國(guó)際經(jīng)濟(jì)中經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的形式及其課稅主體特征——個(gè)人所得稅的課稅主體
個(gè)人所得稅的課稅主體包括：
1.所在管轄區(qū)的公民、居民和外籍居民
公民之所以成為某管轄區(qū)的納稅人，其連接因素主要是其出生狀況，其中包括血緣狀況以及出生地狀況，當(dāng)然也包括某些移民因素。在這方面，納稅人的年齡沒(méi)有任何意義。一旦成為某國(guó)的公民，其任何來(lái)源的所得和財(cái)產(chǎn)都可能成為該國(guó)的課稅對(duì)象。
居民是指在某管轄區(qū)內(nèi)有住所的人。住所是對(duì)納稅人征稅的一個(gè)基本依據(jù)。這個(gè)住所的含義往往與戶籍、生活場(chǎng)所、管理生活的場(chǎng)所等所在的地點(diǎn)或國(guó)家聯(lián)系在一起。
外籍納稅人一旦取得某管轄區(qū)的居民地位，即在某個(gè)日歷年度或納稅年度中住滿183天以上，并在該管轄區(qū)內(nèi)擁有某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)，或在其中設(shè)有自己的經(jīng)濟(jì)利益中心（居民身份的大部分標(biāo)志是根據(jù)稅收戶籍來(lái)建立的），在納稅待遇方面就與管轄區(qū)內(nèi)的公民、居民一視同仁。
如果自然人以個(gè)人名義從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而且不組成具有獨(dú)立法人地位的企業(yè)，那么，非法人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（所謂的個(gè)體經(jīng)營(yíng)）在稅收方面與取得消極所得的自然人有很多共同之處。必須指出的是，非法人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在不少歐洲大陸國(guó)家（如德國(guó)）的內(nèi)邢法系中是允許存在的、但在盎格魯撒克遜法系國(guó)家中卻未能得到推廣。因?yàn)檫@些國(guó)家的法律規(guī)定，自然人如果是某個(gè)企業(yè)的個(gè)體擁有者，可建立具有法人地位的個(gè)體所有企業(yè)（sole Proprietnrships）。
2.外國(guó)居民
外國(guó)居民是指有來(lái)源于境外某國(guó)的所得（如利息、股息和版權(quán)出售所得等），并就自己的所得向該國(guó)繳納稅收的自然人。就此稅性質(zhì)而言，可能類似于匯出利潤(rùn)稅（remittance tax），這些稅可能會(huì)影響到對(duì)外國(guó)自然人有利的消極所得的分配。
在不少國(guó)家，對(duì)自然人來(lái)說(shuō)，國(guó)籍是居民范疇的基礎(chǔ)，某個(gè)國(guó)家的公民同時(shí)又是某外國(guó)的居民，在稅收上他仍被歸入本國(guó)納稅人的范圍之中。例如，一個(gè)被實(shí)際所在地國(guó)家的法律認(rèn)作外國(guó)稅收居民的美國(guó)公民，其所有來(lái)源的所得，包括外國(guó)所得，均需按美國(guó)公民（居民）的稅率和方法，向美國(guó)政府繳納稅收。
美國(guó)政府規(guī)定，如果一個(gè)外國(guó)自然人被認(rèn)定為美國(guó)居民，他必須在某個(gè)日歷年度符合下列條件：
?。?）合法停留在美國(guó)境內(nèi)（即沒(méi)有違反美國(guó)的移民法）。
（2）得到美國(guó)政府承認(rèn)的美國(guó)居民（即擁有美國(guó)永久居住權(quán)，持有通常所說(shuō)的“綠卡”）。
?。?）經(jīng)過(guò)實(shí)質(zhì)停留測(cè)定法的測(cè)定。此法規(guī)定，任何3年內(nèi)在美國(guó)居住的時(shí)間超過(guò)183天，即被認(rèn)定為美國(guó)居民。其計(jì)算方法是：
3年內(nèi)在美國(guó)居住的天數(shù)＝當(dāng)年在美國(guó)的居住天數(shù)（不得少于31天）＋上一年度在美國(guó)居住天數(shù)的1／3＋再上一年度在美國(guó)居住天數(shù)的1／6
例如，一個(gè)中國(guó)人，1998年在美國(guó)的居住天數(shù)為90天，1997年為240天，1996年為78天。按照上述計(jì)算方法，該中國(guó)人3年內(nèi)在美國(guó)居住的天數(shù)為183天（＝90＋240×1／3＋78×1／6），即1998年度，此中國(guó)人成為美國(guó)居民。
為了避免可能出現(xiàn)的法律性雙重征稅，可以采取國(guó)籍國(guó)減少稅收的方法來(lái)協(xié)調(diào)，即可采用稅收抵免制度或免稅制度。例如，美國(guó)公民或居民在海外工作，可享受一定的海外免稅額。其條件是，在境外工作連續(xù)12個(gè)月，最高免稅額為70000美元。
該項(xiàng)免稅額是以納稅人在境外實(shí)際提供勞務(wù)的天數(shù)計(jì)算的。納稅人的境外免稅額不得超過(guò)其境外總收入。因此，一個(gè)美國(guó)納稅人為了取得境外免稅，他應(yīng)成為某外國(guó)的居民，或者在境外任何連續(xù)12個(gè)月居住330天以上。
[案例1]
美國(guó)公民A是一位航空機(jī)械師，在韓國(guó)漢城常設(shè)機(jī)構(gòu)工作，并由此取得所得。19 96年，除兩星期假期回美國(guó)度假外，其余時(shí)間都在漢城工作。1996年，A所獲得的年薪為9萬(wàn)美元。因?yàn)锳在1996年連續(xù)12個(gè)月中330天居住在漢城，并成為韓國(guó)的居民，所以根據(jù)其在境外的實(shí)際居住天數(shù)，允許其從9萬(wàn)美元年薪中扣除7萬(wàn)美元后，再確定應(yīng)向美國(guó)政府納稅的應(yīng)稅所得。
應(yīng)該指出的是，當(dāng)出現(xiàn)自然人的法律性雙重征稅時(shí)，如果該自然人的國(guó)籍國(guó)或居住國(guó)與其所得的形成國(guó)之間簽訂了稅收協(xié)定，那么，可以采用稅收協(xié)定的有關(guān)條款來(lái)解決。而且在這種情況下，稅收協(xié)定按照國(guó)際法的規(guī)范，擁有優(yōu)先地位。
上述稅收慣例也同樣適用于已成為外國(guó)居民的個(gè)體經(jīng)營(yíng)者。
3.個(gè)體所有企業(yè)
在盎格魯撒克遜法系國(guó)家中，個(gè)體所有企業(yè)作為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一種法人組織形式，是允許存在的。個(gè)體所有企業(yè)與個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的區(qū)別在于前者是法人。
為了對(duì)業(yè)務(wù)所得和所有者所得進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，個(gè)體所有企業(yè)被認(rèn)作為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)單位。它必須按所在國(guó)的法律辦理工商管理登記，擁有自有資本和名稱。就稅收而言，個(gè)體所有企業(yè)的建立并非形成一個(gè)新的所得稅納稅主體，企業(yè)的所得與企業(yè)的個(gè)體所有者所得被視為一體，一并歸入企業(yè)業(yè)主的總所得，繳納個(gè)人所得稅。在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)，個(gè)體所有企業(yè)不填寫單獨(dú)的納稅申報(bào)表，這些所得計(jì)入企業(yè)業(yè)主的總納稅申報(bào)表中。就實(shí)質(zhì)而言，個(gè)體所有企業(yè)具有所謂混合財(cái)務(wù)制度的特點(diǎn)，也就是它把企業(yè)的所得并入應(yīng)繳納個(gè)人所得稅的該企業(yè)業(yè)主的總所得中。由此可見(jiàn)，個(gè)體所有企業(yè)的所有者承擔(dān)自己企業(yè)債務(wù)的全部責(zé)任，其中也包括全部的納稅義務(wù)。
[案例2]
K是美國(guó)圣地亞哥加利福尼亞大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)教授。K教授的年薪為5萬(wàn)美元。除了教授的工薪收入外，K還從事個(gè)體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，開(kāi)辦了一家私人的咨詢公司，該公司注冊(cè)為個(gè)體所有企業(yè)。這家公司為K帶來(lái)的年收入為2萬(wàn)美元。由K建立的個(gè)體所有企業(yè)不填寫?yīng)毩⒌亩愂丈陥?bào)表和單獨(dú)繳納所得稅，K只要填寫繳納個(gè)人所得稅的標(biāo)準(zhǔn)申報(bào)表（美國(guó)的第1040表），把自己私人公司的所得填入此表。K的總應(yīng)稅所得為7萬(wàn)美元，個(gè)體所有企業(yè)的所得列入第1040表中專門的所得分類表C中，該表用于核算個(gè)體所有企業(yè)的所得。
4.合伙企業(yè)
無(wú)論是大陸法系的國(guó)家，還是盎格魯撤克遜法系的國(guó)家，對(duì)合伙企業(yè)（Partner- ships）這樣的商業(yè)法律組織形式，在定義上基本是一致的。根據(jù)美國(guó)的法律，合伙企業(yè)是兩個(gè)或兩個(gè)以上的個(gè)人為獲取利潤(rùn)而合伙經(jīng)營(yíng)的一個(gè)聯(lián)合體[Uniform Partnership Act，§6（1）].合伙企業(yè)可以是任何一種非公司形式的經(jīng)營(yíng)組織形式，如辛迪加、工作組、合營(yíng)企業(yè)等。合伙企業(yè)的資本由各合伙人出資組成，而利潤(rùn)是按合伙企業(yè)中合伙人的出資份額進(jìn)行分配的，僅取決于企業(yè)內(nèi)原始的出資份額數(shù)。
雖然合伙企業(yè)具有自己的會(huì)計(jì)制度和企業(yè)名稱，但按照國(guó)際經(jīng)濟(jì)慣例，它不組成獨(dú)立的納稅經(jīng)營(yíng)單位。就稅收而言，合伙企業(yè)的所得與合伙人的所得被視為一體，政府就合伙人的總所得征收相應(yīng)的所得稅。
合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)制度僅是為了核算企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，而合伙企業(yè)與其合伙人簽訂合同是為了分配利潤(rùn)。合伙企業(yè)和個(gè)體所有企業(yè)完全一樣，不填寫?yīng)毩⒌亩愂丈陥?bào)表。
由于將合伙企業(yè)的所得歸入企業(yè)的合伙所有人的所得之中，就此性質(zhì)而言，它也具有混合財(cái)務(wù)制度的特點(diǎn)。如果合伙人將自己的部分所得留作企業(yè)支配，那么，這些所得仍然要?dú)w入合伙人的總所得，一并繳納所得稅。
[案例3]
合伙企業(yè)A＆B在1996年獲取應(yīng)稅所得2萬(wàn)美元。在分配過(guò)程中，A＆B的兩個(gè)合伙人各取得現(xiàn)金5000美元，其余1萬(wàn)美元留作企業(yè)的資產(chǎn)。合伙企業(yè)不作為所得稅的獨(dú)立納稅主體。盡管每個(gè)合伙人只收到現(xiàn)金5000美元，但每個(gè)人必須把1萬(wàn)美元計(jì)入自己1996年的納稅申報(bào)表。合伙企業(yè)應(yīng)該編制會(huì)計(jì)報(bào)表，讓每個(gè)合伙人了解自己的業(yè)務(wù)成果和這些業(yè)務(wù)的最終效果。
公司向自己的股東分配利潤(rùn)必須納稅，但合伙企業(yè)不是獨(dú)立的納稅主體，它向自己的合伙人分配利潤(rùn)可享受免稅。但是，就其他稅種如資本利得稅（對(duì)企業(yè)出售資產(chǎn)征收的稅）而言，合伙企業(yè)（個(gè)體所有企業(yè)也一樣）可以作為一個(gè)獨(dú)立的商業(yè)納稅主體，照章納稅。
合伙人的地位應(yīng)該符合以下一系列標(biāo)準(zhǔn)：有成為合伙人的愿望，參與合伙人之間的利潤(rùn)分配和虧損的分擔(dān)，以合同規(guī)定的出資比例投資于注冊(cè)資本，參與企業(yè)的管理，對(duì)合伙企業(yè)的債務(wù)和義務(wù)承擔(dān)個(gè)人的責(zé)任，有能力清算自己出資的份額。
合伙企業(yè)的資本所有者（即合伙人）可以是自然人、非公司的經(jīng)營(yíng)單位，也可以是公司。合伙人地位的確定取決于該合伙企業(yè)是以何種形式登記注冊(cè)的，是無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)還是有限責(zé)任合伙企業(yè)。
?。?）無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)
無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)（general partnership）是兩個(gè)或兩個(gè)以上的自然人為了經(jīng)營(yíng)目的組成的一個(gè)聯(lián)合體，對(duì)自己的債權(quán)人承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，擁有自己的名稱。
無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)是由合伙人之間簽訂合同，以一定的名稱在工商管理部門登記后成立的。無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)不是公司組織，但是，它具有法人地位，從事法律允許的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，擁有義務(wù)和承擔(dān)債務(wù)，并以法律關(guān)系中的一個(gè)獨(dú)立主體出現(xiàn)。無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)是法律的主體，但它不是納稅主體。
?。?）有限責(zé)任合伙企業(yè)
有限責(zé)任合伙企業(yè)（limited Partnership）與無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)的區(qū)別是，至少有一個(gè)合伙人（一般合伙人）對(duì)債務(wù)和義務(wù)承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，同時(shí)，其他合伙人（有限合伙人）僅承擔(dān)以其投資份額為限度的責(zé)任。
有些國(guó)家允許建立所謂的普通合伙企業(yè)（ordinary partnership）。通常，這類合伙企業(yè)是為了完成某些特殊的和短期的任務(wù)而建立的一種封閉式的聯(lián)合體。此類合伙企業(yè)無(wú)需向工商管理部門注冊(cè)登記，也不具有自己的名稱，企業(yè)的管理立足于合伙經(jīng)營(yíng)的合同和合伙人的共同責(zé)任基礎(chǔ)之上。
有些國(guó)家不允許就某些特別類型的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)組建合伙企業(yè)。這類經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是指那些對(duì)合伙人之間的利潤(rùn)分配難以跟蹤探究的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在美國(guó)，合伙企業(yè)不能從事如投資活動(dòng)、不動(dòng)產(chǎn)業(yè)務(wù)和租賃業(yè)務(wù)。
正像前面指出的那樣，對(duì)合伙企業(yè)的稅收，比較盛行的觀點(diǎn)是聚集的觀點(diǎn)（aggregate concept）。根據(jù)這個(gè)觀點(diǎn)，合伙企業(yè)被視作該企業(yè)的所有個(gè)人納稅人即自然人一合伙人的總合。所有合伙人的所得之和，組成了合伙企業(yè)的總所得。鑒于這種混合財(cái)務(wù)制度，在稅收方面，合伙企業(yè)相當(dāng)于一個(gè)自然人，即個(gè)人所得稅的課稅主體。
1.所在管轄區(qū)的公民、居民和外籍居民
公民之所以成為某管轄區(qū)的納稅人，其連接因素主要是其出生狀況，其中包括血緣狀況以及出生地狀況，當(dāng)然也包括某些移民因素。在這方面，納稅人的年齡沒(méi)有任何意義。一旦成為某國(guó)的公民，其任何來(lái)源的所得和財(cái)產(chǎn)都可能成為該國(guó)的課稅對(duì)象。
居民是指在某管轄區(qū)內(nèi)有住所的人。住所是對(duì)納稅人征稅的一個(gè)基本依據(jù)。這個(gè)住所的含義往往與戶籍、生活場(chǎng)所、管理生活的場(chǎng)所等所在的地點(diǎn)或國(guó)家聯(lián)系在一起。
外籍納稅人一旦取得某管轄區(qū)的居民地位，即在某個(gè)日歷年度或納稅年度中住滿183天以上，并在該管轄區(qū)內(nèi)擁有某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)，或在其中設(shè)有自己的經(jīng)濟(jì)利益中心（居民身份的大部分標(biāo)志是根據(jù)稅收戶籍來(lái)建立的），在納稅待遇方面就與管轄區(qū)內(nèi)的公民、居民一視同仁。
如果自然人以個(gè)人名義從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而且不組成具有獨(dú)立法人地位的企業(yè)，那么，非法人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（所謂的個(gè)體經(jīng)營(yíng)）在稅收方面與取得消極所得的自然人有很多共同之處。必須指出的是，非法人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在不少歐洲大陸國(guó)家（如德國(guó)）的內(nèi)邢法系中是允許存在的、但在盎格魯撒克遜法系國(guó)家中卻未能得到推廣。因?yàn)檫@些國(guó)家的法律規(guī)定，自然人如果是某個(gè)企業(yè)的個(gè)體擁有者，可建立具有法人地位的個(gè)體所有企業(yè)（sole Proprietnrships）。
2.外國(guó)居民
外國(guó)居民是指有來(lái)源于境外某國(guó)的所得（如利息、股息和版權(quán)出售所得等），并就自己的所得向該國(guó)繳納稅收的自然人。就此稅性質(zhì)而言，可能類似于匯出利潤(rùn)稅（remittance tax），這些稅可能會(huì)影響到對(duì)外國(guó)自然人有利的消極所得的分配。
在不少國(guó)家，對(duì)自然人來(lái)說(shuō)，國(guó)籍是居民范疇的基礎(chǔ)，某個(gè)國(guó)家的公民同時(shí)又是某外國(guó)的居民，在稅收上他仍被歸入本國(guó)納稅人的范圍之中。例如，一個(gè)被實(shí)際所在地國(guó)家的法律認(rèn)作外國(guó)稅收居民的美國(guó)公民，其所有來(lái)源的所得，包括外國(guó)所得，均需按美國(guó)公民（居民）的稅率和方法，向美國(guó)政府繳納稅收。
美國(guó)政府規(guī)定，如果一個(gè)外國(guó)自然人被認(rèn)定為美國(guó)居民，他必須在某個(gè)日歷年度符合下列條件：
?。?）合法停留在美國(guó)境內(nèi)（即沒(méi)有違反美國(guó)的移民法）。
（2）得到美國(guó)政府承認(rèn)的美國(guó)居民（即擁有美國(guó)永久居住權(quán)，持有通常所說(shuō)的“綠卡”）。
?。?）經(jīng)過(guò)實(shí)質(zhì)停留測(cè)定法的測(cè)定。此法規(guī)定，任何3年內(nèi)在美國(guó)居住的時(shí)間超過(guò)183天，即被認(rèn)定為美國(guó)居民。其計(jì)算方法是：
3年內(nèi)在美國(guó)居住的天數(shù)＝當(dāng)年在美國(guó)的居住天數(shù)（不得少于31天）＋上一年度在美國(guó)居住天數(shù)的1／3＋再上一年度在美國(guó)居住天數(shù)的1／6
例如，一個(gè)中國(guó)人，1998年在美國(guó)的居住天數(shù)為90天，1997年為240天，1996年為78天。按照上述計(jì)算方法，該中國(guó)人3年內(nèi)在美國(guó)居住的天數(shù)為183天（＝90＋240×1／3＋78×1／6），即1998年度，此中國(guó)人成為美國(guó)居民。
為了避免可能出現(xiàn)的法律性雙重征稅，可以采取國(guó)籍國(guó)減少稅收的方法來(lái)協(xié)調(diào)，即可采用稅收抵免制度或免稅制度。例如，美國(guó)公民或居民在海外工作，可享受一定的海外免稅額。其條件是，在境外工作連續(xù)12個(gè)月，最高免稅額為70000美元。
該項(xiàng)免稅額是以納稅人在境外實(shí)際提供勞務(wù)的天數(shù)計(jì)算的。納稅人的境外免稅額不得超過(guò)其境外總收入。因此，一個(gè)美國(guó)納稅人為了取得境外免稅，他應(yīng)成為某外國(guó)的居民，或者在境外任何連續(xù)12個(gè)月居住330天以上。
[案例1]
美國(guó)公民A是一位航空機(jī)械師，在韓國(guó)漢城常設(shè)機(jī)構(gòu)工作，并由此取得所得。19 96年，除兩星期假期回美國(guó)度假外，其余時(shí)間都在漢城工作。1996年，A所獲得的年薪為9萬(wàn)美元。因?yàn)锳在1996年連續(xù)12個(gè)月中330天居住在漢城，并成為韓國(guó)的居民，所以根據(jù)其在境外的實(shí)際居住天數(shù)，允許其從9萬(wàn)美元年薪中扣除7萬(wàn)美元后，再確定應(yīng)向美國(guó)政府納稅的應(yīng)稅所得。
應(yīng)該指出的是，當(dāng)出現(xiàn)自然人的法律性雙重征稅時(shí)，如果該自然人的國(guó)籍國(guó)或居住國(guó)與其所得的形成國(guó)之間簽訂了稅收協(xié)定，那么，可以采用稅收協(xié)定的有關(guān)條款來(lái)解決。而且在這種情況下，稅收協(xié)定按照國(guó)際法的規(guī)范，擁有優(yōu)先地位。
上述稅收慣例也同樣適用于已成為外國(guó)居民的個(gè)體經(jīng)營(yíng)者。
3.個(gè)體所有企業(yè)
在盎格魯撒克遜法系國(guó)家中，個(gè)體所有企業(yè)作為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一種法人組織形式，是允許存在的。個(gè)體所有企業(yè)與個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的區(qū)別在于前者是法人。
為了對(duì)業(yè)務(wù)所得和所有者所得進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，個(gè)體所有企業(yè)被認(rèn)作為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)單位。它必須按所在國(guó)的法律辦理工商管理登記，擁有自有資本和名稱。就稅收而言，個(gè)體所有企業(yè)的建立并非形成一個(gè)新的所得稅納稅主體，企業(yè)的所得與企業(yè)的個(gè)體所有者所得被視為一體，一并歸入企業(yè)業(yè)主的總所得，繳納個(gè)人所得稅。在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)，個(gè)體所有企業(yè)不填寫單獨(dú)的納稅申報(bào)表，這些所得計(jì)入企業(yè)業(yè)主的總納稅申報(bào)表中。就實(shí)質(zhì)而言，個(gè)體所有企業(yè)具有所謂混合財(cái)務(wù)制度的特點(diǎn)，也就是它把企業(yè)的所得并入應(yīng)繳納個(gè)人所得稅的該企業(yè)業(yè)主的總所得中。由此可見(jiàn)，個(gè)體所有企業(yè)的所有者承擔(dān)自己企業(yè)債務(wù)的全部責(zé)任，其中也包括全部的納稅義務(wù)。
[案例2]
K是美國(guó)圣地亞哥加利福尼亞大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)教授。K教授的年薪為5萬(wàn)美元。除了教授的工薪收入外，K還從事個(gè)體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，開(kāi)辦了一家私人的咨詢公司，該公司注冊(cè)為個(gè)體所有企業(yè)。這家公司為K帶來(lái)的年收入為2萬(wàn)美元。由K建立的個(gè)體所有企業(yè)不填寫?yīng)毩⒌亩愂丈陥?bào)表和單獨(dú)繳納所得稅，K只要填寫繳納個(gè)人所得稅的標(biāo)準(zhǔn)申報(bào)表（美國(guó)的第1040表），把自己私人公司的所得填入此表。K的總應(yīng)稅所得為7萬(wàn)美元，個(gè)體所有企業(yè)的所得列入第1040表中專門的所得分類表C中，該表用于核算個(gè)體所有企業(yè)的所得。
4.合伙企業(yè)
無(wú)論是大陸法系的國(guó)家，還是盎格魯撤克遜法系的國(guó)家，對(duì)合伙企業(yè)（Partner- ships）這樣的商業(yè)法律組織形式，在定義上基本是一致的。根據(jù)美國(guó)的法律，合伙企業(yè)是兩個(gè)或兩個(gè)以上的個(gè)人為獲取利潤(rùn)而合伙經(jīng)營(yíng)的一個(gè)聯(lián)合體[Uniform Partnership Act，§6（1）].合伙企業(yè)可以是任何一種非公司形式的經(jīng)營(yíng)組織形式，如辛迪加、工作組、合營(yíng)企業(yè)等。合伙企業(yè)的資本由各合伙人出資組成，而利潤(rùn)是按合伙企業(yè)中合伙人的出資份額進(jìn)行分配的，僅取決于企業(yè)內(nèi)原始的出資份額數(shù)。
雖然合伙企業(yè)具有自己的會(huì)計(jì)制度和企業(yè)名稱，但按照國(guó)際經(jīng)濟(jì)慣例，它不組成獨(dú)立的納稅經(jīng)營(yíng)單位。就稅收而言，合伙企業(yè)的所得與合伙人的所得被視為一體，政府就合伙人的總所得征收相應(yīng)的所得稅。
合伙企業(yè)的會(huì)計(jì)制度僅是為了核算企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，而合伙企業(yè)與其合伙人簽訂合同是為了分配利潤(rùn)。合伙企業(yè)和個(gè)體所有企業(yè)完全一樣，不填寫?yīng)毩⒌亩愂丈陥?bào)表。
由于將合伙企業(yè)的所得歸入企業(yè)的合伙所有人的所得之中，就此性質(zhì)而言，它也具有混合財(cái)務(wù)制度的特點(diǎn)。如果合伙人將自己的部分所得留作企業(yè)支配，那么，這些所得仍然要?dú)w入合伙人的總所得，一并繳納所得稅。
[案例3]
合伙企業(yè)A＆B在1996年獲取應(yīng)稅所得2萬(wàn)美元。在分配過(guò)程中，A＆B的兩個(gè)合伙人各取得現(xiàn)金5000美元，其余1萬(wàn)美元留作企業(yè)的資產(chǎn)。合伙企業(yè)不作為所得稅的獨(dú)立納稅主體。盡管每個(gè)合伙人只收到現(xiàn)金5000美元，但每個(gè)人必須把1萬(wàn)美元計(jì)入自己1996年的納稅申報(bào)表。合伙企業(yè)應(yīng)該編制會(huì)計(jì)報(bào)表，讓每個(gè)合伙人了解自己的業(yè)務(wù)成果和這些業(yè)務(wù)的最終效果。
公司向自己的股東分配利潤(rùn)必須納稅，但合伙企業(yè)不是獨(dú)立的納稅主體，它向自己的合伙人分配利潤(rùn)可享受免稅。但是，就其他稅種如資本利得稅（對(duì)企業(yè)出售資產(chǎn)征收的稅）而言，合伙企業(yè)（個(gè)體所有企業(yè)也一樣）可以作為一個(gè)獨(dú)立的商業(yè)納稅主體，照章納稅。
合伙人的地位應(yīng)該符合以下一系列標(biāo)準(zhǔn)：有成為合伙人的愿望，參與合伙人之間的利潤(rùn)分配和虧損的分擔(dān)，以合同規(guī)定的出資比例投資于注冊(cè)資本，參與企業(yè)的管理，對(duì)合伙企業(yè)的債務(wù)和義務(wù)承擔(dān)個(gè)人的責(zé)任，有能力清算自己出資的份額。
合伙企業(yè)的資本所有者（即合伙人）可以是自然人、非公司的經(jīng)營(yíng)單位，也可以是公司。合伙人地位的確定取決于該合伙企業(yè)是以何種形式登記注冊(cè)的，是無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)還是有限責(zé)任合伙企業(yè)。
?。?）無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)
無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)（general partnership）是兩個(gè)或兩個(gè)以上的自然人為了經(jīng)營(yíng)目的組成的一個(gè)聯(lián)合體，對(duì)自己的債權(quán)人承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，擁有自己的名稱。
無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)是由合伙人之間簽訂合同，以一定的名稱在工商管理部門登記后成立的。無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)不是公司組織，但是，它具有法人地位，從事法律允許的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，擁有義務(wù)和承擔(dān)債務(wù)，并以法律關(guān)系中的一個(gè)獨(dú)立主體出現(xiàn)。無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)是法律的主體，但它不是納稅主體。
?。?）有限責(zé)任合伙企業(yè)
有限責(zé)任合伙企業(yè)（limited Partnership）與無(wú)限責(zé)任合伙企業(yè)的區(qū)別是，至少有一個(gè)合伙人（一般合伙人）對(duì)債務(wù)和義務(wù)承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，同時(shí)，其他合伙人（有限合伙人）僅承擔(dān)以其投資份額為限度的責(zé)任。
有些國(guó)家允許建立所謂的普通合伙企業(yè)（ordinary partnership）。通常，這類合伙企業(yè)是為了完成某些特殊的和短期的任務(wù)而建立的一種封閉式的聯(lián)合體。此類合伙企業(yè)無(wú)需向工商管理部門注冊(cè)登記，也不具有自己的名稱，企業(yè)的管理立足于合伙經(jīng)營(yíng)的合同和合伙人的共同責(zé)任基礎(chǔ)之上。
有些國(guó)家不允許就某些特別類型的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)組建合伙企業(yè)。這類經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是指那些對(duì)合伙人之間的利潤(rùn)分配難以跟蹤探究的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在美國(guó)，合伙企業(yè)不能從事如投資活動(dòng)、不動(dòng)產(chǎn)業(yè)務(wù)和租賃業(yè)務(wù)。
正像前面指出的那樣，對(duì)合伙企業(yè)的稅收，比較盛行的觀點(diǎn)是聚集的觀點(diǎn)（aggregate concept）。根據(jù)這個(gè)觀點(diǎn)，合伙企業(yè)被視作該企業(yè)的所有個(gè)人納稅人即自然人一合伙人的總合。所有合伙人的所得之和，組成了合伙企業(yè)的總所得。鑒于這種混合財(cái)務(wù)制度，在稅收方面，合伙企業(yè)相當(dāng)于一個(gè)自然人，即個(gè)人所得稅的課稅主體。
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