建筑施工企業(yè)營業(yè)稅籌劃方略

　　建筑施工企業(yè)作為營業(yè)稅納稅主體之一，其應納稅額是按營業(yè)額乘以稅率計算繳納的，而營業(yè)稅率比較單純，節(jié)稅余地不大，但營業(yè)額極富彈性，有相當大的稅收籌劃空間。筆者認為結合我國當前稅法有關規(guī)定和建筑施工企業(yè)現狀，可從以下幾個方面進行籌劃。

　　利用計稅依據進行籌劃稅法規(guī)定，從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論怎樣結算，營業(yè)額均包括工程所用原料及其他物資和動力的價款。從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設備價值作為安裝工程價值的，營業(yè)額包括設備的價款，根據此規(guī)定，納稅人可通過籌劃取得節(jié)稅效果。

　　根據上述規(guī)定，對于前者，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，其營業(yè)額均應包括工程所用的原材料及其他物資和動力價款。但包工包料與包工不包料的最大區(qū)別在于是否將材料的供應納入施工企業(yè)的施工過程中。一項工程雖然使用同樣的材料，但由于材料的供應渠道不同，必然會使施工企業(yè)的計稅依據不同。建設單位一般是直接從市場上購買，價格較高，會使施工企業(yè)的計稅依據過高，而施工企業(yè)一般與材料供應商有長期合作關系，購進材料價格相對便宜，這樣就直接降低了計入營業(yè)稅依據的原材料價值，達到節(jié)稅目的。

　　例1：建設單位A建造一棟商業(yè)大樓，以包工不包料的形式出包給施工企業(yè)B，工程總承包價為3000萬元，另工程所用的主要材料由建設單位A供應，材料價款為2100萬元。價款結清后施工企業(yè)B應納營業(yè)稅額=（3000+2100）×3%=153（萬元）。

　　若B企業(yè)對該工程進行納稅籌劃，采取包工包料的方式，材料由施工企業(yè)B自行購買，B企業(yè)利用其業(yè)務優(yōu)勢以2000萬元買到所需同樣材料。這樣總承包價為5000萬元，此時B企業(yè)應納營業(yè)稅額=5000×3%=150（萬元），從而少納3萬元。

　　對后者，安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時，應盡量不將設備價值作為安裝工程產值，而由建設單位提供機器設備，安裝企業(yè)只負責安裝，取得的收入只是安裝收入，從而達到節(jié)稅目的。

　　例2：安裝企業(yè)A承包制造企業(yè)B設備的安裝工程，經雙方協商，設備由安裝企業(yè)A提供并負責安裝，工程總價款為400萬元（其中安裝費60萬元）。價款結清后，A企業(yè)應納營業(yè)稅額=400×3%=12（萬元）。

　　若A企業(yè)對該安裝工程進行納稅籌劃，協商好設備由B企業(yè)自行采購提供，A企業(yè)只負責安裝業(yè)務，收取安裝費60萬元，則A企業(yè)應納營業(yè)稅額=60×3%=1.8（萬元），與籌劃前相比，可節(jié)稅10.2萬元。

　　對混合銷售行為進行籌劃稅法規(guī)定，從事貨物生產、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經營的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當繳納營業(yè)稅。同時稅法又規(guī)定，納稅人以簽訂建設工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同，下同）方式開展經營活動時，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業(yè)勞務（包括建筑、安裝、裝飾、修繕其他工程作業(yè)，下同），同時符合以下條件的，對銷售自產貨物和提供增值稅應稅勞務取得的收入征收增值稅，對提供建筑業(yè)勞務取得的收入（不包括按規(guī)定應征收的增值稅的自產貨物和增值稅應稅勞務收入）征收營業(yè)稅：（1）具備建設行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質；（2）簽訂建設工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業(yè)勞務價款。

　　凡不同時符合以上條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。

　　例3：具備建設行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質的A公司，2006年5月承建了建設單位B的辦公大樓，雙方簽訂承包合同注明：工程耗用鋁合金門窗價值200萬元（不含稅）及玻璃幕墻價值300萬元（不含稅）均由A公司用其自產貨物提供；提供建筑安裝勞務取得收入100萬元（不含稅）。

　　A公司應納增值稅額=（200+300）×17%=85（萬元）；A公司應納營業(yè)稅額=100×3%=3（萬元）；合計納稅=85+3=88（萬元）。

　　上例中，若簽訂建設施工合同時沒有單獨注明建筑安裝勞務的條款，則應就納稅人取得的全部收入繳納增值稅，即A公司應納增值稅=（200+300+100）×17%=102（萬元）。

　　通過上述案例可知具有建設行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質的建筑公司，如果在簽訂合同時注意單獨注明建筑業(yè)勞務的價款，即可節(jié)稅=102－88=14（萬元）。

　　利用承包合同進行籌劃稅法規(guī)定：建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或轉包人價款后的余額為營業(yè)額。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務，如果工程承包公司與建筑單位簽訂建筑安裝工程合同，無論其是否參與施工，均應按建筑業(yè)稅目適用3%的稅率征收營業(yè)稅；若建筑工程承包公司不與建設單位簽訂承包安裝工程合同，只是負責工程的組織協調業(yè)務，對工程承包公司的此項業(yè)務則應按服務業(yè)稅目適用5%的稅率征收營業(yè)稅。稅率的差異為建筑工程公司進行納稅籌劃提供了操作空間。

　　例4：建設單位A有一工程需找一施工單位承建。在工程承包公司B的組織安排下，施工單位C承建了該項工程。A與C簽訂了承包合同，合同金額為425萬元。此外，C還支付給B公司25萬元的服務費用。此時工程承包公司B應納營業(yè)稅額=25×5%=1.25（萬元）。

　　上例中，若B與A直接簽訂合同。合同金額為425萬元，然后B再把工程轉包給C，簽訂轉包合同，合同金額為400萬元。完工后，B向C支付價款400萬元。這樣承包公司B應納營業(yè)稅額=（425－400）×3%=0.75（萬元），應納印花稅額=425×0.03%+400×0.03%=0.2475（萬元），通過簽訂合同，B工程承包公司節(jié)稅總額=1.25－0.75－0.2475=0.2525（萬元）。

　　對納稅義務發(fā)生時間進行籌劃稅法規(guī)定：營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天。施工企業(yè)適用的營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間具體規(guī)定如下。

　　1.實行合同完成一次性結算價款辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為施工單位與發(fā)包單位進行工程合同價款結算的當天；2.實行旬末或月中預支、月終結算、竣工后清算辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為施工單位與月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結算的當天；3.實行按工程形象進度劃分不同階段結算價款辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為月份終了與發(fā)包單位進行已完工工程價款結算的當天；4.實行其他結算方式的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為與發(fā)包單位結算工程價款的當天。

　　根據以上規(guī)定，施工企業(yè)收到預付備料款和預收工程價款時不是施工企業(yè)營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間，因此，施工企業(yè)在選擇結算方式時，要在保證款項按期到賬的前提下不將預收款的時間作為結算時間，且將結算時間盡量往后推遲，這就使得營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間也向后延遲。因稅款繳納時限的暫時延緩，增加了施工企業(yè)的運營資金，使企業(yè)獲取了資金的時間價值，從而為施工企業(yè)的經營活動提供了便利。