(yīng)該馬上納入其中，值得商榷，可能的稅負(fù)差異會帶來治理的困難，改革需要適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)。部分所得合并征收會涉及費(fèi)用扣除問題。社會上一直有提高工資薪金所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)的訴求，個(gè)性化的處理辦法應(yīng)該是增加家庭大筆支出扣除項(xiàng)目，如教育、醫(yī)療、住房等支出項(xiàng)目。這樣，稅務(wù)部門不僅要有家庭收入和支出信息，而且還要有能力來處理。在個(gè)人所得稅占稅收總收入僅為6%的前提下，稅務(wù)部門是否有必要投入大筆成本來做，至少應(yīng)該經(jīng)過成本——收益評估。越是人性化的制度安排，需要的制度執(zhí)行成本越高，這是稅制改革不能不考慮的問題。

個(gè)人住房房地產(chǎn)稅的征管難度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過個(gè)人所得稅。個(gè)人自住房不產(chǎn)生現(xiàn)金流。個(gè)人納稅只能從自己的收入中支取。當(dāng)房地產(chǎn)稅支出占個(gè)人（家庭）收入比重過高時(shí)，即使個(gè)人有納稅的意愿，也會受到支付能力的制約。福利分房讓許多沒有商品房購買力的國人擁有了商品房，但收入水平并沒有同步提高；房價(jià)快速上漲，不少過去能買得起且買了商品房的國人但收入水平也沒有同步提高。這些人要繳納以評估價(jià)為基礎(chǔ)的房地產(chǎn)稅，也可能面臨心有余而力不足的問題。為了征管可以對這些人實(shí)行稅收優(yōu)惠，但問題是優(yōu)惠之后，房地產(chǎn)稅收入還能征到多少就是個(gè)問題。個(gè)人住房房地產(chǎn)稅，是面對面的征稅，為了讓稅收征管順利，不能不在立法上多費(fèi)功夫，只有讓大家認(rèn)同房地產(chǎn)稅，稅收征管才可能順利。房地產(chǎn)稅改革方案的設(shè)計(jì)還有諸多難題需要解決，因此，慢一點(diǎn)穩(wěn)一點(diǎn)沒什么不好。

稅制改革的準(zhǔn)確度

由于稅制改革的復(fù)雜性和專業(yè)性，改革的難度相當(dāng)大，但深化稅制改革不能裹足不前。稅制改革應(yīng)該注意改革的準(zhǔn)確度。改革應(yīng)該更關(guān)注方向把握的準(zhǔn)確性。只要沿著改革的方向前進(jìn)，就可以理解為改革在進(jìn)行，改革有進(jìn)展。不積跬步無以至千里。稅制改革同樣如此。

當(dāng)然，稅制改革有時(shí)間表的約束。練內(nèi)功不是拖延改革，相反，是要讓改革更加順暢。稅制改革的難度要求改革者采取更加務(wù)實(shí)的做法，選擇適應(yīng)特定時(shí)期經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境的改革措施，而不是在方案不夠成熟，實(shí)施條件不太具備時(shí)匆匆行事，那可能付出政府公信力喪失的不必要的代價(jià)。

深化稅制改革在穩(wěn)步進(jìn)行。稅制改革的復(fù)雜性和專業(yè)性，決定了改革的難度。難度可能會讓社會誤以為改革停滯。實(shí)際上，只要把握好稅制改革的準(zhǔn)確度，沿著正確的改革方向前進(jìn)，稅制改革終將取得成功。