關(guān)于資產(chǎn)損失政策問題講解

　　一、資產(chǎn)損失稅前扣除審批政策概述

　　（一）資產(chǎn)損失稅前扣除總體審批要求

　　程序合法、適用政策合規(guī)、證據(jù)要件齊全。

　　（二）審批權(quán)限和損失的扣除時間

　　1、審批權(quán)限

　?。?）企業(yè)因國務(wù)院決定事項所形成的資產(chǎn)損失，由國家稅務(wù)總局規(guī)定資產(chǎn)損失的具體審批事項后，報北京市國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)審批。

　?。?）除上述規(guī)定外的其他資產(chǎn)損失由各區(qū)、縣（地區(qū)）國家稅務(wù)局，直屬稅務(wù)分局負(fù)責(zé)審批。對于單筆審批金額在5億元以上的資產(chǎn)損失報市局備案。

　　（3）企業(yè)捆綁資產(chǎn)所發(fā)生的損失，由企業(yè)總機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)審批。

　?。?）按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)【2008】28號，以下簡稱《跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅管理辦法》）的規(guī)定實行匯總納稅的分支機(jī)構(gòu)，其發(fā)生的須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失應(yīng)由分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核并出具證明后，再由總機(jī)構(gòu)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除。

　　2、資產(chǎn)損失扣除的時間

　　因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當(dāng)年準(zhǔn)確計算并按期扣除的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可追補(bǔ)確認(rèn)在損失發(fā)生的年度稅前扣除，并相應(yīng)調(diào)整該資產(chǎn)損失發(fā)生年度的應(yīng)納所得稅額。調(diào)整后計算的多繳稅額，應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定予以退稅，或者抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款。

　　（三）資產(chǎn)損失按稅務(wù)管理方式分類

　　企業(yè)實際發(fā)生的資產(chǎn)損失按稅務(wù)管理方式可分為自行計算扣除的資產(chǎn)損失和須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失。

　　1、自行計算扣除的資產(chǎn)損失

　?。?） 企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、存貨發(fā)生的資產(chǎn)損失；

　?。?）企業(yè)各項存貨發(fā)生的正常損耗；

　?。?）企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報廢清理的損失；

　?。?）企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失；

　?。?）企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定通過證券交易場所、銀行間市場買賣債券、股票、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失；

　　（6）其他經(jīng)國家稅務(wù)總局確認(rèn)不需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的其他資產(chǎn)損失。

　　2、須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失

　　上述以外的資產(chǎn)損失，屬于需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失。

　　企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，凡無法準(zhǔn)確辨別是否屬于自行計算扣除的資產(chǎn)損失，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出審批申請。

　　二、資產(chǎn)損失稅前扣除審批具體政策

　　（一）無形資產(chǎn)的審批問題

　　問：資產(chǎn)損失稅前扣除兩個文件財稅【2009】57號和國稅發(fā)【2009】88號中規(guī)定的資產(chǎn)損失類型均未涉及無形資產(chǎn)。納稅人購買的商標(biāo)權(quán)發(fā)生損失，能否稅前扣除，如果可以是否需報批？

　　答：根據(jù)《企業(yè)所得稅所得稅法實施條例》第六十五條的規(guī)定，商標(biāo)權(quán)屬于企業(yè)的無形資產(chǎn)。國稅發(fā)【2009】88號和財稅【2009】57號未將無形資產(chǎn)列入資產(chǎn)或資產(chǎn)損失的范圍，也未明確申報無形資產(chǎn)損失的應(yīng)提供何種證據(jù)。因此，在政策不明確的情況下，對無形資產(chǎn)損失暫不予審批。（中國財稅浪子王駿提示，實際操作中就是不允許稅前扣除，等日后財政部、國家稅務(wù)總局明確政策后再行追溯扣除）

　　（二）銀行ATM機(jī)短款和假幣損失的審批問題

　　問：銀行ATM機(jī)短款損失和假幣損失，是否屬于現(xiàn)金損失？

　　答：國稅發(fā)【2009】88號未規(guī)定銀行ATM機(jī)短款和假幣損失的報批要求，經(jīng)研究，在國家稅務(wù)總局未進(jìn)一步明確前，暫不對銀行ATM機(jī)短款和假幣損失進(jìn)行審批。（中國財稅浪子王駿提示，實際操作中就是不允許稅前扣除，等日后財政部、國家稅務(wù)總局明確政策后再行追溯扣除）

　　（三）國稅發(fā)【2009】88號第二十一條中“金額較小”、“虧損”和“較大”等概念的確認(rèn)問題

　　國稅發(fā)【2009】88號第二十一條第（一）款規(guī)定，單項或批量金額較?。ㄕ计髽I(yè)同類存貨10%以下、或減少當(dāng)年應(yīng)納稅所得、增加虧損10%以下、或10萬元以下。下同）的存貨，由企業(yè)內(nèi)部有關(guān)技術(shù)部門出具技術(shù)鑒定證明；第（二）款規(guī)定，單項或批量金額超過上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的較大存貨，應(yīng)取得專業(yè)技術(shù)鑒定部門的鑒定報告或者具有法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的經(jīng)濟(jì)鑒定證明；”問題：1、第（一）款中關(guān)于“金額較小”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是否為滿足四項條件中的任意一條即為“金額較小”？2、第（一）款中的“虧損”指的是會計還是稅收的虧損概念？3、第（二）款中關(guān)于“較大存貨”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)表述為“超過上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的較大存貨”，是指同時超過上述四項條件，還是超過任一條件即為“較大存貨”？

　　答：1、由于不同行業(yè)和規(guī)模的企業(yè)其“金額較小”的判斷標(biāo)準(zhǔn)不完全一致，因此第（一）款中對“金額較小”設(shè)定了四項并列條件，企業(yè)只要滿足四項條件中的任意一項即為“金額較小”。2、經(jīng)請示國家稅務(wù)總局明確，與“應(yīng)納稅所得”的概念相對應(yīng)，第（一）款中的“虧損”是稅收的虧損概念。3、第（二）款中“超過上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)”的較大存貨是指同時超過對“金額較小”進(jìn)行判斷的四項條件。

　　（四）無法收回的拆借等其他應(yīng)收款的審批問題

　　問：企業(yè)無法收回的拆借等其他應(yīng)收款能否作為資產(chǎn)損失從稅前扣除？

　　答：按照國稅發(fā)【2009】88號第四十二條第（六）款的規(guī)定，國家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失不得確認(rèn)為在企業(yè)所得稅前扣除的損失，因此企業(yè)無法收回的因拆借而形成的其他應(yīng)收款不能作為資產(chǎn)損失從稅前扣除。

　　（五）關(guān)于債務(wù)重組損失的確認(rèn)問題

　　1、因債務(wù)重組形成借款損失的處理問題

　　問：企業(yè)之間發(fā)生的借款損失，按規(guī)定是不能稅前扣除的。如果債權(quán)人對債務(wù)人豁免這部分借款，債務(wù)人按規(guī)定確認(rèn)了收入，那么，債權(quán)人在取得債務(wù)人有關(guān)確認(rèn)收入的有關(guān)憑證后，能否按債務(wù)重組確認(rèn)損失？

　　答：按照國稅發(fā)【2009】88號第四十二條第（六）款的規(guī)定，國家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失不得確認(rèn)為在企業(yè)所得稅前扣除的損失，因此企業(yè)重組資金直接拆借債權(quán)而發(fā)生的損失不得從稅前扣除。（中國財稅浪子王駿提示，實際操作中還可能出現(xiàn)企業(yè)和債權(quán)人約定，將拆借資金轉(zhuǎn)為投資，即債權(quán)轉(zhuǎn)股本的情況，如果涉及資產(chǎn)損失北京國稅對此的態(tài)度也是不予批準(zhǔn)）

　　2、因債務(wù)重組形成壞賬損失的審批證據(jù)問題

　　問：企業(yè)申報的壞賬損失屬于因債務(wù)重組造成的應(yīng)收賬款損失，債權(quán)人對債務(wù)人豁免的部分，是否要求企業(yè)提供債務(wù)人對這部分豁免部分確認(rèn)收入的有關(guān)憑證？

　　答：為了加強(qiáng)對因債務(wù)重組行為而發(fā)生的應(yīng)收預(yù)付賬款損失的管理，按照國稅發(fā)【2009】88號第十六條第（八）款的規(guī)定，可要求企業(yè)提供證明債務(wù)人對豁免部分已確認(rèn)收入計入納稅所得的有關(guān)憑證。

　　（六）關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限的判斷問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第五條第（三）款規(guī)定：“企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限，屬于企業(yè)自行申報扣除項目”。在實際中企業(yè)折舊年限與稅收規(guī)定折舊年限存在差異時，是按哪個折舊年限確定？如：稅收規(guī)定不低于5年，企業(yè)按7年，年限是按照5年計算還是按7年計算？

　　答：《實施條例》第六十條規(guī)定了各類固定資產(chǎn)的最短折舊年限，當(dāng)企業(yè)的實際折舊年限未低于稅法規(guī)定的最短折舊年限時按其實際折舊年限計算折舊。因此，國稅發(fā)【2009】88號第五條第（三）款規(guī)定企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限中的“年限”指企業(yè)確定的符合稅法規(guī)定的折舊年限。

　　（七）存貨、固定資產(chǎn)的報廢和毀損是否須經(jīng)處置后才可作為資產(chǎn)損失報批問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第二十一條和二十四條規(guī)定的存貨、固定資產(chǎn)報廢、毀損損失是否必須經(jīng)處置后方可申請稅前扣除？

　　答：按照國稅發(fā)【2009】88號第二十一條和二十四條的規(guī)定，對存貨和固定資產(chǎn)的報廢、毀損損失應(yīng)扣除殘值后確認(rèn)，因此應(yīng)是企業(yè)對報廢、毀損的存貨和固定資產(chǎn)進(jìn)行處置后方可作為損失在資產(chǎn)處置當(dāng)年提出稅前扣除申請。企業(yè)尚未處置但發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的存貨和固定資產(chǎn)損失，應(yīng)在實際處置后再申請報批。

　　（八）國稅發(fā)【2009】88號第三十四條中“一年以上”的確定問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第三十四條第（十四）款規(guī)定，金融企業(yè)對于余額在500萬元以下（含500萬元）的抵押（質(zhì)押）貸款，農(nóng)村信用社、村鎮(zhèn)銀行為50萬元以下（含50萬元）的抵押（質(zhì)押）貸款，經(jīng)追索1年以上，仍無法收回的金額，應(yīng)提交損失原因證明材料、追索記錄（包括電話追索、信件追索和上門追索等原始記錄，并由經(jīng)辦人員和負(fù)責(zé)人簽章確認(rèn)）等。其中“一年以上”，是指跨一個納稅年度還是要滿12個月？

　　答：國稅發(fā)【2009】88號規(guī)定追索期在1年以上，是為了保證金融企業(yè)有充分的時間對債權(quán)進(jìn)行有效地追償，減少金融企業(yè)的損失，因此“一年以上”是指滿12個月。

　　（九）關(guān)于股權(quán)投資可收回金額的確認(rèn)問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第三十八條第（二）款規(guī)定：“可收回金額一律暫定為賬面余額的5%”，在什么情況下必須按此條比例計算扣除？另外，請進(jìn)一步明確“賬面余額”的概念。

　　答：當(dāng)企業(yè)的股權(quán)投資符合財稅【2009】57號第六條規(guī)定的條件時，如被投資企業(yè)尚未清算完，投資企業(yè)的投資回收額無法準(zhǔn)確確定則可以確認(rèn)可收回金額。經(jīng)請示國家稅務(wù)總局明確，國稅發(fā)【2009】88號第三十八條中的股權(quán)（權(quán)益）投資的“賬面余額”是指股權(quán)（權(quán)益）投資的計稅基礎(chǔ)。

　　（十）股權(quán)轉(zhuǎn)讓時間的確認(rèn)問題

　　問：股權(quán)轉(zhuǎn)讓時間是以轉(zhuǎn)讓合同生效時間確定，還是以股權(quán)的權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移登記的時間確定？

　　答：參照民法的有關(guān)規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓時間以股權(quán)的權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移登記的時間確定。（中國財稅浪子王駿提示，實際操作中稅務(wù)機(jī)關(guān)會要求企業(yè)出具的工商變更登記證明。假設(shè)某個企業(yè)在2009年簽署了股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但是工商變更登記是在2010年，稅務(wù)機(jī)關(guān)會將該項資產(chǎn)損失作為2010年的資產(chǎn)損失來看待，而不是2009年的資產(chǎn)損失）

　　三、審批證據(jù)問題

　　（一）企業(yè)存貨和固定資產(chǎn)被盜損失證據(jù)資料的確認(rèn)問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第二十二條及第二十五條第（一）款均規(guī)定，企業(yè)應(yīng)報送向公安機(jī)關(guān)的報案記錄，公安機(jī)關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料。是必須從報案記錄、公安機(jī)關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料、都要有嗎？

　　答：企業(yè)發(fā)生的存貨和固定資產(chǎn)被盜損失、均應(yīng)按照國稅發(fā)【2009】88號第二十二條及第二十五條第（一）款的規(guī)定，提供向公安機(jī)關(guān)的報案記錄，公安機(jī)關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料。

　　（二）企業(yè)吊銷證明的確認(rèn)問題

　　問：企業(yè)提供的自“北京工商企業(yè)信息查詢”網(wǎng)站上的查詢結(jié)果能否作為債務(wù)人已被吊銷的證據(jù)？

　　答：根據(jù)國家工商行政管理總局頒布的《企業(yè)登記檔案資料查詢辦法》第八條的規(guī)定，機(jī)讀、書式檔案材料查詢，應(yīng)查詢?nèi)说囊?，可以加蓋工商行政管理機(jī)關(guān)檔案資料查詢專用章。因此企業(yè)通過“北京工商企業(yè)信息查詢”網(wǎng)站查詢的企業(yè)吊銷結(jié)果應(yīng)加蓋工商行政管理機(jī)關(guān)檔案資料查詢專用章。

　　（三）國稅發(fā)【2009】88號第三十四條中“連續(xù)兩年以上未參加工商年檢”、“資產(chǎn)清償證明”證據(jù)的確認(rèn)問題

　　問：國稅發(fā)【2009】88號第三十四條第（五）款規(guī)定，債務(wù)人和擔(dān)保人雖未依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散或撤銷，但已完全停止經(jīng)營活動或下落不明，連續(xù)兩年以上未參加工商年檢，企業(yè)對債務(wù)人和擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未收回的債權(quán)，應(yīng)提交縣及縣以上工商行政管理部門查詢證明和資產(chǎn)清償證明。問題：1、“連續(xù)兩年以上未參加工商年檢”由誰證明?如何證明？2、“資產(chǎn)清償證明”指的是什么？

　　答：1、國稅發(fā)【2009】88號和財稅【2009】57號要求企業(yè)報送的證據(jù)資料均應(yīng)由企業(yè)依法報送，不得隨意變通。對債務(wù)人和擔(dān)保人“連續(xù)兩年以上未參加工商年檢”的，應(yīng)要求企業(yè)提交縣及縣以上工商行政管理部門查詢證明。2、以企業(yè)提交的具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的經(jīng)濟(jì)鑒證證明及法定代表人或企業(yè)負(fù)責(zé)人、企業(yè)財務(wù)負(fù)責(zé)人關(guān)于債務(wù)人、擔(dān)保人資產(chǎn)清償情況的書面聲明作為資產(chǎn)清償證明。

　　四、對企業(yè)自行計算扣除的資產(chǎn)損失，如何在申報表中進(jìn)行反映？

　　答：按照《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》的填報要求，附表三《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》第42行“財產(chǎn)損失”項對企業(yè)除股權(quán)投資損失之外的資產(chǎn)損失均進(jìn)行了反映，企業(yè)應(yīng)按申報表的填報要求進(jìn)行填報。