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PPP項目涉稅業(yè)務(wù)處理的稅會差異分析

來源: 中國稅務(wù)報新媒體 編輯：那個人 2023/09/28 14:11:37　　字體：大 小

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PPP項目的資產(chǎn)及成本管理，由于不同業(yè)態(tài)、不同項目的實際業(yè)務(wù)模式差異及會計制度差異，其核算方法差異較大，由此產(chǎn)生相對復(fù)雜的稅會差異。例如，PPP模式下社會資本方實質(zhì)上不擁有PPP項目資產(chǎn)的所有權(quán)，所以在PPP項目資產(chǎn)處理上存在一定的特殊性。

  一、會計處理  

PPP項目資產(chǎn)不同于一般建造固定資產(chǎn)項目的處理，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第14號》等相關(guān)規(guī)定，社會資本方不得將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)，而是區(qū)分取得收入的權(quán)利不同，在PPP項目資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，將相關(guān)PPP項目資產(chǎn)的對價金額或確認(rèn)的建造收入金額，確認(rèn)為無形資產(chǎn)或金融資產(chǎn)（應(yīng)收款項）。

  二、稅收處理  

無形資產(chǎn)在企業(yè)所得稅政策中有明確定義，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第六十五條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十二條所稱無形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽等。無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準(zhǔn)予扣除，其攤銷年限不得低于10年。顯然，PPP項目的基礎(chǔ)設(shè)施類資產(chǎn)不符合上述概念所界定的范疇。PPP項目資產(chǎn)如符合政策規(guī)定條件的，也可采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法計算折舊額。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并實際在財務(wù)會計處理上已確認(rèn)的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實際會計處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應(yīng)納稅所得額。也就是說，企業(yè)所得稅方面，雖然對PPP項目資產(chǎn)并非以固定資產(chǎn)入賬，而是以無形資產(chǎn)攤銷形式計入稅前扣除項目，但所計算出的資產(chǎn)折舊（攤銷）額沒有超過企業(yè)所得稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)，故該項資產(chǎn)折舊（攤銷）的金額無需納稅調(diào)整。

需要注意的是，在企業(yè)所得稅納稅申報表填報時，PPP項目資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)及折舊額等稅收金額應(yīng)填列在《資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表》（表A105080）“固定資產(chǎn)”相關(guān)欄次；而資產(chǎn)原值、本年折舊攤銷額等賬載金額填列在“無形資產(chǎn)”相關(guān)欄次，從而在“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”兩類資產(chǎn)中產(chǎn)生納稅調(diào)整金額，兩項納稅調(diào)整金額絕對值相同，調(diào)整方向相反，納稅調(diào)整金額合計為0.從填報規(guī)則看，《資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表》（表A105080）的固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等各項資產(chǎn)的賬載金額、稅收金額、納稅調(diào)整金額需匯總到該表41行“合計（1+18+21+33+39+40）”，再對應(yīng)填報《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》（A105000）第 32 行的賬載金額、稅收金額、調(diào)增金額、調(diào)減金額相關(guān)欄次，故該項PPP資產(chǎn)折舊（攤銷）業(yè)務(wù)反映在《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》（A105000）第 32 行“（一）資產(chǎn)折舊、攤銷（填寫A105080）”調(diào)增（減）金額為0。

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