初裝費由物業(yè)收取　煤氣公司節(jié)稅百萬

　　A煤氣公司是一國有中型企業(yè)，2003年收取的管道煤氣初裝費為200萬元（含稅價），成本費用100萬元（含稅價），其中外購材料、勞務(wù)取得防偽稅控開具的增值稅專用發(fā)票標(biāo)明的進(jìn)項稅額9萬元。

　　A煤氣公司為增值稅一般納稅人，適用城建稅稅率7%、教育費附加3%、所得稅稅率33%（為了簡化分析過程，不考慮其他經(jīng)營業(yè)務(wù)、資金時間價值和印花稅對稅負(fù)與經(jīng)濟(jì)效益的影響）。

　　A煤氣公司采用核算方式：將取得的煤氣初裝費與煤氣費分別核算，煤氣初裝費按《建筑業(yè)》稅目繳納營業(yè)稅，取得的與其相關(guān)進(jìn)項稅不予抵扣。

　　效益分析：應(yīng)納營業(yè)稅金及附加為200×3.3%=6.6萬元；利潤為200－100－6.6=93.4萬元；所得稅為93.4×33%=30.82萬元；納稅合計為6.6+30.82=37.42萬元；凈利潤為93.4－30.82=62.58萬元；稅負(fù)18.71%，凈收益率31.29%.

　　A煤氣公司采用核算方式的政策依據(jù)為《國家稅務(wù)總局關(guān)于管道煤氣集資費（初裝費）征收有關(guān)問題的批復(fù)》（國稅函[2002]105號）：“管道煤氣集資費（初裝費），是用于管道煤氣工程建設(shè)和技術(shù)改造，在報裝環(huán)節(jié)一次性向用戶收取的費用。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定，對管道煤氣集資費（初裝費）應(yīng)按《建筑業(yè)》稅目征收營業(yè)稅?！?br>
　　2004年7月當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)在對2003年度稅務(wù)檢查時，要求A煤氣公司將取得的煤氣初裝費按13%的稅率補(bǔ)繳增值稅200÷1.13×13%=23萬元，與其相關(guān)的進(jìn)項稅額9萬元。另外，A煤氣公司因取得防偽稅控開具的增值稅專用發(fā)票未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，已超過稅法規(guī)定的抵扣期限，稅務(wù)機(jī)關(guān)不予抵扣，并根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人取得防偽稅控開具的增值稅專用發(fā)票進(jìn)項稅額抵扣問題的通知》（國稅發(fā)[2003]17號）將該公司這部分金額按偷稅論處，作出了加收滯納金的處罰。

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)的政策依據(jù)為《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規(guī)定：“燃?xì)夤竞蜕a(chǎn)、銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的單位，在銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時，代有關(guān)部門向購買方收取的集資費［包括管道煤氣集資款（初裝費）］、手續(xù)費、代收款等，屬于增值稅價外收費，應(yīng)征收增值稅，不征收營業(yè)稅?！?br>
　　若按正常情況繳納增值稅效益分析（為了便于分析使用2003年數(shù)據(jù)）：應(yīng)繳增值稅為200÷1.13×13%－9=14萬元；城建稅及附加為14× 10%=1.4萬元；利潤為200÷1.13－（100－9）－1.4=84.59萬元；所得稅為84.59×33%=27.91萬元；納稅合計為14+ 1.4+27.91=43.31萬元；凈利潤為84.59－27.91=56.68萬元；稅負(fù)為21.65%，凈收益率28.34%.

　　分析

　　A煤氣公司對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰不理解，向齊魯會計師事務(wù)所咨詢，經(jīng)筆者深入理解政策后認(rèn)為：

　　國稅函[2002]105號和財稅[2003]16號都是關(guān)于初裝費的，繳納的稅種卻大不一樣。從發(fā)文的時間先后分析，應(yīng)該是后者涵蓋前者，即初裝費理論上講是改營業(yè)稅為增值稅了，深入分析后不難發(fā)現(xiàn)以上兩個文件對初裝費的收取環(huán)節(jié)有不同的描述。一個強(qiáng)調(diào)在“報裝環(huán)節(jié)”，一個認(rèn)定為“銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時”。

　　現(xiàn)實生活中供水、供電、供氣部門對初裝費的收取確實存在以下不同情況：（1）房地產(chǎn)開發(fā)時一次性向房地產(chǎn)開發(fā)公司收取，房屋售出后再由房地產(chǎn)公司分別向住戶收取。（2）居民入戶時向居民一次性收取。（3）隨同水電氣費分次收取。前兩種情況屬于在報裝環(huán)節(jié)一次性收取，特別是第（1）種情況在收取初裝費時，最終用戶還無法確定，只是由房產(chǎn)公司先代為繳納，房屋最終能不能售出還是個未知數(shù)，因此這種情況認(rèn)定為在“銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)”環(huán)節(jié)收取初裝費是與事實嚴(yán)重不符的。

　　因此，根據(jù)上述兩個文件的不同描述筆者認(rèn)為：在報裝環(huán)節(jié)一次性收取的應(yīng)納營業(yè)稅，而在以后銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時分次收取的應(yīng)視為價外收費，征收增值稅。因此A煤氣公司應(yīng)當(dāng)將初裝費分在“報裝環(huán)節(jié)”和在“銷售貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)”環(huán)節(jié)收取兩種情況分別核算，并與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就該問題進(jìn)行充分探討、協(xié)商，在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的前提下分別繳納營業(yè)稅或增值稅。上述初裝費在不同環(huán)節(jié)收取是隨著新業(yè)務(wù)、新事項的出現(xiàn)而出現(xiàn)的?，F(xiàn)實中，對法規(guī)未明確列舉又模棱兩可的事項是否屬于價外費用，認(rèn)定的主動權(quán)一般在稅務(wù)機(jī)關(guān)，這就是執(zhí)法自由裁量的問題，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)能不能認(rèn)可筆者的觀點還是個未知數(shù)。

　　籌劃

　　筆者在調(diào)查中進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)，A煤氣公司正在醞釀企業(yè)改制，方案未定。筆者針對初裝費的問題，給企業(yè)作了如下籌劃方案。

　　A煤氣公司根據(jù)企業(yè)改革發(fā)展的要求和專業(yè)化分工原則進(jìn)行結(jié)構(gòu)調(diào)整，主輔分離，利用非主業(yè)資產(chǎn)（三類資產(chǎn)），分流安置企業(yè)富余人員，改制創(chuàng)辦面向市場、獨立核算、自負(fù)盈虧、產(chǎn)權(quán)主體多元化的法人經(jīng)濟(jì)實體-A物業(yè)公司，主要經(jīng)營各種管道（供水、供電、供氣）的安裝、維修、保養(yǎng)以及A煤氣公司原有房產(chǎn)、職工房產(chǎn)的維修等業(yè)務(wù)，A煤氣公司只經(jīng)營主業(yè)，即煤氣的生產(chǎn)、外購、銷售業(yè)務(wù)。管道的鋪設(shè)、安裝、維修等業(yè)務(wù)由新成立的物業(yè)公司承擔(dān)，經(jīng)過這樣籌劃，新成立的A物業(yè)公司成了營業(yè)稅納稅人，煤氣初裝費由A煤氣公司收取變更為物業(yè)公司收取，物業(yè)公司收取的初裝費就可以名正言順的按《建筑業(yè)》稅目繳納營業(yè)稅，避免了初裝費被稅務(wù)機(jī)關(guān)征收增值稅的風(fēng)險。新成立的物業(yè)公司還可享受3年內(nèi)免繳企業(yè)所得稅的優(yōu)惠，占用煤氣公司的行政劃撥土地，因未改變土地用途，可繼續(xù)以劃撥方式使用，從而降低了改制成本。

　　籌劃方案政策依據(jù)是《關(guān)于國有大中型企業(yè)主輔分離輔業(yè)改制分流安置富余人員的實施辦法》（國經(jīng)貿(mào)企改 [2002]859號）的通知規(guī)定：“國有大中型企業(yè)主輔分離，輔業(yè)改制，分流安置本企業(yè)富余人員興辦的經(jīng)濟(jì)實體，凡符合以下條件的，經(jīng)有關(guān)部門認(rèn)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，可享受《通知》規(guī)定的3年內(nèi)免征企業(yè)所得稅的政策?！薄鞍凑諊液彤?dāng)?shù)赝恋毓芾淼挠嘘P(guān)法律法規(guī)，改制企業(yè)占用的原主體企業(yè)的行政劃撥土地，只要不改變土地用途，經(jīng)所在地縣級（含）以上人民政府批準(zhǔn)，可繼續(xù)以劃撥方式使用。”

　　新成立的A物業(yè)公司效益分析（為了便于分析使用 2003年數(shù)據(jù)）：應(yīng)納營業(yè)稅金及附加為200×3.3%=6.6萬元；利潤為200－100－6.6=93.4萬元；所得稅為93.4×33%= 30.82萬元（3年內(nèi)免繳）；納稅合計為6.6+30.82=37.42萬元；凈利潤為93.4－30.82=62.58萬元；稅負(fù)18.71%，凈收益率31.29%；3年內(nèi)可免征所得稅：30.82×3=92.46萬元。

　　從以上方案可以看出，主輔分離、輔業(yè)改制成立物業(yè)公司的節(jié)稅效果比較明顯，該方案的最大好處在于規(guī)避了初裝費不分收取環(huán)節(jié)的不同被稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)統(tǒng)認(rèn)定為價外費用征收增值稅的風(fēng)險，同時3年內(nèi)還免征所得稅92.46萬元。

　　1.必須利用“三類資產(chǎn)”。主輔分離、輔業(yè)改制必須是利用非主業(yè)資產(chǎn)、閑置資產(chǎn)和關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)的有效資產(chǎn)，非主業(yè)資產(chǎn)指按照企業(yè)改革發(fā)展的要求和專業(yè)化分工原則，需要分離的輔業(yè)資產(chǎn)、后勤服務(wù)單位的資產(chǎn)以及與主業(yè)關(guān)聯(lián)度不大的其他資產(chǎn)；閑置資產(chǎn)指閑置一年以上的企業(yè)資產(chǎn)；關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)的有效資產(chǎn)指政策性關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)中，符合國家產(chǎn)業(yè)政策、有一定獲利能力，并用于抵償職工安置等費用部分的資產(chǎn)。

　　2.經(jīng)濟(jì)實體必須經(jīng)過申請認(rèn)定。地方企業(yè)“三類資產(chǎn)”的認(rèn)定由財政部門出具證明；主輔分離、輔業(yè)改制的認(rèn)定及其產(chǎn)權(quán)多元化的認(rèn)定由國資委出具證明；富余人員的認(rèn)定、簽訂勞動合同以及安置比例由勞動保障部門出具證明。中央企業(yè)需出具國資委、財政部、勞動和社會保障部聯(lián)合批復(fù)意見和集團(tuán)公司（總公司）的認(rèn)定證明。

　　3.申請減免稅必須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核認(rèn)定。申請時經(jīng)濟(jì)實體必須提供：由國資委出具的主輔分離或輔業(yè)改制的證明和《產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)證明》（或《產(chǎn)權(quán)變更證明》）；由財政部門出具的國有企業(yè)的《“三類資產(chǎn)”認(rèn)定證明》；由勞動保障部門出具的《經(jīng)濟(jì)實體安置富余人員認(rèn)定證明》。