增值稅的合理籌劃——改變經(jīng)營方式的增值稅籌劃
子公司與分公司是現(xiàn)代大公司企業(yè)經(jīng)營組織的重要形式。一家公司為什么安排它的某些附屬單位作為子公司，而另一些附屬單位又作為分公司？這恐怕最主要要從稅收籌劃的角度來分析，因為在市場競爭日趨激烈的條件下，一切合法的有利于提高企業(yè)經(jīng)濟效益的措施均是企業(yè)考慮的重點，而選擇有利于納稅優(yōu)惠的組織形式，正是能達到這一目標(biāo)的重要途徑之一。
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于連鎖經(jīng)營企業(yè)增值稅納稅地點問題的通知》[財稅字（1997）097號]對連鎖經(jīng)營企業(yè)實行統(tǒng)一繳納增值稅的有關(guān)問題通知如下：
（1）對跨地區(qū)經(jīng)營的直營連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店均由總部全資或控股開設(shè)，在總部領(lǐng)導(dǎo)下統(tǒng)一經(jīng)營的連鎖企業(yè)，凡按照國內(nèi)貿(mào)易部《連鎖店經(jīng)營管理規(guī)范意見》[內(nèi)貿(mào)政體法字（1997）第24號]的要求，采取微機聯(lián)網(wǎng)，實行統(tǒng)一采購配送商品，統(tǒng)一核算，統(tǒng)一規(guī)范化管理和經(jīng)營，并符合以下條件的，可對總店和分店實行由總店向其所在地主管稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一申報繳納增值稅：
①在直轄市范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)直轄市國家稅務(wù)局會同市財政局審批同意；
②在計劃單列市范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)計劃單列市國家稅務(wù)局會同市財政局審批同意；
③在?。ㄗ灾螀^(qū)）范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)省（自治區(qū)）國家稅務(wù)局會同省財政廳審批同意；
④在同一縣（市）范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)縣（市）國家稅務(wù)局會同縣（市）財政局審批同意。
（2）連鎖企業(yè)實行由總店向總店所在地主管稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一繳納增值稅后，財政部門應(yīng)研究采取妥善辦法，保證分店所在地的財政利益在納稅地點變化后不受影響。涉及省內(nèi)地，市間利益轉(zhuǎn)移的，由省級財政部門確定；涉及地，市內(nèi)縣（市）間利益轉(zhuǎn)移的，由地，市財政部門確定；縣（市）范圍內(nèi)的利益轉(zhuǎn)移，由縣（市）財政部門確定。
（3）對自愿連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店均為獨立法人，各自的資產(chǎn)所有權(quán)不變的連鎖企業(yè)和特許連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店同總部簽訂合同，取得使用總部商標(biāo)，商號，經(jīng)營技術(shù)及銷售總部開發(fā)商品的特許權(quán)的連鎖企業(yè)，其納稅地點不變，仍由各獨立核算門店分別向所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。
[案例]
奧克司（深圳）電子有限公司是1997年成立的具有進出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)型中外合資企業(yè)，主要生產(chǎn)甲產(chǎn)品及經(jīng)銷乙產(chǎn)品。
2002年美國客戶每月對乙產(chǎn)品的需求量是100萬件，奧克司（深圳）電子有限公司未自行生產(chǎn)，而是從光華電子廠購進后銷售給新華外貿(mào)公司出口至國外客戶。
乙產(chǎn)品的制造成本為90萬元，其中材料成本是80萬元（不含稅價，且能全部取得17％的增值稅專用發(fā)票）。
光華電子廠以100萬元的不含稅價格銷售給奧克司（深圳）電子有限公司，其當(dāng)月利潤是10萬元，
進項稅額＝80萬元×17％＝13．6萬元，
銷項稅額＝100萬元×17％＝17萬元，
應(yīng)繳增值稅＝17萬元－13．6萬元＝3．4萬元。
奧克司（深圳）電子有限公司以100萬元的不含稅價格購進，以110萬元的不含稅價格售出，
當(dāng)月進項稅額＝100萬元×17％＝17萬元，
當(dāng)月銷項稅額＝110萬×17％＝18．7萬元，
應(yīng)繳增值稅1．7萬元，利潤10萬元。
新華外貿(mào)公司以110萬元不含稅價（含稅價128．7萬元）購進，因該公司銷售非自產(chǎn)貨物無法開具稅收繳款書，因此，新華外貿(mào)公司無法辦理出口退稅。
購進成本應(yīng)是含稅價128．7萬元，出口售價130萬元，利潤1．3萬元，不繳稅，不退稅。乙產(chǎn)品征稅率和退稅率均為17％。
[要求解答]
奧克司（深圳）電子有限公司的納稅籌劃
[籌劃分析]
奧克司（深圳）電子有限公司在進行稅務(wù)籌劃時，可在以下三個方案中選擇一個稅收負擔(dān)最輕的方案。
方案一
[籌劃思路]
改變奧克司（深圳）電子有限公司中間經(jīng)銷商的地位，而是由沃爾夫（珠海）電子有限公司為新華外貿(mào)公司向光華電子廠代購乙產(chǎn)品，按照規(guī)范的代購程序由光華電子廠直接賣給新華外貿(mào)公司，奧克司（深圳）電子有限公司為新華外貿(mào)公司代購貨物應(yīng)向其索取代理費。按該方案運作后，由于光華電子廠屬生產(chǎn)型企業(yè)，其銷售給新華外貿(mào)公司的自產(chǎn)貨物，可開具“稅收繳款書”，新華外貿(mào)公司憑該稅收繳款書可辦理出口退稅。
[操作方法]
奧克司（深圳）電子有限公司具體操作為：
（1）光華電子廠用80萬元購料加工后，以100萬元（不含稅價格）開具增值稅專用發(fā)票銷售給新華外貿(mào)公司，同時提供給新華外貿(mào)公司稅收繳款書，光華電子廠進項稅額13．6萬元，銷項稅額17萬元，應(yīng)繳增值稅3．4萬元。
（2）奧克司（深圳）電子有限公司向新華外貿(mào)公司收取28．7萬元代購貨物的代理費，應(yīng)繳納1．435萬元的營業(yè)稅（28．7萬元×5％），利潤為27．265萬元。
（3）新華外貿(mào)公司以100萬元（不含稅價格）購入貨物，同時支付奧克司（深圳）電子有限公司28．7萬元代理費，出口售價130萬元，利潤1．3萬元，同時購貨時應(yīng)支付17萬元的進項稅，貨物出口后能取得17萬元的出口退稅，因此，增值稅稅負為0.按此方案，光華電子廠和新華外貿(mào)公司的利潤及稅負未變，而奧克司（深圳）電子有限公司利潤增至27．265萬元，少繳1．7萬元的增值稅。
方案二
[籌劃思路]
變奧克司（深圳）電子有限公司為光華電子廠的供貨商，由沃爾夫（珠海）電子有限公司購入乙產(chǎn)品的原材料，加上自己應(yīng)得的利潤后將原材料銷售給光華電子廠，再由光華電子廠生產(chǎn)出成品后售給新華外貿(mào)公司，同時提供稅收繳款書，由新華外貿(mào)公司辦理出口退稅。
[操作方法]
奧克司（深圳）電子有限公司具體操作為：
（1）以80萬元的不含稅價格購入材料，取得增值稅專用發(fā)票，以108．7萬元（含稅價127．179萬元）銷售給A加工廠，當(dāng)月進項稅額13．6萬元，銷項稅額18．479萬元，應(yīng)繳增值稅4．879萬元，利潤28．7萬元。
（2）光華電子廠以108．7萬元（含稅價127．179萬元）購進，以128．7萬元（含稅價150．579萬元）銷售給新華外貿(mào)公司，利潤10萬元，進項稅額18．479萬元。銷項稅額21．879萬元，應(yīng)繳增值稅3．4萬元，稅負及利潤額未改變。
（3）新華外貿(mào)公司以128．7萬元（含稅價150．579萬元）購進，出口售價130萬元，利潤1．3萬元未變，購貨時支付的進項稅額21．879萬元在貨物出門后可全額退稅。
因此，增值稅稅負為0，未發(fā)生變化。按此方案，光華電子廠和新華外貿(mào)公司的利潤及稅負未變，奧克司（深圳）電子有限公司利潤增至28．7萬元，增值稅稅負增加3．179萬元。
方案三
[籌劃思路]
奧克司（深圳）電子有限公司以光華電子廠應(yīng)得利潤10萬元／月的額度整體租賃光華電子廠生產(chǎn)乙產(chǎn)品的設(shè)備（含人工費等），自購材料加工成成品后直接出口，使乙產(chǎn)品變成自產(chǎn)自銷。按此種方式，奧克司（深圳）電子有限公司出口應(yīng)享受生產(chǎn)企業(yè)的“免、抵、退”政策。
[計算說明]
由于購進80萬元的材料相應(yīng)取得13．6萬元進項稅，該產(chǎn)品以130萬元報關(guān)出口后可退增值稅13．6萬元，因此，增值稅稅負是0，其成本是90萬元（制造成本）＋10萬元（租賃費），銷售價130萬元，利潤30萬元。
[比較分析]
奧克司（深圳）電子有限公司以上三個方案中，由于經(jīng)營方式的改變，解決了一個根本問題，就是整個環(huán)節(jié)可以辦理出口退稅了，其中方案三最優(yōu)。
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于連鎖經(jīng)營企業(yè)增值稅納稅地點問題的通知》[財稅字（1997）097號]對連鎖經(jīng)營企業(yè)實行統(tǒng)一繳納增值稅的有關(guān)問題通知如下：
（1）對跨地區(qū)經(jīng)營的直營連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店均由總部全資或控股開設(shè)，在總部領(lǐng)導(dǎo)下統(tǒng)一經(jīng)營的連鎖企業(yè)，凡按照國內(nèi)貿(mào)易部《連鎖店經(jīng)營管理規(guī)范意見》[內(nèi)貿(mào)政體法字（1997）第24號]的要求，采取微機聯(lián)網(wǎng)，實行統(tǒng)一采購配送商品，統(tǒng)一核算，統(tǒng)一規(guī)范化管理和經(jīng)營，并符合以下條件的，可對總店和分店實行由總店向其所在地主管稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一申報繳納增值稅：
①在直轄市范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)直轄市國家稅務(wù)局會同市財政局審批同意；
②在計劃單列市范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)計劃單列市國家稅務(wù)局會同市財政局審批同意；
③在?。ㄗ灾螀^(qū)）范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)省（自治區(qū)）國家稅務(wù)局會同省財政廳審批同意；
④在同一縣（市）范圍內(nèi)連鎖經(jīng)營的企業(yè)，報經(jīng)縣（市）國家稅務(wù)局會同縣（市）財政局審批同意。
（2）連鎖企業(yè)實行由總店向總店所在地主管稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一繳納增值稅后，財政部門應(yīng)研究采取妥善辦法，保證分店所在地的財政利益在納稅地點變化后不受影響。涉及省內(nèi)地，市間利益轉(zhuǎn)移的，由省級財政部門確定；涉及地，市內(nèi)縣（市）間利益轉(zhuǎn)移的，由地，市財政部門確定；縣（市）范圍內(nèi)的利益轉(zhuǎn)移，由縣（市）財政部門確定。
（3）對自愿連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店均為獨立法人，各自的資產(chǎn)所有權(quán)不變的連鎖企業(yè)和特許連鎖企業(yè)，即連鎖店的門店同總部簽訂合同，取得使用總部商標(biāo)，商號，經(jīng)營技術(shù)及銷售總部開發(fā)商品的特許權(quán)的連鎖企業(yè)，其納稅地點不變，仍由各獨立核算門店分別向所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。
[案例]
奧克司（深圳）電子有限公司是1997年成立的具有進出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)型中外合資企業(yè)，主要生產(chǎn)甲產(chǎn)品及經(jīng)銷乙產(chǎn)品。
2002年美國客戶每月對乙產(chǎn)品的需求量是100萬件，奧克司（深圳）電子有限公司未自行生產(chǎn)，而是從光華電子廠購進后銷售給新華外貿(mào)公司出口至國外客戶。
乙產(chǎn)品的制造成本為90萬元，其中材料成本是80萬元（不含稅價，且能全部取得17％的增值稅專用發(fā)票）。
光華電子廠以100萬元的不含稅價格銷售給奧克司（深圳）電子有限公司，其當(dāng)月利潤是10萬元，
進項稅額＝80萬元×17％＝13．6萬元，
銷項稅額＝100萬元×17％＝17萬元，
應(yīng)繳增值稅＝17萬元－13．6萬元＝3．4萬元。
奧克司（深圳）電子有限公司以100萬元的不含稅價格購進，以110萬元的不含稅價格售出，
當(dāng)月進項稅額＝100萬元×17％＝17萬元，
當(dāng)月銷項稅額＝110萬×17％＝18．7萬元，
應(yīng)繳增值稅1．7萬元，利潤10萬元。
新華外貿(mào)公司以110萬元不含稅價（含稅價128．7萬元）購進，因該公司銷售非自產(chǎn)貨物無法開具稅收繳款書，因此，新華外貿(mào)公司無法辦理出口退稅。
購進成本應(yīng)是含稅價128．7萬元，出口售價130萬元，利潤1．3萬元，不繳稅，不退稅。乙產(chǎn)品征稅率和退稅率均為17％。
[要求解答]
奧克司（深圳）電子有限公司的納稅籌劃
[籌劃分析]
奧克司（深圳）電子有限公司在進行稅務(wù)籌劃時，可在以下三個方案中選擇一個稅收負擔(dān)最輕的方案。
方案一
[籌劃思路]
改變奧克司（深圳）電子有限公司中間經(jīng)銷商的地位，而是由沃爾夫（珠海）電子有限公司為新華外貿(mào)公司向光華電子廠代購乙產(chǎn)品，按照規(guī)范的代購程序由光華電子廠直接賣給新華外貿(mào)公司，奧克司（深圳）電子有限公司為新華外貿(mào)公司代購貨物應(yīng)向其索取代理費。按該方案運作后，由于光華電子廠屬生產(chǎn)型企業(yè)，其銷售給新華外貿(mào)公司的自產(chǎn)貨物，可開具“稅收繳款書”，新華外貿(mào)公司憑該稅收繳款書可辦理出口退稅。
[操作方法]
奧克司（深圳）電子有限公司具體操作為：
（1）光華電子廠用80萬元購料加工后，以100萬元（不含稅價格）開具增值稅專用發(fā)票銷售給新華外貿(mào)公司，同時提供給新華外貿(mào)公司稅收繳款書，光華電子廠進項稅額13．6萬元，銷項稅額17萬元，應(yīng)繳增值稅3．4萬元。
（2）奧克司（深圳）電子有限公司向新華外貿(mào)公司收取28．7萬元代購貨物的代理費，應(yīng)繳納1．435萬元的營業(yè)稅（28．7萬元×5％），利潤為27．265萬元。
（3）新華外貿(mào)公司以100萬元（不含稅價格）購入貨物，同時支付奧克司（深圳）電子有限公司28．7萬元代理費，出口售價130萬元，利潤1．3萬元，同時購貨時應(yīng)支付17萬元的進項稅，貨物出口后能取得17萬元的出口退稅，因此，增值稅稅負為0.按此方案，光華電子廠和新華外貿(mào)公司的利潤及稅負未變，而奧克司（深圳）電子有限公司利潤增至27．265萬元，少繳1．7萬元的增值稅。
方案二
[籌劃思路]
變奧克司（深圳）電子有限公司為光華電子廠的供貨商，由沃爾夫（珠海）電子有限公司購入乙產(chǎn)品的原材料，加上自己應(yīng)得的利潤后將原材料銷售給光華電子廠，再由光華電子廠生產(chǎn)出成品后售給新華外貿(mào)公司，同時提供稅收繳款書，由新華外貿(mào)公司辦理出口退稅。
[操作方法]
奧克司（深圳）電子有限公司具體操作為：
（1）以80萬元的不含稅價格購入材料，取得增值稅專用發(fā)票，以108．7萬元（含稅價127．179萬元）銷售給A加工廠，當(dāng)月進項稅額13．6萬元，銷項稅額18．479萬元，應(yīng)繳增值稅4．879萬元，利潤28．7萬元。
（2）光華電子廠以108．7萬元（含稅價127．179萬元）購進，以128．7萬元（含稅價150．579萬元）銷售給新華外貿(mào)公司，利潤10萬元，進項稅額18．479萬元。銷項稅額21．879萬元，應(yīng)繳增值稅3．4萬元，稅負及利潤額未改變。
（3）新華外貿(mào)公司以128．7萬元（含稅價150．579萬元）購進，出口售價130萬元，利潤1．3萬元未變，購貨時支付的進項稅額21．879萬元在貨物出門后可全額退稅。
因此，增值稅稅負為0，未發(fā)生變化。按此方案，光華電子廠和新華外貿(mào)公司的利潤及稅負未變，奧克司（深圳）電子有限公司利潤增至28．7萬元，增值稅稅負增加3．179萬元。
方案三
[籌劃思路]
奧克司（深圳）電子有限公司以光華電子廠應(yīng)得利潤10萬元／月的額度整體租賃光華電子廠生產(chǎn)乙產(chǎn)品的設(shè)備（含人工費等），自購材料加工成成品后直接出口，使乙產(chǎn)品變成自產(chǎn)自銷。按此種方式，奧克司（深圳）電子有限公司出口應(yīng)享受生產(chǎn)企業(yè)的“免、抵、退”政策。
[計算說明]
由于購進80萬元的材料相應(yīng)取得13．6萬元進項稅，該產(chǎn)品以130萬元報關(guān)出口后可退增值稅13．6萬元，因此，增值稅稅負是0，其成本是90萬元（制造成本）＋10萬元（租賃費），銷售價130萬元，利潤30萬元。
[比較分析]
奧克司（深圳）電子有限公司以上三個方案中，由于經(jīng)營方式的改變，解決了一個根本問題，就是整個環(huán)節(jié)可以辦理出口退稅了，其中方案三最優(yōu)。
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