產(chǎn)權(quán)重組中的稅收籌劃（三）
三、企業(yè)清算的稅收籌劃
（一）企業(yè)清算的所得課稅
企業(yè)清算是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或契約等原因，不能或不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)，按照國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)以及企業(yè)具有法律效力的章程協(xié)議等文件精神，依照法定的程序，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)等進(jìn)行清理與結(jié)算，并對(duì)企業(yè)剩余財(cái)產(chǎn)進(jìn)行分配，解除企業(yè)法人資格的一系列行為。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和我國(guó)有關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，企業(yè)清算的現(xiàn)象將越來(lái)越多。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)清算時(shí)，應(yīng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度，清算所得應(yīng)依法繳納所得稅。企業(yè)的清算所得可按下列公式計(jì)算：
全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益＝存貨變現(xiàn)損益＋非存貨財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益＋清算財(cái)產(chǎn)盤盈
凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)＝全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益－應(yīng)付未付職工工資、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)等－清算費(fèi)用－企業(yè)拖欠的各項(xiàng)稅金－尚未償付的各項(xiàng)債務(wù)－收取債權(quán)損失＋償還負(fù)債的收入（因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法歸還的債務(wù)）
清算所得＝凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)－累計(jì)未分配利潤(rùn)－企業(yè)稅后提取的各項(xiàng)基金結(jié)余－資本公積金－盈余公積金＋法定財(cái)產(chǎn)估價(jià)增值＋接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)價(jià)值－注冊(cè)資本金
應(yīng)繳清算所得稅＝清算所得×適用稅率
企業(yè)應(yīng)繳納的清算所得稅，應(yīng)于企業(yè)辦理注銷登記之前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納。
（二）企業(yè)清算中的稅收籌劃
企業(yè)所得稅法對(duì)清算所得計(jì)算規(guī)定的差異，為我們進(jìn)行企業(yè)清算的稅收籌劃提供了可能。
1．法定財(cái)產(chǎn)重估增值的稅收籌劃。
從上述公式可以看出，由于法定財(cái)產(chǎn)重估增值形成的資本公積部分，在計(jì)算清算所得時(shí)不得扣除。企業(yè)在財(cái)產(chǎn)重估中發(fā)生增值的有關(guān)資產(chǎn)，平時(shí)能否按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本，取決于對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行重估的原因。一般情況下，在全國(guó)統(tǒng)一組織的城鎮(zhèn)集體企業(yè)的清產(chǎn)核資中以及企業(yè)發(fā)生合并或分立的產(chǎn)權(quán)重組中，可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本，而在企業(yè)進(jìn)行股份制改造和企業(yè)對(duì)外投資的資產(chǎn)評(píng)估，對(duì)已調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬戶的評(píng)估增值部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。因此，企業(yè)應(yīng)創(chuàng)造條件進(jìn)行允許按重估后的財(cái)產(chǎn)價(jià)值確定計(jì)稅成本的財(cái)產(chǎn)評(píng)估，抵減更多的所得稅，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
2．企業(yè)清算日期選擇的稅收籌劃。
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在清算年度，應(yīng)劃分為兩個(gè)納稅年度，從1月1日到清算開始日為一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)納稅年度，從清算開始日到清算結(jié)束日的清算期間為一個(gè)清算納稅年度。清算日期的選擇，往往會(huì)影響到兩個(gè)納稅年度的計(jì)稅所得，從而影響企業(yè)的所得稅負(fù)。
例2.某公司2001年1～6月底止預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額為10萬(wàn)元（適用稅率為33％），股東會(huì)于6月15日通過(guò)并做出解散清算決議，7月1日開始進(jìn)行清算。公司7月1日到7月20日共發(fā)生費(fèi)用20萬(wàn)元，清算所得為10萬(wàn)元。則該公司2001年度應(yīng)納所得稅為：
1月1日～6月30日，應(yīng)納所得稅額＝10×33％＝3．3（萬(wàn)元）
清算期間，清算所得為虧損10萬(wàn)元，不納稅。
合計(jì)應(yīng)納所得稅3．3萬(wàn)元。
如果公司在尚未公告解散清算日時(shí)，通過(guò)股東會(huì)決議把解散清算日期改為7月20日，則公司2001年度應(yīng)納所得稅為：
1月1日～7月20日，應(yīng)納稅所得額＝10－20＝－10（萬(wàn)元），不納稅。
清算期間的清算所得＝－10＋20＝10（萬(wàn)元），抵減上期虧損10萬(wàn)元后，應(yīng)納稅所得額為0，不納稅。
合計(jì)應(yīng)納稅所得額為0.
比較上述兩種方案可以看出，由于進(jìn)行稅收籌劃、改變了清算日期，使企業(yè)的所得稅負(fù)降低了3．3萬(wàn)元。
（一）企業(yè)清算的所得課稅
企業(yè)清算是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或契約等原因，不能或不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)，按照國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)以及企業(yè)具有法律效力的章程協(xié)議等文件精神，依照法定的程序，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)等進(jìn)行清理與結(jié)算，并對(duì)企業(yè)剩余財(cái)產(chǎn)進(jìn)行分配，解除企業(yè)法人資格的一系列行為。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和我國(guó)有關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，企業(yè)清算的現(xiàn)象將越來(lái)越多。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)清算時(shí)，應(yīng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度，清算所得應(yīng)依法繳納所得稅。企業(yè)的清算所得可按下列公式計(jì)算：
全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益＝存貨變現(xiàn)損益＋非存貨財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益＋清算財(cái)產(chǎn)盤盈
凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)＝全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益－應(yīng)付未付職工工資、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)等－清算費(fèi)用－企業(yè)拖欠的各項(xiàng)稅金－尚未償付的各項(xiàng)債務(wù)－收取債權(quán)損失＋償還負(fù)債的收入（因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法歸還的債務(wù)）
清算所得＝凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)－累計(jì)未分配利潤(rùn)－企業(yè)稅后提取的各項(xiàng)基金結(jié)余－資本公積金－盈余公積金＋法定財(cái)產(chǎn)估價(jià)增值＋接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)價(jià)值－注冊(cè)資本金
應(yīng)繳清算所得稅＝清算所得×適用稅率
企業(yè)應(yīng)繳納的清算所得稅，應(yīng)于企業(yè)辦理注銷登記之前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納。
（二）企業(yè)清算中的稅收籌劃
企業(yè)所得稅法對(duì)清算所得計(jì)算規(guī)定的差異，為我們進(jìn)行企業(yè)清算的稅收籌劃提供了可能。
1．法定財(cái)產(chǎn)重估增值的稅收籌劃。
從上述公式可以看出，由于法定財(cái)產(chǎn)重估增值形成的資本公積部分，在計(jì)算清算所得時(shí)不得扣除。企業(yè)在財(cái)產(chǎn)重估中發(fā)生增值的有關(guān)資產(chǎn)，平時(shí)能否按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本，取決于對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行重估的原因。一般情況下，在全國(guó)統(tǒng)一組織的城鎮(zhèn)集體企業(yè)的清產(chǎn)核資中以及企業(yè)發(fā)生合并或分立的產(chǎn)權(quán)重組中，可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本，而在企業(yè)進(jìn)行股份制改造和企業(yè)對(duì)外投資的資產(chǎn)評(píng)估，對(duì)已調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬戶的評(píng)估增值部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。因此，企業(yè)應(yīng)創(chuàng)造條件進(jìn)行允許按重估后的財(cái)產(chǎn)價(jià)值確定計(jì)稅成本的財(cái)產(chǎn)評(píng)估，抵減更多的所得稅，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
2．企業(yè)清算日期選擇的稅收籌劃。
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在清算年度，應(yīng)劃分為兩個(gè)納稅年度，從1月1日到清算開始日為一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)納稅年度，從清算開始日到清算結(jié)束日的清算期間為一個(gè)清算納稅年度。清算日期的選擇，往往會(huì)影響到兩個(gè)納稅年度的計(jì)稅所得，從而影響企業(yè)的所得稅負(fù)。
例2.某公司2001年1～6月底止預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額為10萬(wàn)元（適用稅率為33％），股東會(huì)于6月15日通過(guò)并做出解散清算決議，7月1日開始進(jìn)行清算。公司7月1日到7月20日共發(fā)生費(fèi)用20萬(wàn)元，清算所得為10萬(wàn)元。則該公司2001年度應(yīng)納所得稅為：
1月1日～6月30日，應(yīng)納所得稅額＝10×33％＝3．3（萬(wàn)元）
清算期間，清算所得為虧損10萬(wàn)元，不納稅。
合計(jì)應(yīng)納所得稅3．3萬(wàn)元。
如果公司在尚未公告解散清算日時(shí)，通過(guò)股東會(huì)決議把解散清算日期改為7月20日，則公司2001年度應(yīng)納所得稅為：
1月1日～7月20日，應(yīng)納稅所得額＝10－20＝－10（萬(wàn)元），不納稅。
清算期間的清算所得＝－10＋20＝10（萬(wàn)元），抵減上期虧損10萬(wàn)元后，應(yīng)納稅所得額為0，不納稅。
合計(jì)應(yīng)納稅所得額為0.
比較上述兩種方案可以看出，由于進(jìn)行稅收籌劃、改變了清算日期，使企業(yè)的所得稅負(fù)降低了3．3萬(wàn)元。
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