稅收籌劃的理論探討及實(shí)務(wù)運(yùn)用

　　稅收作為調(diào)節(jié)企業(yè)與國(guó)家經(jīng)濟(jì)利益的重要手段，對(duì)企業(yè)投資決策、經(jīng)營(yíng)運(yùn)行產(chǎn)生著深刻的影響。企業(yè)如何依托稅收法規(guī)，巧妙地運(yùn)用稅收杠桿，達(dá)到既減抑自身稅負(fù)，又符合國(guó)家政策導(dǎo)向的目的，使企業(yè)享有更大權(quán)益，已成為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)理財(cái)?shù)闹匾獌?nèi)容，稅收籌劃應(yīng)運(yùn)而生。

　　稅收籌劃在西方國(guó)家早已是普遍存在的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和律師的一項(xiàng)重要工作就是幫助企業(yè)及個(gè)人進(jìn)行納稅籌劃。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的成熟和發(fā)展，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)稅收籌劃越來(lái)越關(guān)注。應(yīng)當(dāng)正視這一市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的必然產(chǎn)物，引導(dǎo)其健康發(fā)展。

　　一、稅收籌劃的理論內(nèi)涵稅收籌劃（Taxplanning），是納稅人在實(shí)際納稅義務(wù)發(fā)生之前對(duì)納稅負(fù)擔(dān)的低位選擇。納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)仁马?xiàng)的事先安排和籌劃，充分利用稅法所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益。

　　目前，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)稅收籌劃的理解有相當(dāng)大的差異，關(guān)鍵在于對(duì)稅收籌劃實(shí)質(zhì)內(nèi)涵的認(rèn)識(shí)分歧。筆者認(rèn)為：

　　1、稅收籌劃是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的客觀必然市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是競(jìng)爭(zhēng)經(jīng)濟(jì)，其競(jìng)爭(zhēng)規(guī)則是以法律規(guī)范的形式表現(xiàn)出來(lái)的。稅法規(guī)范國(guó)家與企業(yè)的稅收關(guān)系，且對(duì)雙方具有用等的約束力。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，國(guó)家與企業(yè)的利益分配關(guān)系規(guī)范化，稅收秩序正?；?，國(guó)家不能隨意侵占企業(yè)利益，要依法行政，依法征稅；而企業(yè)納稅意識(shí)提高的一定階段后，減輕稅負(fù)不再靠偷、逃、欠、騙稅等手段和方法，企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅收利益最大化的方式才能提升到稅收籌劃的層次。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，產(chǎn)權(quán)制度的改革，使得作為市場(chǎng)主體的企業(yè)具有法定權(quán)利義務(wù)和自身獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益。通過(guò)籌資、投資、經(jīng)營(yíng)等一系列活動(dòng)，追求稅后利潤(rùn)最大化并實(shí)現(xiàn)既定財(cái)務(wù)目標(biāo)，進(jìn)而增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。這促使企業(yè)關(guān)注其稅額多少、稅負(fù)輕重，構(gòu)成了企業(yè)稅收籌劃的動(dòng)力機(jī)制。理論上，國(guó)家向企業(yè)征稅的目的是為了改善市場(chǎng)環(huán)境和給企業(yè)提供更好的社會(huì)服務(wù)，企業(yè)在良好、公平的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序中能夠降低交易成本，減少經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。然而，作為企業(yè)本身而言，在納稅后，能夠直接從社會(huì)服務(wù)和市場(chǎng)環(huán)境的改變中感受到的效益是不明顯的，其效益具有隱蔽性，并且不能量化，收益程度與納稅的多少并不成同比例變化，兩者具有非對(duì)等的相關(guān)性。因此，作為獨(dú)立個(gè)體的企業(yè)就會(huì)認(rèn)為，環(huán)境秩序的優(yōu)劣盡管對(duì)其自身相對(duì)利益的增減產(chǎn)生了重大影響，但這對(duì)于任何一個(gè)企業(yè)而言通常是無(wú)差異的，企業(yè)作為納稅人，納稅直接影響了自己的收益，而納稅后不能直接而確定地得到收益補(bǔ)償，企業(yè)在主觀意念中自然會(huì)產(chǎn)生抑減納稅支出的動(dòng)機(jī)。而國(guó)家利用稅收杠桿作用于市場(chǎng)，對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)控，必然在稅收政策上有一定傾斜，體現(xiàn)其鼓勵(lì)、限制方針。這為也企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了可能。同時(shí)，國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)政策也需要通過(guò)企業(yè)稅收籌劃行為進(jìn)行信息反饋，及時(shí)調(diào)整，稅法中的缺漏也會(huì)得到不斷彌補(bǔ)。

　　2、稅收籌劃是合法的納稅運(yùn)作行為企業(yè)的稅收籌劃是根據(jù)國(guó)家現(xiàn)行稅收法律和稅收行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行的一種理性選擇，是合法的納稅運(yùn)作行為，其開展和運(yùn)用應(yīng)受到法律保護(hù)。稅法體現(xiàn)著國(guó)家對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行宏觀調(diào)控的意向，國(guó)家利用稅基與稅率的差異及稅收優(yōu)惠來(lái)鼓勵(lì)或限制經(jīng)濟(jì)行為。企業(yè)為實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)的最大化，必然充分考慮國(guó)家政策導(dǎo)向，選擇符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的方向進(jìn)行財(cái)務(wù)管理和經(jīng)營(yíng)管理的運(yùn)作。從這個(gè)意義上講，企業(yè)稅務(wù)籌劃是國(guó)家稅收法律法規(guī)和政策導(dǎo)向的產(chǎn)物，體現(xiàn)著國(guó)家市場(chǎng)宏觀調(diào)控的方向和力度。

　　進(jìn)行稅收籌劃研究，應(yīng)特別注意合法的稅收籌劃與偷稅、避稅的區(qū)別。偷稅與稅收籌劃在合法性上，有著明顯的區(qū)別，在此不做贅述。關(guān)鍵是與避稅的不同。有人認(rèn)為稅收籌劃與避稅根本是同一的，稅收籌劃就是利用稅收法律、法規(guī)、制度等的不健全，通過(guò)各種運(yùn)作，達(dá)到降低稅負(fù)的目的。這種認(rèn)識(shí)極為有害，會(huì)導(dǎo)致稅收籌劃走入歧途，無(wú)法健康的發(fā)展。避稅是指納稅人通過(guò)鉆稅法上的漏洞，利用國(guó)家、地區(qū)稅法的差別和征管制度的不同，用改變經(jīng)營(yíng)方式、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)等方式降低或拖延納稅義務(wù)的行為。它表面上合法，實(shí)際造成了對(duì)國(guó)家和社會(huì)公共利益的損害，違反了稅法的精神，需要國(guó)家通過(guò)完善稅收立法、加強(qiáng)稅收征管加以治理。稅收籌劃與避稅在具體做法上也有本質(zhì)區(qū)別。避稅只針對(duì)稅法上的某個(gè)漏洞，雖可取得一定利益，但是暫時(shí)的，甚至面臨稅收懲罰的危險(xiǎn)。最典型的是利用關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)移定價(jià)：通過(guò)不正常的壓低銷售價(jià)格，使流轉(zhuǎn)稅（增值稅）幾乎為零，而用其他方式返還銷售利潤(rùn)。通過(guò)不正常的抬高價(jià)格，在各關(guān)聯(lián)公司之間轉(zhuǎn)移收入和利潤(rùn)?！吨腥A人民共和國(guó)稅收征管法》第三十六條明確規(guī)定，“企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)……與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用；不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整?！笨梢姡@種避稅手法本質(zhì)上是違法的，只是利用了我國(guó)稅法在一些細(xì)節(jié)規(guī)定上的欠缺。避稅通常表現(xiàn)為：與避稅有關(guān)的各種安排缺乏正常合理的商業(yè)和經(jīng)濟(jì)目的；往往有保密的特征；避稅的形式是利用法律的漏洞和模糊之處。避稅直接導(dǎo)致政府當(dāng)期預(yù)算收入的減少，且無(wú)助于國(guó)家財(cái)政收入的長(zhǎng)期增長(zhǎng)。而稅收籌劃有利于促進(jìn)資本的流動(dòng)和資源的合理配置，有助于提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理和經(jīng)營(yíng)管理水平，有利于國(guó)家財(cái)政收入的長(zhǎng)期、穩(wěn)定增長(zhǎng)。

　　企業(yè)稅收籌劃的行為條件是遵守國(guó)家稅收法律和稅收行政法規(guī)，其行為目的是節(jié)約或減少稅款支出，其行為方式是選擇稅負(fù)最輕或總體收益最大化的納稅方案來(lái)處理其經(jīng)營(yíng)、投資等事項(xiàng)。作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的重要組成部分，稅收籌劃具有以下特征：

　　1、合法性企業(yè)稅收籌劃本質(zhì)是一種法律行為。國(guó)家通過(guò)立法強(qiáng)制社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)參與者將自己經(jīng)濟(jì)收入的一部分以稅款的形式無(wú)償轉(zhuǎn)移給國(guó)家，由此形成納稅人與國(guó)家之間的稅收法律關(guān)系。企業(yè)根據(jù)國(guó)家稅收法律法規(guī)的具體內(nèi)容，用過(guò)對(duì)其經(jīng)營(yíng)、理財(cái)活動(dòng)的事先安排和多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇，實(shí)現(xiàn)其稅收負(fù)擔(dān)最小化的愿望，獲得正當(dāng)?shù)亩愂绽?。稅收籌劃倡導(dǎo)完整性原則，保證會(huì)計(jì)憑證和記錄的健全，使節(jié)稅活動(dòng)在合法的前提下進(jìn)行，有別于偷稅、騙稅的賬目不清甚至涂改、偽造帳目。

　　2、超前性企業(yè)稅收籌劃行為相對(duì)于企業(yè)納稅行為而言，具有超前的特點(diǎn)。由于企業(yè)是在發(fā)生交易、獲取利益后才發(fā)生納稅義務(wù)，這在客觀上為企業(yè)提供了事先做出納稅籌劃的可能。企業(yè)針對(duì)稅法要求，安排、調(diào)整自己的經(jīng)濟(jì)事務(wù)，選擇最佳納稅方案，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生前，減少或盡量避免引起稅收征納法律關(guān)系的稅收法律事實(shí)發(fā)生。如果經(jīng)濟(jì)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，就必須嚴(yán)格依法納稅，沒有稅收籌劃的余地了。

　　3、目的性。

　　企業(yè)稅收籌劃的目的是為了減少納稅支出，取得節(jié)稅利益。企業(yè)的節(jié)稅利益可從兩方面獲?。阂皇沁x擇低稅負(fù)或總體收益最大化的納稅方案。二是滯延納稅時(shí)間。但稅收籌劃不能為節(jié)稅而節(jié)稅，必須與財(cái)務(wù)管理的根本目標(biāo)保持一致，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化服務(wù)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展目標(biāo)服務(wù)。

　　二、稅收負(fù)擔(dān)對(duì)企業(yè)理財(cái)活動(dòng)的影響（一）、對(duì)籌資活動(dòng)的影響籌集資金是企業(yè)開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的先決條件，企業(yè)可以從多種渠道以不同方式籌集所需的資金，這就需要進(jìn)行籌資決策。在籌資決策中進(jìn)行稅收籌劃，有助于企業(yè)降低資金成本，優(yōu)化資金結(jié)構(gòu)，增加所有者收益。

　　企業(yè)籌集資金有多種渠道，如國(guó)家財(cái)政資金、銀行借貸資金、非銀行金融機(jī)構(gòu)資金、其他企業(yè)資金、民間資金、企業(yè)自留資金等。企業(yè)籌措資金所采用的具體形式也可以多樣，如吸收直接投資、發(fā)行股票、銀行借款、商業(yè)信用、發(fā)行債券、租賃等。在財(cái)務(wù)上形成資本金和負(fù)債（包括長(zhǎng)期負(fù)債和短期負(fù)債），其中長(zhǎng)期負(fù)債和資本金籌集來(lái)源的構(gòu)成及其比例關(guān)系稱為資本結(jié)構(gòu)。資本結(jié)構(gòu)，特別是負(fù)債比率是否合理，不僅制約企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)、成本大小，而且在相當(dāng)大程度上決定企業(yè)的稅負(fù)和稅后收益。因此，在籌資過(guò)程中開展稅收籌劃研究，應(yīng)著重考慮資本結(jié)構(gòu)變動(dòng)對(duì)企業(yè)預(yù)期收益和稅負(fù)水平的影響，以及怎樣的資本配置才能使企業(yè)在有效地抑制稅負(fù)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)所有者權(quán)益最大化的目標(biāo)。

　　現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和稅法規(guī)定，股利支付不作為費(fèi)用列支，只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中支付。利息支出則可作為費(fèi)用列支，允許企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額使予以扣除，從而相對(duì)減少應(yīng)納稅所得額。因此，借入資金的利息支出有節(jié)稅作用，它相當(dāng)于國(guó)家通過(guò)減少所得稅的方式為企業(yè)承擔(dān)了一部分利息支出，降低了借入資本的使用成本。而自有資金的股利支出不能在稅前列支，稅負(fù)相對(duì)較重?？梢?，在息前稅前投資收益率不低于負(fù)債成本率的前提下，負(fù)債比率越高，額度越大，其節(jié)稅的效果越明顯，所有者權(quán)益也將得到更大增長(zhǎng)。這就是負(fù)債融資的杠桿效應(yīng)，通常也稱為財(cái)務(wù)杠桿利益。尤其在稅率較高時(shí)，借入資金的利息節(jié)稅功能更加明顯。

　　應(yīng)該注意到，在籌資決策的稅收籌劃中，有時(shí)稅收負(fù)擔(dān)的減少并不一定等于所有者收益的增加。負(fù)債資本比例的過(guò)分增漲，將提高資金總成本，導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的減少。根據(jù)著名的稅負(fù)利益——破產(chǎn)成本權(quán)衡理論，負(fù)債可以給企業(yè)帶來(lái)稅額庇護(hù)利益。但各種負(fù)債成本會(huì)隨負(fù)債比率的增大而上升。當(dāng)稅額庇護(hù)利益與破產(chǎn)成本相等時(shí)，資本結(jié)構(gòu)達(dá)到最佳點(diǎn)，企業(yè)價(jià)值最大。如果再增加負(fù)債資本，將會(huì)使破產(chǎn)成本大于稅額庇護(hù)利益，導(dǎo)致企業(yè)價(jià)值的降低。因此，不能只關(guān)注籌資中的所得稅，而必須以企業(yè)是否能獲得稅后最大收益水平作為選擇籌資方案的標(biāo)準(zhǔn)。

　　此外，租賃作為一種特殊的籌資方式，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中運(yùn)用日益廣泛。租賃過(guò)程中的稅收籌劃，對(duì)于減輕企業(yè)稅負(fù)也有重要意義。對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，租賃可獲得雙重好處：一是可以避免因長(zhǎng)期擁有設(shè)備而承擔(dān)的負(fù)擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn)，二是可以在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中以支付租金的方式?jīng)_減企業(yè)利潤(rùn)，減少稅基，從而減少納稅額。尤其當(dāng)出租人與承租人同屬于一個(gè)大的利益集團(tuán)時(shí)，利用租賃形式，在盈利企業(yè)與虧損企業(yè)間調(diào)整利潤(rùn)流向，將會(huì)使利益集團(tuán)稅負(fù)得到有效降低。在融資租賃中，承租方支付的手續(xù)費(fèi)及安裝交付使用后支付的利息，可以在支付當(dāng)期直接從納稅所得中扣除，因此籌資成本較權(quán)益資本要低。對(duì)融資租入設(shè)備的改良支出，可作為遞延資產(chǎn)，在不短于五年時(shí)間內(nèi)攤銷。而企業(yè)自有固定資產(chǎn)改良支出，作為資本性支出，增加固定資產(chǎn)原值，固定資產(chǎn)的折舊年限一般長(zhǎng)于五年。這樣，租賃可實(shí)現(xiàn)快速攤銷，具有節(jié)稅效應(yīng)。

　　（二）、對(duì)投資活動(dòng)的影響稅負(fù)輕重，將對(duì)企業(yè)投資決策產(chǎn)生極重大的影響。在投資決策中的從稅收籌劃，主要應(yīng)從投資方向、投資地點(diǎn)、投資形式及投資伙伴的選擇方面綜合考慮，進(jìn)行優(yōu)化選擇。

　　1、投資方向的選擇為進(jìn)一步優(yōu)化我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康迅速地發(fā)展，國(guó)家對(duì)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策和國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展計(jì)劃的投資項(xiàng)目，予以諸如減免稅收、擴(kuò)大所得稅抵免等優(yōu)惠待遇，如高科技產(chǎn)業(yè)、農(nóng)業(yè)及相關(guān)服務(wù)。對(duì)于不符合國(guó)家總體經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃、對(duì)社會(huì)生活有一定負(fù)面影響的投資項(xiàng)目，則課以較高稅率，如娛樂業(yè)、煙草制造業(yè)等。所得稅在不同行業(yè)間差別也較大。稅負(fù)最輕的如港口碼頭建設(shè)的投資，稅率為15%，且從獲利年度起5年免稅，，5年減半征收。稅負(fù)較輕的如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資，稅率為15%，從獲利年度起免征所得稅2年，減半征收3年。而對(duì)一般行業(yè)企業(yè)所得稅稅率為33%，且沒有免稅期。

　　企業(yè)在進(jìn)行投資籌劃時(shí)，應(yīng)充分考慮到稅收政策的影響，選擇符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的投資項(xiàng)目，獲取更大的稅收優(yōu)惠。

　　2、投資地點(diǎn)的選擇為實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)力戰(zhàn)略布局的調(diào)整，我國(guó)對(duì)不同地區(qū)制訂了差別稅負(fù)的稅收政策。如對(duì)高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%征收所得稅，新辦企業(yè)自投產(chǎn)年度起，免交所得稅兩年；老、少、邊、貧地區(qū)的新辦企業(yè)，可減交或免交三年所得稅；此外，國(guó)家對(duì)保稅區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)也有特殊優(yōu)惠政策。

　　因此，投資者選擇企業(yè)注冊(cè)地點(diǎn)，對(duì)于節(jié)省稅金支出、實(shí)現(xiàn)國(guó)家生產(chǎn)力的戰(zhàn)略布局有十分重要的意義。

　　3、投資方式的選擇（1）、企業(yè)在擴(kuò)大規(guī)模增加投資時(shí)，可新建廠房、新購(gòu)設(shè)備，也可以收購(gòu)虧損企業(yè)?？梢岳煤喜⒇?cái)務(wù)報(bào)表的方法，在近期內(nèi)用虧損企業(yè)當(dāng)年或以后年度發(fā)生的虧損來(lái)抵消盈利，達(dá)到減稅的目的。在遠(yuǎn)期，則可通過(guò)盤活資本、改善經(jīng)營(yíng)，使虧損企業(yè)扭虧為盈，增強(qiáng)企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)實(shí)力。

　　（2）、企業(yè)投資可分為直接投資和間接投資。間接投資是指對(duì)股票或債券等金融資產(chǎn)的投資。稅法規(guī)定，買國(guó)庫(kù)券取得的利息收入可免交企業(yè)所得稅，買企業(yè)債券取得的收入需繳納所得稅，買股票取得的股利為稅后收入不交稅，但風(fēng)險(xiǎn)較大。這就需要企業(yè)進(jìn)行權(quán)衡。直接投資涉及的稅收問題更多，需面臨各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財(cái)產(chǎn)稅和行為稅等。當(dāng)企業(yè)選擇直接投資時(shí)，還要在貨幣資金和非貨幣資金等投資方式上進(jìn)行比較。企業(yè)以固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，必須進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，被投資企業(yè)可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值，確定有關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅成本。如被評(píng)估資產(chǎn)合理增值，投資方應(yīng)確認(rèn)非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，并入應(yīng)納稅所得額。如轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，納稅確有困難，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可在五年內(nèi)分期攤?cè)敫髌诘膽?yīng)納稅所得額中。被投資方則可多列固定資產(chǎn)折舊費(fèi)和無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)，減少當(dāng)期應(yīng)稅利潤(rùn)。如評(píng)估資產(chǎn)減值，則投資方企業(yè)可確認(rèn)為非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失，減少應(yīng)稅所得額。

　?。?）、在投資期限內(nèi)，應(yīng)選擇分期投資方式，盡可能延長(zhǎng)投資期。未到位的資金通過(guò)向銀行或其他機(jī)構(gòu)貸款解決，借款的利息支出，可以按照實(shí)際發(fā)生數(shù)稅前扣除，達(dá)到節(jié)稅目的。在企業(yè)盈利情況下，還可實(shí)現(xiàn)少投入資本、充分利用財(cái)務(wù)杠桿效應(yīng)的目的。

　?。ㄈ?、對(duì)企業(yè)組織形式的影響我國(guó)企業(yè)的組織形式按股東責(zé)任不同可分為有限責(zé)任公司、股份有限公司、合伙制企業(yè)。企業(yè)在組建時(shí)對(duì)組織形式的選擇，在很大程度上會(huì)影響投資人的利益。由于組織形式的不同，所得稅稅率將會(huì)發(fā)生變化。我國(guó)稅法規(guī)定，一般公司所得稅稅率為33%，而合伙制企業(yè)自2001年1月1日期已不再繳納企業(yè)所得稅，改繳個(gè)人所得稅，稅率總體上會(huì)低于33%.

　　企業(yè)吸收新資金組建其獨(dú)資或控股的新企業(yè)，可以組建子公司，也可組建分支機(jī)構(gòu)。一般來(lái)講，設(shè)立子公司有如下稅收便利：子公司是獨(dú)立法人，其所得稅計(jì)征獨(dú)立進(jìn)行，子公司可享受經(jīng)營(yíng)地包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇。子公司利潤(rùn)匯母公司形式比較靈活，這等于母公司的投資所得、資本利得可留在子公司。當(dāng)母公司稅率高于子公司時(shí)，子公司的累計(jì)利潤(rùn)可的到遞延納稅的好處。子公司也可選擇在母公司稅負(fù)較輕或發(fā)生虧損時(shí)將利潤(rùn)匯回，得到額外的稅收利益。設(shè)立分公司則有如下稅收便利：分公司不是獨(dú)立法人，只有流轉(zhuǎn)稅在所在地繳納，利潤(rùn)所得由總公司合并納稅。分公司交付給總公司的利潤(rùn)通常不必繳納預(yù)提稅。分公司與總公司之間的資本轉(zhuǎn)移，因不涉及所有權(quán)變動(dòng)，不必負(fù)擔(dān)稅收。

　　由此可見，子公司與分公司的稅收利益存在較大差異。企業(yè)需仔細(xì)比較，統(tǒng)籌考慮。在開辦初期，下屬企業(yè)可能發(fā)生虧損，設(shè)立分公司可通過(guò)與總公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表，沖減總公司的利潤(rùn)，減少應(yīng)稅所得。但如果下屬企業(yè)在開設(shè)后不長(zhǎng)時(shí)間就可能盈利，或很快能扭虧為盈，那么，設(shè)立子公司就比較適宜，既可以享受作為獨(dú)立法人經(jīng)營(yíng)的便利，又可以享受未分配利潤(rùn)遞延納稅的好處。

　　（四）、對(duì)企業(yè)資產(chǎn)重組的影響資產(chǎn)重組是指企業(yè)通過(guò)對(duì)其資產(chǎn)的分拆、整合和優(yōu)化，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的過(guò)程。它是社會(huì)化大生產(chǎn)的客觀要求和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作不可或缺的內(nèi)容。資產(chǎn)重組的形式主要包括合并、分立、與破產(chǎn)等，而在企業(yè)的合并、分立與破產(chǎn)清算中，必然會(huì)產(chǎn)生稅收問題，需要進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃。

　　1、企業(yè)合并企業(yè)合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)按照法律程序組合成為一個(gè)企業(yè)的行為。企業(yè)合并分為吸收合并與新設(shè)合并兩種形式。這里討論吸收合并的所得稅影響。

　　在吸收合并時(shí)，合并公司對(duì)被合并公司的價(jià)值補(bǔ)償，可采用現(xiàn)金支付，也可采用證券（普通股、公司債券）支付。如果合并方用現(xiàn)金或其公司債券支付，被合并方收到現(xiàn)金時(shí)就要立即納稅。但如果合并公司用其有表決權(quán)的股票支付，被合并方收到股票時(shí)可以免稅，待股票出售后才計(jì)算損益，可得到推遲納稅和減輕稅負(fù)的優(yōu)惠。

　　2、企業(yè)分立企業(yè)分立是指將一個(gè)企業(yè)按照法律規(guī)定，分化成兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的法律行為。我國(guó)企業(yè)所得稅雖采用33%的比例稅率，但為照顧一些利潤(rùn)低或規(guī)模小的企業(yè)的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，又制定了27%和18%兩檔優(yōu)惠稅率。由于對(duì)不同企業(yè)存在差別稅收負(fù)擔(dān)。為企業(yè)通過(guò)分立降低稅收負(fù)擔(dān)提供了可能。一個(gè)利潤(rùn)額較大，原來(lái)適用33%稅率的企業(yè)，可通過(guò)企業(yè)分立分化成兩個(gè)以上的企業(yè)，將利潤(rùn)總額分解，使分化后的各個(gè)企業(yè)適用較低的優(yōu)惠稅率，其總體稅負(fù)得以減輕。

　　我國(guó)現(xiàn)行稅制對(duì)古舊圖書、避孕藥品及用具免征增值稅。對(duì)于既生產(chǎn)增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品，又生產(chǎn)增值稅免稅產(chǎn)品的企業(yè)，當(dāng)免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額占全部進(jìn)項(xiàng)稅額的比重小于免稅產(chǎn)品銷售額占全部銷售額的比重時(shí)，將生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的部門分立為獨(dú)立企業(yè)，可獲得流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的降低。

　　3、企業(yè)清算企業(yè)清算是企業(yè)宣告終止以后，除因合并與分立事由外，了結(jié)終止后的企業(yè)法律關(guān)系，消滅其法人資格的法律行為。我國(guó)稅法規(guī)定，納稅人進(jìn)行清算時(shí)，其清算終了后的清算所得，應(yīng)按照規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。而清算期是單獨(dú)作為一個(gè)納稅年度來(lái)計(jì)算納稅所得，因此清算期的確定對(duì)清算所得的計(jì)算具有至關(guān)重要的影響，應(yīng)合理選擇與確定清算日期。將清算期可能發(fā)生的各種清算費(fèi)用前移，沖抵經(jīng)營(yíng)期的盈利。

　　4、企業(yè)債轉(zhuǎn)股的問題債轉(zhuǎn)股是企業(yè)債務(wù)重組的一種方式。是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。其核心是債權(quán)人做出利益饒讓，將短期借貸行為轉(zhuǎn)化為長(zhǎng)期投資行為，將現(xiàn)實(shí)的信貸風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為潛在的長(zhǎng)期投資風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)必然會(huì)產(chǎn)生一定的現(xiàn)實(shí)債務(wù)重組損失。目前，我國(guó)實(shí)施的債轉(zhuǎn)股實(shí)際是由政府出面，將銀行的不良貸款轉(zhuǎn)化為金融資產(chǎn)管理公司對(duì)企業(yè)的股權(quán)并對(duì)其進(jìn)行管理、經(jīng)營(yíng)直到盤活而最終退出。其過(guò)程中涉及銀行、金融管理公司和企業(yè)三方利益主體，也必涉及這三方利益主體的稅收處理。

　　國(guó)有商業(yè)銀行在債轉(zhuǎn)股的過(guò)程，只進(jìn)行一些會(huì)計(jì)處理上的帳務(wù)調(diào)整，并無(wú)影響當(dāng)期損益的收益和損失產(chǎn)生，不存在征收企業(yè)所得稅的問題。金融資產(chǎn)管理公司則免交在收購(gòu)國(guó)有銀行不良貸款和承接、處置因收購(gòu)國(guó)有銀行不良貸款形成的資產(chǎn)的業(yè)務(wù)活動(dòng)中的稅收。債轉(zhuǎn)股企業(yè)應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組收益，記入當(dāng)期收益，并作為應(yīng)稅收益，繳納企業(yè)所得稅。

　　目前的債轉(zhuǎn)股改革還局限于傳統(tǒng)的國(guó)有企業(yè)和國(guó)有銀行內(nèi)部改革，而不是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)的正常經(jīng)濟(jì)行為。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，債轉(zhuǎn)股的形式將逐漸成為資本市場(chǎng)上企業(yè)常用的改組、改制手段。金融資產(chǎn)管理公司也不應(yīng)僅為國(guó)有獨(dú)資企業(yè)，可以是混合所有制企業(yè)，甚至是私營(yíng)企業(yè)。則其特定的免稅政策就必會(huì)隨之取消。企業(yè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的《投資》、《非貨幣性交易》、《債務(wù)重組》已對(duì)企業(yè)股權(quán)投資、資產(chǎn)置換、債務(wù)重組等交易做了規(guī)范。但稅收政策方面仍是空白，迫切需要補(bǔ)充完善，以使企業(yè)操作有章可循，在合法的前提下實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化。

　　（五）、對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策的影響企業(yè)財(cái)務(wù)政策是指依照國(guó)家規(guī)定所允許的成本核算方法、計(jì)算程序、費(fèi)用分?jǐn)偂⒗麧?rùn)分配等一系列規(guī)定進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部核算活動(dòng)。通過(guò)有效的稅收籌劃，使成本、費(fèi)用和利潤(rùn)達(dá)到最佳值，實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目的。

　　應(yīng)當(dāng)注意到，因企業(yè)財(cái)務(wù)政策一旦確定，不得隨意變更，故在選擇財(cái)務(wù)政策是要有前瞻性。

　　1、存貨計(jì)價(jià)存貨成本的計(jì)算，對(duì)產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤(rùn)計(jì)所得稅有較大影響。 在實(shí)行累進(jìn)稅制的環(huán)境下，選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，對(duì)企業(yè)發(fā)出和領(lǐng)用存貨計(jì)價(jià)，可使記入各期產(chǎn)品成本的材料等存貨的價(jià)格比較均衡。不致因利潤(rùn)忽高忽低，加重企業(yè)稅負(fù)。在實(shí)行比例稅率的環(huán)境下，對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇，必須充分考慮市場(chǎng)物價(jià)變化趨勢(shì)的影響。在物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，選擇后進(jìn)先出法對(duì)存貨計(jì)價(jià)；在物價(jià)持續(xù)下降時(shí)，則應(yīng)選擇先進(jìn)先出法提高企業(yè)當(dāng)期存貨成本，減少當(dāng)期應(yīng)稅所得；而在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，宜采用加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法，避免因各期利潤(rùn)變動(dòng)造成企業(yè)各期應(yīng)稅所得上下波動(dòng)，特別是由于稅收必須用現(xiàn)金支付與按賬面收益計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額矛盾的客觀存在，可能會(huì)使企業(yè)在應(yīng)納稅額過(guò)高的年度沒有足夠現(xiàn)金支付稅收，陷入財(cái)務(wù)困境。

　　2、折舊計(jì)算不同的稅制條件會(huì)使折舊對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)和稅負(fù)產(chǎn)生不同影響。在比例稅率下，如果各年的所得稅稅率不變，則選擇加速折舊法可使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在初始年度內(nèi)獲得了一筆無(wú)息貸款。如果未來(lái)所得稅稅率越來(lái)越高則以選擇平均年限法。在累進(jìn)稅率下，采用平均年限法可使企業(yè)利潤(rùn)保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)下，減少企業(yè)納稅。

　　企業(yè)折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素。按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)實(shí)行歷史成本記賬原則。如果存在通貨膨脹，企業(yè)按歷史成本收回的實(shí)際購(gòu)買力大為貶值。采用加速折舊，可使企業(yè)加快投資回收速度，迅速補(bǔ)償折舊基金。又有利于通過(guò)折舊獲得更多的稅收擋避額，獲得延遲納稅的效應(yīng)。

　　當(dāng)企業(yè)可以在一定期限內(nèi)享受稅收優(yōu)惠時(shí)，要綜合考慮稅收優(yōu)惠與固定資產(chǎn)折舊的時(shí)間價(jià)值，合理選擇企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。如，新辦企業(yè)在三年免稅期內(nèi)，采用加速折舊法反而會(huì)增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)選擇平均年限法提取折舊。

　　3、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)我國(guó)稅法為鼓勵(lì)企業(yè)更新改造，發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，對(duì)于軟件行業(yè)計(jì)稅工資、對(duì)科研院所得研發(fā)費(fèi)用捐助、新技術(shù)新產(chǎn)品的研發(fā)費(fèi)用、利用國(guó)產(chǎn)設(shè)備的技術(shù)改造項(xiàng)目等，在費(fèi)用扣除方面，都給予了格外優(yōu)惠的政策。企業(yè)應(yīng)及時(shí)了解政策，用足費(fèi)用扣除政策，減少納稅所得額，既適應(yīng)了國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，又降低了自身的稅收負(fù)擔(dān)。

　　4、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)的攤銷期限稅法和財(cái)務(wù)制度對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤銷期限賦予企業(yè)一定選擇空間，企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的攤銷期限將無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤?cè)氤杀?、費(fèi)用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠時(shí)，企業(yè)可將資產(chǎn)攤銷額遞延到減免稅期滿后計(jì)入企業(yè)成本、費(fèi)用中，從而獲取稅收收益。而對(duì)于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期的一般企業(yè)，則以選用較短的攤銷期限，加速無(wú)形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的成本回收，抑制企業(yè)未來(lái)的不確定性風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)后期成本、費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，延期納稅。

　　5、利潤(rùn)分配股份制企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，積累到一定數(shù)量的利潤(rùn)后，為保持本企業(yè)股票的信譽(yù)，應(yīng)派發(fā)股利。同樣是發(fā)放股利，因發(fā)放形式不同，股東繳納的所得稅也不同。由于存在“經(jīng)濟(jì)性重疊征稅”——即公司取得經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，在公司層次要繳納一次公司所得稅。其稅后利潤(rùn)作為股息分配給投資者，在個(gè)人層次還要繳納一次個(gè)人所得稅。企業(yè)如果發(fā)放現(xiàn)金股利，股東應(yīng)按所得股利額的20%繳納個(gè)人所得稅。如發(fā)放股票股利，目前對(duì)這類資本利得尚不征收個(gè)人所得稅。如果投資者是企業(yè)法人，無(wú)論是現(xiàn)金股利還是股票股利，都屬股息性所得，是從被投資企業(yè)稅后利潤(rùn)中分配取得，不重復(fù)征收企業(yè)所得稅。只對(duì)非因享受定期減免稅優(yōu)惠而從低稅率地區(qū)分回的股息性所得，補(bǔ)繳差別部分的企業(yè)所得稅。

　　三、實(shí)施稅收籌劃中應(yīng)注意的問題在具體實(shí)施稅收籌劃的過(guò)程中，應(yīng)堅(jiān)持以下原則：

　　1、全面籌劃原則稅收籌劃是企業(yè)理財(cái)活動(dòng)的一個(gè)重要內(nèi)容，它與企業(yè)其它財(cái)務(wù)管理活動(dòng)是相互影響、相互制約的。不可把稅負(fù)輕重作為選擇納稅方案的唯一標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)著眼于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的總目標(biāo)——企業(yè)價(jià)值最大化。稅收支出的減少并非等額的帶來(lái)資本總收益的增加，當(dāng)稅收負(fù)擔(dān)降低反而引起企業(yè)價(jià)值的減少時(shí)，盲目追求減少稅負(fù)毫無(wú)意義。同時(shí)，稅收籌劃要考慮企業(yè)整體稅負(fù)的下降，不能只注意一個(gè)或幾個(gè)稅種。應(yīng)綜合權(quán)衡，趨利避害。

　　2、成本效益原則進(jìn)行稅收籌劃要先進(jìn)行“成本——效益”分析，判斷是否經(jīng)濟(jì)可行。進(jìn)行稅收籌劃，要先向?qū)＜易稍儯趯?shí)施過(guò)程中還要因情況變化而及時(shí)補(bǔ)充修訂。這是稅收籌劃的籌劃成本支出。同時(shí)，稅收籌劃還必須考慮在稅收支付中的總體成本。經(jīng)濟(jì)學(xué)上的成本包括顯性成本和隱性成本，稅收的顯性成本是稅款的實(shí)際支付，隱性成本是指企業(yè)在實(shí)施稅收籌劃方案時(shí)使用的未作貨幣支出的自身?yè)碛械纳a(chǎn)要素的報(bào)酬。這也可看作一種機(jī)會(huì)成本，在稅收籌劃時(shí)，不能只計(jì)算稅款支付的多少，而忽略其他沒有貨幣支出的要素投入。重視機(jī)會(huì)成本的影響。

　　3、立足長(zhǎng)久的原則削減稅收成本可使公司獲得節(jié)稅效應(yīng)，本是稅收籌劃應(yīng)有之意。但使用過(guò)度，會(huì)導(dǎo)致公司經(jīng)營(yíng)機(jī)制失衡，財(cái)務(wù)管理混亂。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)一定要考慮是否對(duì)公司當(dāng)前及未來(lái)的發(fā)展帶來(lái)現(xiàn)實(shí)或潛在的損失。另外，一項(xiàng)有效的稅收籌劃必須著眼于整個(gè)籌劃期間。如只考慮降低當(dāng)年的稅負(fù)，而不考慮這種降低對(duì)其他年份的抵消效果，就有可能導(dǎo)致整個(gè)籌劃期間得稅負(fù)增加。因此，稅收籌劃不應(yīng)局限于一年，而應(yīng)立足于一定的企業(yè)經(jīng)營(yíng)期間。

　　4、適時(shí)調(diào)整的原則稅收籌劃總是在一定法律環(huán)境下，以一定企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為背景制定的，有著明顯的針對(duì)性和時(shí)效性。隨著時(shí)間的推移，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、企業(yè)、法律等各方面情況不斷發(fā)生變化，必須注意稅收政策法規(guī)的更新及未來(lái)走向，抓住時(shí)機(jī)，靈活反應(yīng)，適應(yīng)稅收政策導(dǎo)向，不斷補(bǔ)充修訂稅收籌劃方案，以確保企業(yè)長(zhǎng)久地獲得稅收籌劃帶來(lái)的收益。