消費稅稅務(wù)籌劃案例分析

　　利用納稅期限籌劃

　　根據(jù)消費稅稅額的大小，消費稅的納稅期限分別規(guī)定為1日、3日、5日、10日、15日和1個月，具體由稅務(wù)機(jī)關(guān)確定，不能按固定期限納稅的可以按次納稅。以一個月為一期納稅的，自期滿之日起10日內(nèi)申報納稅。以1日、3日、5日、10日、15日為一期納稅的，自期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月1日起10日內(nèi)申報納稅并結(jié)算上月應(yīng)繳稅款。進(jìn)口應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，自海關(guān)填發(fā)稅款繳款憑證的次月起7日內(nèi)繳納稅款。消費稅的納稅人在利用納稅期限進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，一般是：在納稅期內(nèi)盡可能推遲納稅，在欠稅掛賬有利的情況下，盡可能欠稅掛賬。

　　利用包裝物籌劃

　　實行從價定率辦法計算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝是否單獨計價，也不論會計如何處理，均應(yīng)并入銷售額中計算消費稅額。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)約消費稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價隨同產(chǎn)品銷售，而是采取收取“押金”，此“押金”不并入銷售額計算消費稅額。

　　例如，某企業(yè)銷售10000個汽車輪胎，每個價值2000元，其中含包裝物價值200元，如采取連同包裝物一并銷售，銷售額為2200×10000＝22000000元；消費稅稅率為10％，因此應(yīng)納汽車輪胎消費稅稅額為2200萬×10％＝220萬元。如果企業(yè)采用收取包裝物押金，將10000個汽車輪胎的包裝物單獨收取“押金”，則節(jié)稅20萬元。

　　利用外幣銷售額籌劃

　　稅法規(guī)定，銷售額是外幣的既可以采用結(jié)算當(dāng)天國家外匯牌價，也可采用當(dāng)月初國家外匯牌價。一般來說，外匯市場波動愈大，比較選擇節(jié)稅必要性也愈強(qiáng)。越是以較低的人民幣匯率計算應(yīng)納稅額，越有利于節(jié)稅。

　　例如，某納稅人9月9日取得10萬美元銷售額。如果采用當(dāng)天匯率（假設(shè)為1美元＝8.70元人民幣），則折合人民幣為87萬元；如果采用9月1日匯率（假設(shè)1美元＝8.5元人民幣），則折合成人民幣為85萬元。因此，當(dāng)稅率為30％時，后者比前者節(jié)稅6000元。

　　利用納稅環(huán)節(jié)籌劃

　　納稅環(huán)節(jié)是應(yīng)稅消費品生產(chǎn)、消費過程中應(yīng)繳納消費稅的環(huán)節(jié)。消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域（包括生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口），而非流通領(lǐng)域或終極的消費環(huán)節(jié)。利用納稅環(huán)節(jié)進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，應(yīng)盡可能避開或推遲納稅環(huán)節(jié)的出現(xiàn)。例如，生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費品時，可以采取“物物交換”或者改變和選擇某種對企業(yè)有利的結(jié)算方式推遲繳稅；委托加工應(yīng)稅消費品時，可以采取與受托方聯(lián)營的方式，改變受托與委托關(guān)系節(jié)省此項消費稅。關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進(jìn)口）應(yīng)稅消費品的企業(yè)，如果以較低的銷售價格將應(yīng)稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納消費稅稅額。而獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值稅，不繳納消費稅，可使集團(tuán)的整體消費稅稅負(fù)下降，但增值稅稅負(fù)不變。

　　例如，某煙草集團(tuán)下屬的卷煙廠生產(chǎn)的甲類卷煙，市場售價為每箱1000元（不含增值稅），該廠以每箱800元（不含增值稅）的價格銷售給其獨立核算的銷售部門100箱。

　　卷煙廠轉(zhuǎn)移定價前：

　　應(yīng)納消費稅稅額＝1000×100×50％＝50000（元）

　　卷煙廠轉(zhuǎn)移定價后：

　　應(yīng)納消費稅稅額＝800×100×50％＝40000（元）

　　轉(zhuǎn)移定價前后的差異如下：

　　50000－40000＝10000（元）

　　轉(zhuǎn)移價格使卷煙廠減少10000元稅負(fù)。

　　利用委托加工籌劃

　　委托加工方式的稅負(fù)

　　委托他方加工的應(yīng)稅消費品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費品銷售。

　　例如：A卷煙廠委托B廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費7 5萬元；加工的煙絲運回A廠后，A廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率為50％。

　　1.A廠向B廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：

　　消費稅組成計稅價格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）

　　應(yīng)繳消費稅＝250×30％＝75（萬元）

　　2.A廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費稅：

　　700×50％－75＝275（萬元）

　　3.A廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：

　?。?00－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）。

　　如果委托加工收回的應(yīng)稅消費品運回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售。仍以上例，如果A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回A廠后，A廠對外售價仍為700萬元。

　　1.A廠向B廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：

　?。?00＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）

　　2.由于委托加工應(yīng)稅消費品直接對外銷售，A廠在銷售時，不必再繳消費稅。

　　其稅后利潤計算如下：

　?。?00－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）

　　可見，在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況A廠向B廣支付的加工費等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向受托方支付加自已發(fā)生的加工費之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。

　　自行加工方式的稅負(fù)如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費品對外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕、還是重呢？仍以上例，A廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計175萬元，售價700萬元。有關(guān)計算公式如下：

　　應(yīng)繳消費稅＝700×50％＝350（萬元）

　　稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）

　　從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而徹底的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。

　　委托加工與自行加工的稅負(fù)分析委托加工的應(yīng)稅消費品與自行加工的應(yīng)稅消費品的稅基不同，委托加工時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，稅基為組成計稅價格或同類產(chǎn)品銷售價格；自行加工時，計稅的稅基為產(chǎn)品銷售價格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應(yīng)稅消費品后，要以高于成本的價格售出以求盈利。不論委托加工費大于或小于自行加工成本，只要收回的應(yīng)稅消費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委托加工應(yīng)稅消費品的稅負(fù)就會低于自行加工的稅負(fù)。對委托方來說，其產(chǎn)品對外售價高于收回委托加工應(yīng)稅消費品的計稅價格部分，實際上并未納稅。

　　作為價內(nèi)稅的消費稅，企業(yè)在計算應(yīng)稅所得時，消費稅可以作為扣除項目；因此，消費稅的多少，會進(jìn)一步影響所得稅，進(jìn)而影響企業(yè)的稅后利潤和所有者權(quán)益。而作為價外稅的增值稅，則不會因增值稅稅負(fù)差異而造成企業(yè)稅后利潤差異。

　　由于應(yīng)稅消費品加工方式不同而使納稅人稅負(fù)不同，因此，納稅人可以進(jìn)行稅務(wù)籌劃。尤其是利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系，壓低委托加工成本，達(dá)到節(jié)稅目的。即使不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，納稅人也可以在估算委托加工成本上、下限的基礎(chǔ)上，事先測算企業(yè)稅負(fù)，確定委托加工費的上限，以求使稅負(fù)最低，利潤最多。

　　上述籌劃是在現(xiàn)行稅制下進(jìn)行的，如果國家對此作了調(diào)整，則另當(dāng)別論。納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃，一定要注意稅法規(guī)定的新變化。

　　利用計稅依據(jù)籌劃

　　對于從價定率計征消費稅的計稅依據(jù)是銷售額。銷售額是指納稅人銷售應(yīng)稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括向購買方收取的增值稅款。價外費用指價外吸取的基金、集資費，返還利潤、補貼、違約金和手續(xù)費、包裝費、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費，代收款項及其他各種性質(zhì)的價外費用。納稅人在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時應(yīng)注意：納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，銷售額按同類消費品的銷售價格確定，在確定時，按偏低一點的價格確定就能節(jié)省消費稅，在沒有同類消費品的銷售價格情況下，按組成計稅價格確定。組成計稅價格為：組成計稅價格＝（成本＋利潤）÷（1－消費稅稅率），成本和利潤應(yīng)是稅務(wù)籌劃點。委托加工應(yīng)稅消費品時，銷售額按受托方同類消費品的價格確定，此時，委托方可協(xié)同受托方在確定價格時獲取節(jié)稅的機(jī)會，將價格確定作為節(jié)稅手段加以運用。沒有同類消費品銷售價格的，按組成計稅價格確定。組成計稅價格為：組成計稅價格＝（材料成本＋加工費）÷（1－消費稅率），材料成本和加工費是稅務(wù)籌劃點，委托方可取得受托方的協(xié)助，將材料成本和加工費壓縮，從而節(jié)省消費稅。進(jìn)口應(yīng)稅消費品時，按組成計稅價格確定，組成計稅價格為：組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅）÷（1－費稅稅率），關(guān)稅完稅價格是稅務(wù)籌劃點，納稅人應(yīng)盡可能降低抵岸價格以及其他組成關(guān)稅完稅價格的因素并獲取海關(guān)認(rèn)可。稅價格是稅務(wù)籌劃點，納稅人應(yīng)盡可能降低抵岸價格以及其他組成關(guān)稅完稅價格的因素并獲取海關(guān)認(rèn)可。