注冊會計師《審計》教材梳理：完成審計工作(2)

　　第一節(jié) 完成審計工作概述

　　第二節(jié)　考慮持續(xù)經(jīng)營假設(shè)

　　一、管理層的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任

　　（一）管理層的責(zé)任

　　管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對持續(xù)經(jīng)營能力做出評估，考慮運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制財務(wù)報表的合理性。

　?。ǘ┳詴嫀煹呢?zé)任

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照審計準(zhǔn)則的要求，實施必要的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性，并考慮對審計報告的影響。

　　注意：注冊會計師對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)進行審計是為了確定被審計單位以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表是否合理。

　　持續(xù)經(jīng)營審計的基本思路：

關(guān)注被審計單位持續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生重大疑慮的事項
↓
實際審計程序確定其假設(shè)是否合理
↓
確定對審計報告的影響

　　二、計劃審計工作與實施風(fēng)險評估程序（看教材P608-611）

　　在計劃審計工作和實施風(fēng)險評估程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況（財務(wù)、經(jīng)營和其他方面）及相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險，評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力做出的評估，并考慮已識別的事項或情況對重大錯報風(fēng)險評估的影響。

　　如果被審計單位存在資不抵債、無法償還到期債務(wù)等事項或情況，這可能表明被審計單位存在因持續(xù)經(jīng)營問題導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，該項風(fēng)險是與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，從而影響多項認定。

　　三、評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力做出的評估

　　管理層應(yīng)當(dāng)定期對其持續(xù)經(jīng)營能力做出分析和判斷，確定以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表的適當(dāng)性。管理層對持續(xù)經(jīng)營能力的評估是注冊會計師考慮持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的一個重要組成部分。注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力做出的評估。

　　注意：

　　第一，管理層對持續(xù)經(jīng)營能力的合理評估期間應(yīng)是自資產(chǎn)負債表日起的下一個會計期間；

　　第二，如果管理層沒有對持續(xù)經(jīng)營能力做出初步評估，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層討論運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的理由。

　　四、超出管理層評估期間的事項或情況

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險。除實施詢問程序外，注冊會計師沒有責(zé)任設(shè)計其他審計程序，以測試是否存在超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險。

　　注意：只有當(dāng)存在充分證據(jù)表明超出評估期間的有關(guān)事項或情況對被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力具有重大影響時，注冊會計師才有必要采取進一步措施。

　　五、進一步審計程序

　　當(dāng)識別出可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施的進一步審計程序包括：復(fù)核管理層提出的應(yīng)對計劃；實施相關(guān)審計程序；取得管理層聲明。

　　注意：由于管理層就持續(xù)經(jīng)營能力而提出的應(yīng)對計劃和其他緩解措施多系基于假設(shè)基礎(chǔ)之上，注冊會計師在進行評價時，取得的審計證據(jù)多為說服性而非結(jié)論性的，因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向管理層獲取有關(guān)應(yīng)對計劃的書面聲明。

　　六、審計結(jié)論與報告

　　如果管理層拒絕注冊會計師的要求，注冊會計師應(yīng)評價在管理層拒絕評估或延伸評估期間的情況下所取得的審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，判斷審計范圍受到限制的程度，并考慮出具審計報告的意見類型。

不同情況下持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計結(jié)論與報告 　　

管理層的評估	注冊會計師判斷	對審計報告的影響
被審計單位在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，針對可能?dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，財務(wù)報表已作出充分披露	被審計單位在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，針對可能?dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，財務(wù)報表已作出充分披露	應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計報告，并在審計意見段之后增加強調(diào)事項段，強調(diào)可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，并提醒財務(wù)報表使用者注意財務(wù)報表附注中對有關(guān)事項的披露
		在極端情況下，如同時存在多項重大不確定性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具無法表示意見的審計報告，而不是在審計意見段之后增加強調(diào)事項段
被審計單位在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)常假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，針對可能?dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，財務(wù)報表未能作出充分披露	被審計單位在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)常假設(shè)是適當(dāng)?shù)模槍赡軐?dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，財務(wù)報表未能作出充分披露	應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告并具體提及可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性的事實，并指明財務(wù)報表未對該事實作出披露
仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制財務(wù)報表	如果判斷被審計單位將不能持續(xù)經(jīng)營	注冊會計師應(yīng)出具否定意見的審計報告
管理層認為編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適當(dāng)，選用了其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且財?wù)報表已作出充分披露	與管理層的判斷相同	注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施補充的審計程序
		可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在審計意見段之后增加強調(diào)事項段，提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)
管理層沒有對持續(xù)經(jīng)營能力作出初步評估	應(yīng)當(dāng)與管理層討論運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的理由，詢問是否存在財務(wù)、經(jīng)營以及其他方面事項或情況及其單獨或連同其他事項或情況可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮，并提請管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出評估	管理層拒絕注冊會計師的要求，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其視為審計范圍受到限制，考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告
管理層評估持續(xù)經(jīng)營能力涵蓋的期間少于l2個月	應(yīng)當(dāng)提請管理層將其延伸至自資產(chǎn)負債表日起的12個月
在考慮超出管理層評估期間的事項或情況時	應(yīng)當(dāng)確定這些事項或情況對持續(xù)經(jīng)營能力的影響。如果影響重大，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮采取進一步措施。應(yīng)當(dāng)考慮提請管理層確定這些事項或情況對評估持續(xù)經(jīng)營能力的潛在影響
管理層在資產(chǎn)負債表日后嚴重拖延對財務(wù)報表的簽署或批準(zhǔn)	應(yīng)當(dāng)考慮拖延簽署或批準(zhǔn)的原因	當(dāng)拖延原因涉及與管理層評估持續(xù)經(jīng)營能力有關(guān)的事項或情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否有必要實施追加的審計程序，以及是否存在重大不確定性

　　【例題1·單選題】在下列事項中，最可能引起注冊會計師對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生疑慮的是（ ）。

　　A.因嚴重違法被處以巨額罰款

　　B.籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量為負數(shù)

　　C.以股票股利替代現(xiàn)金股利

　　D.存在重大非貨幣性資產(chǎn)交換

　　【正確答案】A

　　【例題2·單選題】在下列審計程序中，最有助于注冊會計師識別對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項和情況的是（ ）。

　　A.檢查固定資產(chǎn)所有權(quán)證明，證實是否將固定資產(chǎn)作為抵押品

　　B.向被審計單位的律師函證，確認因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項引發(fā)的或有負債

　　C.將毛利率與同行業(yè)平均水平進行比較，確認收入、成本是否合理

　　D.監(jiān)盤存貨，確認存貨是否存在

　　【正確答案】B

　　【答案解析】如果被審計單位存在巨額對外擔(dān)保，意味著被審計單位可能面臨重大的債務(wù)清償連帶責(zé)任或其他償付責(zé)任，一旦這些或有負債轉(zhuǎn)化為實際損失，可能導(dǎo)致被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大的不確定性，注冊會計師應(yīng)該向被審計單位的律師函證是否存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項引發(fā)的或有負債?！　?/p>

　　第三節(jié)　或有事項

　　第四節(jié)　期后事項

　　第五節(jié)　獲取管理層聲明