消費稅、營業(yè)稅避稅籌劃案例
消費稅是1994年稅制改革設(shè)立的新稅種。它是在對所有工品普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，對一些特殊消費品，在征收增值稅同時交叉對消費品征稅，以調(diào)節(jié)我國消費結(jié)構(gòu)，正確引導(dǎo)消費方，抑制超前消費需求，確保國家的財政收入。
消費稅實行價內(nèi)稅，只在應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)、委托加工和進口節(jié)繳納，稅款最終由消費者承擔(dān)。
這里開篇即提供與消費稅相關(guān)的避稅籌劃的案例總匯，以利您先總覽全局。在此后的幾節(jié)中，我們列舉了利用兼營、利用連生產(chǎn)、利用銷售額核算等方法進行消費稅避稅籌劃的案例，這些法充分利用了可供進行進稅籌劃的各種條件，希望能給您帶來些啟發(fā)。
營業(yè)稅是我國現(xiàn)行稅制的主體稅種之一，其收入規(guī)模僅次于增值稅，為我國第二大稅種。其征收范圍廣泛，在調(diào)節(jié)社會收入分和體現(xiàn)國家產(chǎn)業(yè)政策方面發(fā)揮著重要的作用。納稅人在納稅范、計稅依據(jù)、減免稅等方面進行精心籌劃，既可減輕稅負(fù)，又可貫營業(yè)稅制，順應(yīng)國家產(chǎn)業(yè)政策發(fā)展的需要。
我們這里所涉及到的營業(yè)稅避稅籌劃方法有：關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的避稅籌劃案例、利用兼營的消費稅避稅籌劃案例、利用連續(xù)生產(chǎn)的消費稅的避稅籌劃案例、利用銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例、利用兼營銷售和混和銷售的營業(yè)稅避稅籌劃案例、利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃案例、建筑工程承包的營業(yè)稅避稅籌劃案例和利用減免稅項目的營業(yè)稅籌劃案例。
消費稅避稅籌劃案例總匯
消費稅避稅籌劃可以通過多種方式進行，接下來將結(jié)合案例對其中主要的9種詳細(xì)說明。
納稅期限避稅籌劃
消費稅的納稅人，在合法的期限內(nèi)納稅，是納稅人應(yīng)盡的義務(wù)，同樣合法地納稅，時間上有的納稅對企業(yè)有利，有的對企業(yè)不利。因此，所說納稅期限避稅籌劃是指納稅人盡可能利用消費稅納稅期限的有關(guān)規(guī)定，為避稅服務(wù)。一般的策略在于：在納稅期內(nèi)盡可能推遲納稅，在欠稅掛賬有利的情況下，盡可能欠稅掛賬。
根據(jù)消費稅稅額的大小，消費稅的納稅期限分別規(guī)定為1日、3日、5日、10日、15日和1個月，具體由稅務(wù)機關(guān)確定，不能按固定期限納稅的可以按次納稅。以一個月為一期納稅的，自期滿之日起10日內(nèi)申報納稅。以1日、3日、5日、15日為一期納稅的， 自期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次日1日起10 日內(nèi)申報納稅并結(jié)算上月應(yīng)繳稅款。進口應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，自海關(guān)填發(fā)稅款繳款憑證的次日起7日內(nèi)繳納稅款。
納稅環(huán)節(jié)避稅籌劃
納稅環(huán)節(jié)是應(yīng)稅消費品生產(chǎn)、消費過程中應(yīng)繳納消費稅的環(huán)節(jié)。利用納稅環(huán)節(jié)避稅就是盡可能避開或推遲納稅環(huán)節(jié)的出現(xiàn)，從而獲得這方面的利益。
具體地講：第一，生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，于銷售時納稅，但企業(yè)可以低價銷售，搞“物物交換”少繳消費稅，也可以改變和選擇某種對企業(yè)有利的結(jié)算方式推遲繳稅；第二，由于用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的不納稅，企業(yè)可以利用此項規(guī)定作出有利于避稅的籌劃；第 三，委托加工應(yīng)稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款，企業(yè)可根據(jù)此項規(guī)定，采取與受托方聯(lián)營的方式，改變受托與委托關(guān)系節(jié)省此項消費稅。
納稅義務(wù)發(fā)生時間避稅籌劃
消費稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，根據(jù)應(yīng)稅行為性質(zhì)和結(jié)算方式分別按下列方式確定對企業(yè)避稅有利。第一，銷售應(yīng)稅消費品的，以賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售的，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天。第二，以預(yù)收貨款結(jié)算方式銷售的，為應(yīng)稅消費品發(fā)出當(dāng)天。第三，以托收承付和委托銀行收款方式銷售的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑證的當(dāng)天。第四，以其他結(jié)算方式銷售的，為收訖銷售額或者取得索取銷售款的憑證當(dāng)天。第五，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，為移送使用當(dāng)天。第六，委托加工應(yīng)稅消費品的為納稅人提貨的當(dāng)天。第七，進口應(yīng)稅消費品的為報關(guān)進口的當(dāng)天。
納稅地點避稅籌劃
第一，納稅人銷售應(yīng)稅消費品，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品，到外縣（市）銷售或委托代銷自產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，應(yīng)納稅款在納稅人核算地和所在地稅務(wù)機關(guān)繳納消費稅；第二，總機構(gòu)和分支機構(gòu)，不在同縣（市）的，在生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的分支機構(gòu)所在地繳納消費稅，但經(jīng)國家稅務(wù)總局及所屬分局批準(zhǔn)，分支機構(gòu)應(yīng)納消費稅可由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)繳納；第三，委托加工應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，由受托方向所在地主管稅務(wù)機關(guān)上繳消費稅稅款；第四，進口應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，由進口人或代理人向報關(guān)地海關(guān)申報納稅。三，委托加工應(yīng)稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款，企業(yè)可根據(jù)此項規(guī)定，采取與受托方聯(lián)營的方式，改變受托與委托關(guān)系節(jié)省此項消費稅。
利用消費稅計算公式避稅籌劃
消費稅的計算公式有兩大類：一是實行從價定率辦法征收稅額的，應(yīng)納稅額＝銷售額×稅率，銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括向購買方收取的增值稅款。價外費用指價外吸取的基金、集資費，返還利潤、補貼、違約金和手續(xù)費、包裝費、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費，代收款項及其他各種性質(zhì)的價補費用。但在下列幾種情況下存在避稅的機會：
第一，納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，銷售額按同類消費品的銷售價格確定，在確定時，按偏低一點的價格確定就能節(jié)省消費稅，在沒有同類消費品的銷售價格情況下，按組成計稅價格確定。
組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（成本十利潤）十（1-消費稅稅率）
從避稅角度看，應(yīng)當(dāng)縮小成本和利潤有利于節(jié)稅。
第二，委托加工應(yīng)稅消費品時，銷售額按受托方同類消費品的價格確定，此時，委托方可協(xié)同受托方在確定價格時獲取避稅的機會，將價格確定作為避稅手段加以運用。沒有同類消費品銷售價格的，按組成計稅價格確定。組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（材料成本十加工費）÷（1-消費稅率） 在以上組成計稅價格中，材料成本和加工費具有避稅機會，委托方可取得受托方的協(xié)助，將材料成本和加工費壓縮，從而節(jié)省消費稅。
第三，進口應(yīng)稅消費品的，按組成計稅價格確定，組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格十關(guān)稅） ÷（1-消費稅稅率）
在上面的公式中，關(guān)稅和消費稅稅率沒有避稅機會，但關(guān)稅的完稅價格具有很強的彈性，因而具有避稅機會，一般來說，關(guān)稅完稅價格愈小，越對避稅有利，因此，要求避稅者，應(yīng)盡可能降低抵岸價格以及其他組成關(guān)稅完稅價格的因素并獲取海關(guān)認(rèn)可。
第四，納稅人銷售額中未扣除增值稅稅款或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價款和增值稅稅款合并收取的，應(yīng)換算出不含增值稅稅款的銷售額，換算公式為：
銷售額＝含增值稅的銷售額／（1十增值稅稅率）
在上面公式中有兩點值得避稅者思考：一是將含增值稅的銷售額作為消費稅的計稅依據(jù)；二是沒經(jīng)過避稅籌劃將本可壓縮的含增值稅的銷售額直接通過公式換算。這兩種情況都不利于企業(yè)節(jié)省消費稅。
以外匯銷售應(yīng)稅消費品的避稅籌劃
納稅人以外匯銷售應(yīng)稅消費品的，應(yīng)按外匯市場價格，折合人民幣銷售額后，再按公式計算應(yīng)納稅額。從企業(yè)的避稅角度看，人民幣折合率既可以來用結(jié)算當(dāng)天國家外匯牌價，也可采用當(dāng)月初國家外匯牌價，因此，就有比較選擇的可能，這種選擇是以避稅為依據(jù)的。
一般來說，外匯市場波動愈大，比較選擇節(jié)稅必要性也愈強。越是以較低的人民幣匯率計算應(yīng)納稅額，越有利于節(jié)稅。
例。某納稅人2月5日取得10萬美元銷售額。如果采用當(dāng)天匯率（假設(shè)為1美元＝8.70元人民幣），則折合人民幣為87萬元；如果采用2月1日匯率（假設(shè)l美元＝8.5元人民幣），則折合成人民幣為85萬元。因此，當(dāng)稅率為30％時，后者比前者節(jié)稅 [（2萬×30％）＝6000元]6千元整。
包裝物避稅籌劃
實行從價定率辦法計算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝是否單獨計價，也不論會計如何處理，均應(yīng)并入銷售額中計算消費稅額。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)約消費稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價隨同產(chǎn)品銷售，而是采取收取“押金”，此“押 金”不并入銷售額計算消費稅額。
例。某企業(yè)銷售1000個汽車輪胎，每個價值2000元，其中含包裝物價值200元，如采取連同包裝物一并銷售，銷售額為2200×1000＝2200000元3 消費稅稅率為10％，因此應(yīng)納汽車輪胎消費稅稅額為220萬×10％＝22萬元。如果企業(yè)采用收取包裝物押金，將1000個汽車輪胎的包裝物單獨收取“押金”，則節(jié)稅2萬。
扣除外購己稅消費品的買價避稅籌劃
根據(jù)《消費稅若干具體問題規(guī)定》，可以扣除外購已稅消費品的買價計算消費稅。因此，企業(yè)從節(jié)稅角度看，首先，要了解哪些消費品允許扣除；其次，要將銷售中可扣除的盡可能多扣除，從而減小計稅依據(jù)。
允許扣除計算的消費品有：
1.外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；
2.外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；
3.外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；
4.外購已稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；
5.外購已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
6.外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。
例。某白酒廠外購散裝糧食白酒5000公斤裝瓶后銷售，其外購散裝糧食白酒單價為每公斤3.5元（不含增值稅）裝瓶后的白酒共9500瓶，以每瓶3元的價格全部出售，結(jié)果該企業(yè)由于不懂此項避稅方法，誤繳的消費稅為：（9500×3）×25％＝7125元，如果該企業(yè)懂得外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒允許扣除則可避稅4375元[7125一（9500×3-5000×3.5）×25％].
扣除原料已納消費稅避稅籌劃
根據(jù)《消費稅若干具體問題的規(guī)定》可以從應(yīng)納消費稅稅額中扣除原料已納消費稅稅款的有以下幾種消費品。
1.以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙；
2.以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒；
3.以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品；
4.以委托加工收回的已稅護膚護發(fā)品為原料生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；
5.以委托加工收回的已稅寶石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
6.以委托加工收回已稅鞭炮焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮焰火。
有些企業(yè)由于不了解以上委托加工過程中代扣消費稅可以在最終加工銷售繳納消費稅中扣除，而多繳了消費稅。
例。某首飾廠外購寶石一批，價格10000元，該廠將寶石委托另一寶石廠磨制后收回，共支付加工費7000元，對方代扣消費稅1888.89元，然后該廠又進行鉆眼等深加工后出售，共取得銷售款60000元，結(jié)果該廠繳納了消費稅：
60000×19％＝6000（元）
如果該廠了解對方代扣消費稅可以扣除，那么該廠實際只需繳納：
?。?000-1888.89）＝4l11.11元。
關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的避稅籌劃案例
消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域（包括生產(chǎn)、委托加工和進口），而非流通領(lǐng)域或終極的消費環(huán)節(jié)。這就是說，消費稅的納稅義務(wù)人是在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進口“條例”所規(guī)定的八種消費品的單位和個人。因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進口）應(yīng)稅消費品的企業(yè)，如果以較低的銷售價格將應(yīng)稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值稅，不繳納消費稅，可使集團的整體消費稅稅負(fù)下降，但增值稅稅負(fù)不變。
例。某煙草集團下屬的卷煙廠生產(chǎn)的乙類卷煙，市場售價為每箱500元（不含增值稅），該廠以每箱400元（不含增值稅）的價格銷售給其獨立核算的銷售部門100箱。
卷煙廠轉(zhuǎn)移定價前：
應(yīng)納消費稅稅額＝500×100×40％＝20000（元）
卷煙廠轉(zhuǎn)移定價后：
應(yīng)納消費稅稅額＝400×100×40％＝16000（元）
轉(zhuǎn)移定價前后的差異如下：
20000-16000＝4000（元）
轉(zhuǎn)移價格使卷煙廠減少了4000元稅負(fù)。
利用兼管的消費稅避稅籌劃案例
兼營多種不同稅率的應(yīng)稅消費稅產(chǎn)品的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費品的銷售額、銷售數(shù)量。因為稅法規(guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費品組成成消費品出售的，應(yīng)從高適用稅率。這無疑會增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。 例。某酒廠既生產(chǎn)稅率25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10％的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩種酒的小瓶裝禮品套酒。該廠應(yīng)分別核算不同稅率的兩類酒的銷售額。如果該廠沒有分別核算，而是將兩類酒及禮品套酒的銷售額混在一起計稅，則混在一起的銷售額必須按25％的高稅率計算應(yīng)納消費稅額。而不能以10％的稅率計算應(yīng)納稅額。
利用連續(xù)生產(chǎn)的消費稅的避稅籌劃案例
納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，不納稅。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲已是應(yīng)稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費稅的產(chǎn)品時，可以扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的稅款。
例。某煙廠10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當(dāng)月生產(chǎn) 甲類卷煙200箱，消耗50箱已購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，則在計算 10月份甲類卷煙應(yīng)納消費稅稅額時（以上售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40％）。應(yīng)納消費稅如下：
500×200×40％一50×200×30％＝37000（元）
1.在計稅時按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計算準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款；
2.限于下列已稅消費品：外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購己稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火；外購已稅汽車輪胎（內(nèi)胎和外胎）生產(chǎn)的汽車輪胎外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。
利用銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例
當(dāng)適用增值稅的課稅對象同時計征消費稅時，應(yīng)征消費稅的銷售額中不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅額。其計算公式如下：
應(yīng)稅消費品的銷售額＝含增值稅的銷售額／（1+增值稅率或征收率）
例。某日化廠銷售給某批發(fā)商價值5000元的化妝品（消費稅稅率30％，增值稅稅率17％），并開具增值稅專用發(fā)票，注明銷項稅額726.5元[5000十（1十17％）×17％]，則：
應(yīng)稅消費品銷售額＝5000十（1十17％）＝4273.5（元）
應(yīng)納消費稅＝4273.5×30％＝1282.05（元）
利用兼營銷售和混合銷售的營業(yè)稅避稅籌劃案例
兼營是指納稅人從事兩個或兩個以上稅目的應(yīng)稅項目。對兼有不同稅目的應(yīng)稅行為，應(yīng)分別核算不同稅目營業(yè)額。因為不同稅目營業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，有些稅目適用的稅率也不同。對未按不同稅目分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。這就是說，哪個稅目的稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個高稅率計稅。例如，餐廳既經(jīng)營飲食業(yè)又經(jīng)營娛樂業(yè)，而娛樂業(yè)的稅率最高可達20％，對未分別核算的營業(yè)額，就應(yīng)按娛樂業(yè)適用的稅率征稅。
納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。
混和銷售概念及相關(guān)稅法規(guī)定在第四章第九節(jié)中已有詳細(xì)說明，在此不再贅述。需要說明的是，在實際經(jīng)濟活動當(dāng)中，納稅人從事營業(yè)稅應(yīng)稅項目，并不僅僅局限在某單一應(yīng)稅項目上，往往會同時出現(xiàn)多項應(yīng)稅項目。對不同的經(jīng)營行為應(yīng)有不同的稅務(wù)處理。這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關(guān)系的一個重點。作為納稅人，必須正確掌握稅收政策，準(zhǔn)確界定什么是兼營銷售和混合銷售，才能避免從高適用稅率，以維護自身的稅收利益。
例。某百貨商店銷售一臺熱水器，價格為3000元，并上門為顧客安裝，需另加安裝費100元。
按稅法規(guī)定，銷售熱水器屬于增值稅的范圍，取得的安裝費屬于營業(yè)稅中建筑業(yè)稅目的納稅范圍，即該項銷售行為涉及增值稅和營業(yè)稅兩個稅種。但該項銷售行為所銷售的熱水器和收取的安裝費又是因同一銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。因此，該百貨商店的這種銷售行為實際上是一種混合銷售行為。由于該商店是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，該店取得的100元安裝費收人應(yīng)并入熱水器的價款一并繳納增值稅，不再繳營業(yè)稅。
利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃案例
在實際經(jīng)濟生活中，從事營業(yè)稅規(guī)定的應(yīng)稅項月，與從事增值強、消費稅規(guī)定的應(yīng)稅項目，在價格的確定上是有所不同的。前者多是經(jīng)營雙方面議價格，后者多是明碼標(biāo)價。這樣，就為營業(yè)稅納稅人以較低的價格申報營業(yè)稅、少繳營業(yè)稅提供了可能。營業(yè)稅約計算公式如下：
應(yīng)納稅額＝營業(yè)額×稅率
納稅人的營業(yè)額即為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。確定營業(yè)額是利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃的關(guān)鍵。
例1.某歌舞廳二月份取得門票收入為50000元，出售飲料、煙、酒收入為100000元，收取獻花費為10000元，收取卡拉OI（點歌費為150000元，則該月應(yīng)納營業(yè)稅為：
（50000十100000十10000十150000）×10％＝31000（元）
假設(shè)該歌廳將門票取消，改為全面提高內(nèi)部服務(wù)收費，這樣就使50000元門票消失在營業(yè)額之中，由此一項避稅5000元。
例2.A企業(yè)向B企業(yè)出售一臺設(shè)備，同時進行技術(shù)轉(zhuǎn)讓，合同總價款為1000萬元，其中設(shè)備款600萬，專有技術(shù)費350萬元，專有技術(shù)輔導(dǎo)費為50萬元，則該業(yè)務(wù)應(yīng)納營業(yè)稅為：
（350十50）×5％＝20（萬元）
如果該企業(yè)從避稅出發(fā)，可將技術(shù)轉(zhuǎn)讓費隱藏在設(shè)備價款中，多收設(shè)備費，少收技術(shù)轉(zhuǎn)讓費，可節(jié)省此項營業(yè)稅。
建筑工程承包的營業(yè)稅避稅籌劃案例
對工程承包公司與建設(shè)單位是否簽訂承包合同，將營業(yè)稅劃分成兩個不同的稅目。建筑業(yè)適用的稅率是3％，服務(wù)業(yè)適用的稅率是5％。這就為工程承包公司進行避稅籌劃提供了契機。
根據(jù)營業(yè)稅暫行條例第五條第三款規(guī)定：“建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額?！惫こ坛邪境邪ㄖ惭b工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項業(yè)務(wù)則按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
例。A施工企業(yè)承建一棟廠房，總價款為200萬元，該企業(yè)又將部分工程轉(zhuǎn)包給B施工企業(yè)，支付轉(zhuǎn)包費為100萬元，則A施工企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅為：
?。?00-100）×3％＝3（萬元）
A負(fù)責(zé)代扣代繳B企業(yè)營業(yè)稅為：
100×3％＝3（萬元）
利用減免稅項目的營業(yè)稅避稅籌劃案例
利用營業(yè)稅的減免稅項目避稅要作三方面的工作：一是充分了解免稅優(yōu)惠政策的基本內(nèi)容；二是掌握取得免稅優(yōu)惠所必須的條件；三是爭取稅務(wù)局的認(rèn)可。
這里將對涉及各行業(yè)的免稅政策一一作介紹，以便納稅人掌握基本情況從而著手進行避稅籌劃。
建筑業(yè)的免稅政策
單位和個人承包國防工程和承包軍隊系統(tǒng)的建筑安裝工程取得的收入，免繳營業(yè)稅。
“國防工程和軍隊系統(tǒng)工程”是指由解放軍總后勤部統(tǒng)一下達計劃的國防工程和軍隊系統(tǒng)工程。
金融業(yè)的免稅規(guī)定
對中國進出口銀行和國家開發(fā)銀行繳納的營業(yè)稅全部返還（先繳后退）。
對中國農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行繳納的營業(yè)稅全部返還（先繳后退）。
保險業(yè)免稅政策
農(nóng)牧保險免稅 農(nóng)牧保險是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動植物提供保險的業(yè)務(wù) .
對保險公司開展的一年期以上返還性人身何險業(yè)務(wù)的保費收人免征營業(yè)稅。
文化體育業(yè)的免稅政策
1.紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護單位舉辦文化活動的門票收入，免繳營業(yè)稅。
2.宗教場所舉辦文化、宗教活動銷售票收入，是指寺廟、宮觀、清真寺和教學(xué)舉辦文化、宗都活動銷售門票的收入。
3.學(xué)校和其他教育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。
4.與農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治等相關(guān)的技術(shù)培訓(xùn)，免繳營業(yè)稅。
服務(wù)業(yè)的免稅規(guī)定
1.托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構(gòu)提供的養(yǎng)育服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
2.婚姻介紹、擯葬服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
3.醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
4.安置“四殘人員”占企業(yè)生產(chǎn)人員35％以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營屬于營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目范圍內(nèi)（廣告業(yè)除外）的業(yè)務(wù)，免繳營業(yè)稅。
5.殘疾人員個人提供的勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。
轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的免稅政策
1.個人轉(zhuǎn)讓著作權(quán)，免繳營業(yè)稅。
2.將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免繳營業(yè)稅。
3.為了鼓勵技術(shù)引進和推廣，對科研單位取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入，免繳營業(yè)稅。
校辦企業(yè)，凡為本校教學(xué)、科研服務(wù)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)、（“服務(wù)業(yè)”稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），可免繳營業(yè)稅。
消費稅實行價內(nèi)稅，只在應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)、委托加工和進口節(jié)繳納，稅款最終由消費者承擔(dān)。
這里開篇即提供與消費稅相關(guān)的避稅籌劃的案例總匯，以利您先總覽全局。在此后的幾節(jié)中，我們列舉了利用兼營、利用連生產(chǎn)、利用銷售額核算等方法進行消費稅避稅籌劃的案例，這些法充分利用了可供進行進稅籌劃的各種條件，希望能給您帶來些啟發(fā)。
營業(yè)稅是我國現(xiàn)行稅制的主體稅種之一，其收入規(guī)模僅次于增值稅，為我國第二大稅種。其征收范圍廣泛，在調(diào)節(jié)社會收入分和體現(xiàn)國家產(chǎn)業(yè)政策方面發(fā)揮著重要的作用。納稅人在納稅范、計稅依據(jù)、減免稅等方面進行精心籌劃，既可減輕稅負(fù)，又可貫營業(yè)稅制，順應(yīng)國家產(chǎn)業(yè)政策發(fā)展的需要。
我們這里所涉及到的營業(yè)稅避稅籌劃方法有：關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的避稅籌劃案例、利用兼營的消費稅避稅籌劃案例、利用連續(xù)生產(chǎn)的消費稅的避稅籌劃案例、利用銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例、利用兼營銷售和混和銷售的營業(yè)稅避稅籌劃案例、利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃案例、建筑工程承包的營業(yè)稅避稅籌劃案例和利用減免稅項目的營業(yè)稅籌劃案例。
消費稅避稅籌劃案例總匯
消費稅避稅籌劃可以通過多種方式進行，接下來將結(jié)合案例對其中主要的9種詳細(xì)說明。
納稅期限避稅籌劃
消費稅的納稅人，在合法的期限內(nèi)納稅，是納稅人應(yīng)盡的義務(wù)，同樣合法地納稅，時間上有的納稅對企業(yè)有利，有的對企業(yè)不利。因此，所說納稅期限避稅籌劃是指納稅人盡可能利用消費稅納稅期限的有關(guān)規(guī)定，為避稅服務(wù)。一般的策略在于：在納稅期內(nèi)盡可能推遲納稅，在欠稅掛賬有利的情況下，盡可能欠稅掛賬。
根據(jù)消費稅稅額的大小，消費稅的納稅期限分別規(guī)定為1日、3日、5日、10日、15日和1個月，具體由稅務(wù)機關(guān)確定，不能按固定期限納稅的可以按次納稅。以一個月為一期納稅的，自期滿之日起10日內(nèi)申報納稅。以1日、3日、5日、15日為一期納稅的， 自期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次日1日起10 日內(nèi)申報納稅并結(jié)算上月應(yīng)繳稅款。進口應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，自海關(guān)填發(fā)稅款繳款憑證的次日起7日內(nèi)繳納稅款。
納稅環(huán)節(jié)避稅籌劃
納稅環(huán)節(jié)是應(yīng)稅消費品生產(chǎn)、消費過程中應(yīng)繳納消費稅的環(huán)節(jié)。利用納稅環(huán)節(jié)避稅就是盡可能避開或推遲納稅環(huán)節(jié)的出現(xiàn)，從而獲得這方面的利益。
具體地講：第一，生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，于銷售時納稅，但企業(yè)可以低價銷售，搞“物物交換”少繳消費稅，也可以改變和選擇某種對企業(yè)有利的結(jié)算方式推遲繳稅；第二，由于用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的不納稅，企業(yè)可以利用此項規(guī)定作出有利于避稅的籌劃；第 三，委托加工應(yīng)稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款，企業(yè)可根據(jù)此項規(guī)定，采取與受托方聯(lián)營的方式，改變受托與委托關(guān)系節(jié)省此項消費稅。
納稅義務(wù)發(fā)生時間避稅籌劃
消費稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，根據(jù)應(yīng)稅行為性質(zhì)和結(jié)算方式分別按下列方式確定對企業(yè)避稅有利。第一，銷售應(yīng)稅消費品的，以賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售的，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天。第二，以預(yù)收貨款結(jié)算方式銷售的，為應(yīng)稅消費品發(fā)出當(dāng)天。第三，以托收承付和委托銀行收款方式銷售的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑證的當(dāng)天。第四，以其他結(jié)算方式銷售的，為收訖銷售額或者取得索取銷售款的憑證當(dāng)天。第五，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，為移送使用當(dāng)天。第六，委托加工應(yīng)稅消費品的為納稅人提貨的當(dāng)天。第七，進口應(yīng)稅消費品的為報關(guān)進口的當(dāng)天。
納稅地點避稅籌劃
第一，納稅人銷售應(yīng)稅消費品，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品，到外縣（市）銷售或委托代銷自產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，應(yīng)納稅款在納稅人核算地和所在地稅務(wù)機關(guān)繳納消費稅；第二，總機構(gòu)和分支機構(gòu)，不在同縣（市）的，在生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的分支機構(gòu)所在地繳納消費稅，但經(jīng)國家稅務(wù)總局及所屬分局批準(zhǔn)，分支機構(gòu)應(yīng)納消費稅可由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)繳納；第三，委托加工應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，由受托方向所在地主管稅務(wù)機關(guān)上繳消費稅稅款；第四，進口應(yīng)稅消費品的應(yīng)納稅款，由進口人或代理人向報關(guān)地海關(guān)申報納稅。三，委托加工應(yīng)稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款，企業(yè)可根據(jù)此項規(guī)定，采取與受托方聯(lián)營的方式，改變受托與委托關(guān)系節(jié)省此項消費稅。
利用消費稅計算公式避稅籌劃
消費稅的計算公式有兩大類：一是實行從價定率辦法征收稅額的，應(yīng)納稅額＝銷售額×稅率，銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括向購買方收取的增值稅款。價外費用指價外吸取的基金、集資費，返還利潤、補貼、違約金和手續(xù)費、包裝費、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費，代收款項及其他各種性質(zhì)的價補費用。但在下列幾種情況下存在避稅的機會：
第一，納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的，銷售額按同類消費品的銷售價格確定，在確定時，按偏低一點的價格確定就能節(jié)省消費稅，在沒有同類消費品的銷售價格情況下，按組成計稅價格確定。
組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（成本十利潤）十（1-消費稅稅率）
從避稅角度看，應(yīng)當(dāng)縮小成本和利潤有利于節(jié)稅。
第二，委托加工應(yīng)稅消費品時，銷售額按受托方同類消費品的價格確定，此時，委托方可協(xié)同受托方在確定價格時獲取避稅的機會，將價格確定作為避稅手段加以運用。沒有同類消費品銷售價格的，按組成計稅價格確定。組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（材料成本十加工費）÷（1-消費稅率） 在以上組成計稅價格中，材料成本和加工費具有避稅機會，委托方可取得受托方的協(xié)助，將材料成本和加工費壓縮，從而節(jié)省消費稅。
第三，進口應(yīng)稅消費品的，按組成計稅價格確定，組成計稅價格為：
組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格十關(guān)稅） ÷（1-消費稅稅率）
在上面的公式中，關(guān)稅和消費稅稅率沒有避稅機會，但關(guān)稅的完稅價格具有很強的彈性，因而具有避稅機會，一般來說，關(guān)稅完稅價格愈小，越對避稅有利，因此，要求避稅者，應(yīng)盡可能降低抵岸價格以及其他組成關(guān)稅完稅價格的因素并獲取海關(guān)認(rèn)可。
第四，納稅人銷售額中未扣除增值稅稅款或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價款和增值稅稅款合并收取的，應(yīng)換算出不含增值稅稅款的銷售額，換算公式為：
銷售額＝含增值稅的銷售額／（1十增值稅稅率）
在上面公式中有兩點值得避稅者思考：一是將含增值稅的銷售額作為消費稅的計稅依據(jù)；二是沒經(jīng)過避稅籌劃將本可壓縮的含增值稅的銷售額直接通過公式換算。這兩種情況都不利于企業(yè)節(jié)省消費稅。
以外匯銷售應(yīng)稅消費品的避稅籌劃
納稅人以外匯銷售應(yīng)稅消費品的，應(yīng)按外匯市場價格，折合人民幣銷售額后，再按公式計算應(yīng)納稅額。從企業(yè)的避稅角度看，人民幣折合率既可以來用結(jié)算當(dāng)天國家外匯牌價，也可采用當(dāng)月初國家外匯牌價，因此，就有比較選擇的可能，這種選擇是以避稅為依據(jù)的。
一般來說，外匯市場波動愈大，比較選擇節(jié)稅必要性也愈強。越是以較低的人民幣匯率計算應(yīng)納稅額，越有利于節(jié)稅。
例。某納稅人2月5日取得10萬美元銷售額。如果采用當(dāng)天匯率（假設(shè)為1美元＝8.70元人民幣），則折合人民幣為87萬元；如果采用2月1日匯率（假設(shè)l美元＝8.5元人民幣），則折合成人民幣為85萬元。因此，當(dāng)稅率為30％時，后者比前者節(jié)稅 [（2萬×30％）＝6000元]6千元整。
包裝物避稅籌劃
實行從價定率辦法計算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝是否單獨計價，也不論會計如何處理，均應(yīng)并入銷售額中計算消費稅額。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)約消費稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價隨同產(chǎn)品銷售，而是采取收取“押金”，此“押 金”不并入銷售額計算消費稅額。
例。某企業(yè)銷售1000個汽車輪胎，每個價值2000元，其中含包裝物價值200元，如采取連同包裝物一并銷售，銷售額為2200×1000＝2200000元3 消費稅稅率為10％，因此應(yīng)納汽車輪胎消費稅稅額為220萬×10％＝22萬元。如果企業(yè)采用收取包裝物押金，將1000個汽車輪胎的包裝物單獨收取“押金”，則節(jié)稅2萬。
扣除外購己稅消費品的買價避稅籌劃
根據(jù)《消費稅若干具體問題規(guī)定》，可以扣除外購已稅消費品的買價計算消費稅。因此，企業(yè)從節(jié)稅角度看，首先，要了解哪些消費品允許扣除；其次，要將銷售中可扣除的盡可能多扣除，從而減小計稅依據(jù)。
允許扣除計算的消費品有：
1.外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；
2.外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；
3.外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；
4.外購已稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；
5.外購已稅珠寶石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
6.外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。
例。某白酒廠外購散裝糧食白酒5000公斤裝瓶后銷售，其外購散裝糧食白酒單價為每公斤3.5元（不含增值稅）裝瓶后的白酒共9500瓶，以每瓶3元的價格全部出售，結(jié)果該企業(yè)由于不懂此項避稅方法，誤繳的消費稅為：（9500×3）×25％＝7125元，如果該企業(yè)懂得外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒允許扣除則可避稅4375元[7125一（9500×3-5000×3.5）×25％].
扣除原料已納消費稅避稅籌劃
根據(jù)《消費稅若干具體問題的規(guī)定》可以從應(yīng)納消費稅稅額中扣除原料已納消費稅稅款的有以下幾種消費品。
1.以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙；
2.以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒；
3.以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品；
4.以委托加工收回的已稅護膚護發(fā)品為原料生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；
5.以委托加工收回的已稅寶石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；
6.以委托加工收回已稅鞭炮焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮焰火。
有些企業(yè)由于不了解以上委托加工過程中代扣消費稅可以在最終加工銷售繳納消費稅中扣除，而多繳了消費稅。
例。某首飾廠外購寶石一批，價格10000元，該廠將寶石委托另一寶石廠磨制后收回，共支付加工費7000元，對方代扣消費稅1888.89元，然后該廠又進行鉆眼等深加工后出售，共取得銷售款60000元，結(jié)果該廠繳納了消費稅：
60000×19％＝6000（元）
如果該廠了解對方代扣消費稅可以扣除，那么該廠實際只需繳納：
?。?000-1888.89）＝4l11.11元。
關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價的避稅籌劃案例
消費稅的納稅行為發(fā)生在生產(chǎn)領(lǐng)域（包括生產(chǎn)、委托加工和進口），而非流通領(lǐng)域或終極的消費環(huán)節(jié)。這就是說，消費稅的納稅義務(wù)人是在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進口“條例”所規(guī)定的八種消費品的單位和個人。因而，關(guān)聯(lián)企業(yè)中生產(chǎn)（委托加工、進口）應(yīng)稅消費品的企業(yè)，如果以較低的銷售價格將應(yīng)稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只繳納增值稅，不繳納消費稅，可使集團的整體消費稅稅負(fù)下降，但增值稅稅負(fù)不變。
例。某煙草集團下屬的卷煙廠生產(chǎn)的乙類卷煙，市場售價為每箱500元（不含增值稅），該廠以每箱400元（不含增值稅）的價格銷售給其獨立核算的銷售部門100箱。
卷煙廠轉(zhuǎn)移定價前：
應(yīng)納消費稅稅額＝500×100×40％＝20000（元）
卷煙廠轉(zhuǎn)移定價后：
應(yīng)納消費稅稅額＝400×100×40％＝16000（元）
轉(zhuǎn)移定價前后的差異如下：
20000-16000＝4000（元）
轉(zhuǎn)移價格使卷煙廠減少了4000元稅負(fù)。
利用兼管的消費稅避稅籌劃案例
兼營多種不同稅率的應(yīng)稅消費稅產(chǎn)品的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費品的銷售額、銷售數(shù)量。因為稅法規(guī)定，未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費品組成成消費品出售的，應(yīng)從高適用稅率。這無疑會增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。 例。某酒廠既生產(chǎn)稅率25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10％的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩種酒的小瓶裝禮品套酒。該廠應(yīng)分別核算不同稅率的兩類酒的銷售額。如果該廠沒有分別核算，而是將兩類酒及禮品套酒的銷售額混在一起計稅，則混在一起的銷售額必須按25％的高稅率計算應(yīng)納消費稅額。而不能以10％的稅率計算應(yīng)納稅額。
利用連續(xù)生產(chǎn)的消費稅的避稅籌劃案例
納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，不納稅。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲已是應(yīng)稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費稅的產(chǎn)品時，可以扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的稅款。
例。某煙廠10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當(dāng)月生產(chǎn) 甲類卷煙200箱，消耗50箱已購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，則在計算 10月份甲類卷煙應(yīng)納消費稅稅額時（以上售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40％）。應(yīng)納消費稅如下：
500×200×40％一50×200×30％＝37000（元）
1.在計稅時按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計算準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款；
2.限于下列已稅消費品：外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購己稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火；外購已稅汽車輪胎（內(nèi)胎和外胎）生產(chǎn)的汽車輪胎外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。
利用銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例
當(dāng)適用增值稅的課稅對象同時計征消費稅時，應(yīng)征消費稅的銷售額中不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅額。其計算公式如下：
應(yīng)稅消費品的銷售額＝含增值稅的銷售額／（1+增值稅率或征收率）
例。某日化廠銷售給某批發(fā)商價值5000元的化妝品（消費稅稅率30％，增值稅稅率17％），并開具增值稅專用發(fā)票，注明銷項稅額726.5元[5000十（1十17％）×17％]，則：
應(yīng)稅消費品銷售額＝5000十（1十17％）＝4273.5（元）
應(yīng)納消費稅＝4273.5×30％＝1282.05（元）
利用兼營銷售和混合銷售的營業(yè)稅避稅籌劃案例
兼營是指納稅人從事兩個或兩個以上稅目的應(yīng)稅項目。對兼有不同稅目的應(yīng)稅行為，應(yīng)分別核算不同稅目營業(yè)額。因為不同稅目營業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，有些稅目適用的稅率也不同。對未按不同稅目分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。這就是說，哪個稅目的稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個高稅率計稅。例如，餐廳既經(jīng)營飲食業(yè)又經(jīng)營娛樂業(yè)，而娛樂業(yè)的稅率最高可達20％，對未分別核算的營業(yè)額，就應(yīng)按娛樂業(yè)適用的稅率征稅。
納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。
混和銷售概念及相關(guān)稅法規(guī)定在第四章第九節(jié)中已有詳細(xì)說明，在此不再贅述。需要說明的是，在實際經(jīng)濟活動當(dāng)中，納稅人從事營業(yè)稅應(yīng)稅項目，并不僅僅局限在某單一應(yīng)稅項目上，往往會同時出現(xiàn)多項應(yīng)稅項目。對不同的經(jīng)營行為應(yīng)有不同的稅務(wù)處理。這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關(guān)系的一個重點。作為納稅人，必須正確掌握稅收政策，準(zhǔn)確界定什么是兼營銷售和混合銷售，才能避免從高適用稅率，以維護自身的稅收利益。
例。某百貨商店銷售一臺熱水器，價格為3000元，并上門為顧客安裝，需另加安裝費100元。
按稅法規(guī)定，銷售熱水器屬于增值稅的范圍，取得的安裝費屬于營業(yè)稅中建筑業(yè)稅目的納稅范圍，即該項銷售行為涉及增值稅和營業(yè)稅兩個稅種。但該項銷售行為所銷售的熱水器和收取的安裝費又是因同一銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。因此，該百貨商店的這種銷售行為實際上是一種混合銷售行為。由于該商店是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，該店取得的100元安裝費收人應(yīng)并入熱水器的價款一并繳納增值稅，不再繳營業(yè)稅。
利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃案例
在實際經(jīng)濟生活中，從事營業(yè)稅規(guī)定的應(yīng)稅項月，與從事增值強、消費稅規(guī)定的應(yīng)稅項目，在價格的確定上是有所不同的。前者多是經(jīng)營雙方面議價格，后者多是明碼標(biāo)價。這樣，就為營業(yè)稅納稅人以較低的價格申報營業(yè)稅、少繳營業(yè)稅提供了可能。營業(yè)稅約計算公式如下：
應(yīng)納稅額＝營業(yè)額×稅率
納稅人的營業(yè)額即為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。確定營業(yè)額是利用應(yīng)稅項目定價的營業(yè)稅避稅籌劃的關(guān)鍵。
例1.某歌舞廳二月份取得門票收入為50000元，出售飲料、煙、酒收入為100000元，收取獻花費為10000元，收取卡拉OI（點歌費為150000元，則該月應(yīng)納營業(yè)稅為：
（50000十100000十10000十150000）×10％＝31000（元）
假設(shè)該歌廳將門票取消，改為全面提高內(nèi)部服務(wù)收費，這樣就使50000元門票消失在營業(yè)額之中，由此一項避稅5000元。
例2.A企業(yè)向B企業(yè)出售一臺設(shè)備，同時進行技術(shù)轉(zhuǎn)讓，合同總價款為1000萬元，其中設(shè)備款600萬，專有技術(shù)費350萬元，專有技術(shù)輔導(dǎo)費為50萬元，則該業(yè)務(wù)應(yīng)納營業(yè)稅為：
（350十50）×5％＝20（萬元）
如果該企業(yè)從避稅出發(fā)，可將技術(shù)轉(zhuǎn)讓費隱藏在設(shè)備價款中，多收設(shè)備費，少收技術(shù)轉(zhuǎn)讓費，可節(jié)省此項營業(yè)稅。
建筑工程承包的營業(yè)稅避稅籌劃案例
對工程承包公司與建設(shè)單位是否簽訂承包合同，將營業(yè)稅劃分成兩個不同的稅目。建筑業(yè)適用的稅率是3％，服務(wù)業(yè)適用的稅率是5％。這就為工程承包公司進行避稅籌劃提供了契機。
根據(jù)營業(yè)稅暫行條例第五條第三款規(guī)定：“建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額?！惫こ坛邪境邪ㄖ惭b工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅，如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項業(yè)務(wù)則按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
例。A施工企業(yè)承建一棟廠房，總價款為200萬元，該企業(yè)又將部分工程轉(zhuǎn)包給B施工企業(yè)，支付轉(zhuǎn)包費為100萬元，則A施工企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅為：
?。?00-100）×3％＝3（萬元）
A負(fù)責(zé)代扣代繳B企業(yè)營業(yè)稅為：
100×3％＝3（萬元）
利用減免稅項目的營業(yè)稅避稅籌劃案例
利用營業(yè)稅的減免稅項目避稅要作三方面的工作：一是充分了解免稅優(yōu)惠政策的基本內(nèi)容；二是掌握取得免稅優(yōu)惠所必須的條件；三是爭取稅務(wù)局的認(rèn)可。
這里將對涉及各行業(yè)的免稅政策一一作介紹，以便納稅人掌握基本情況從而著手進行避稅籌劃。
建筑業(yè)的免稅政策
單位和個人承包國防工程和承包軍隊系統(tǒng)的建筑安裝工程取得的收入，免繳營業(yè)稅。
“國防工程和軍隊系統(tǒng)工程”是指由解放軍總后勤部統(tǒng)一下達計劃的國防工程和軍隊系統(tǒng)工程。
金融業(yè)的免稅規(guī)定
對中國進出口銀行和國家開發(fā)銀行繳納的營業(yè)稅全部返還（先繳后退）。
對中國農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行繳納的營業(yè)稅全部返還（先繳后退）。
保險業(yè)免稅政策
農(nóng)牧保險免稅 農(nóng)牧保險是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動植物提供保險的業(yè)務(wù) .
對保險公司開展的一年期以上返還性人身何險業(yè)務(wù)的保費收人免征營業(yè)稅。
文化體育業(yè)的免稅政策
1.紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護單位舉辦文化活動的門票收入，免繳營業(yè)稅。
2.宗教場所舉辦文化、宗教活動銷售票收入，是指寺廟、宮觀、清真寺和教學(xué)舉辦文化、宗都活動銷售門票的收入。
3.學(xué)校和其他教育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。
4.與農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治等相關(guān)的技術(shù)培訓(xùn)，免繳營業(yè)稅。
服務(wù)業(yè)的免稅規(guī)定
1.托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構(gòu)提供的養(yǎng)育服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
2.婚姻介紹、擯葬服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
3.醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，免繳營業(yè)稅。
4.安置“四殘人員”占企業(yè)生產(chǎn)人員35％以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營屬于營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目范圍內(nèi)（廣告業(yè)除外）的業(yè)務(wù)，免繳營業(yè)稅。
5.殘疾人員個人提供的勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。
轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的免稅政策
1.個人轉(zhuǎn)讓著作權(quán)，免繳營業(yè)稅。
2.將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免繳營業(yè)稅。
3.為了鼓勵技術(shù)引進和推廣，對科研單位取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入，免繳營業(yè)稅。
校辦企業(yè)，凡為本校教學(xué)、科研服務(wù)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)、（“服務(wù)業(yè)”稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），可免繳營業(yè)稅。
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