「摘要」今天，新技術(shù)、新規(guī)則和新發(fā)明不斷地重塑著我們的世界。會計準(zhǔn)則制定者已采取重大措施來回應(yīng)這種變化和發(fā)展。因此，會計基本假設(shè)（“假設(shè)”）或基礎(chǔ)概念（“概念”）不能停滯不前。作為傳統(tǒng)的四項假設(shè)的替代，本文建議假設(shè)可按國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控、會計主體（現(xiàn)實主體與虛擬主體相結(jié)合）、持續(xù)經(jīng)營（持續(xù)經(jīng)營與非持續(xù)經(jīng)營；整個企業(yè)持續(xù)經(jīng)營與個別分部終止經(jīng)營同時存在）、時間分期（定期報告與實時披露相結(jié)合）、權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金流量制、公允價值與成本（公允價值、歷史成本、現(xiàn)行成本等各種計量屬性并用）、貨幣與非貨幣計量單位（財務(wù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)）等7個概念來描述。另外，財務(wù)報表由于允許估計與判斷而具有暫時性。使用者凡是意欲應(yīng)用財務(wù)信息進(jìn)行企業(yè)和經(jīng)濟(jì)決策時，都必須注意財務(wù)信息的這一特性。

　　「關(guān)鍵詞」財務(wù)會計基本假設(shè)　國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控　公允價值與成本

　　本文著重探討財務(wù)會計基本假設(shè)或會計基礎(chǔ)概念（以下簡稱假設(shè)或概念）及其變遷。假設(shè)構(gòu)成財務(wù)會計與報告的基礎(chǔ)。假設(shè)表明財務(wù)會計（會計核算）的環(huán)境特征。經(jīng)濟(jì)環(huán)境總是在不斷變化著。財務(wù)會計與報告，它的規(guī)范體系及其基礎(chǔ)也會隨之變動。長期以來，財務(wù)會計、財務(wù)報告以及用來規(guī)范它們的準(zhǔn)則與制度，不論在哪一個層次上，都已經(jīng)發(fā)生并仍在繼續(xù)變革與創(chuàng)新。但是，假設(shè)則幾乎沒有什么變化。這說明會計理論明顯地落后于會計實務(wù)。如今進(jìn)入21世紀(jì)，這是一個同過去工業(yè)社會具有重大差別的知識經(jīng)濟(jì)時代。知識經(jīng)濟(jì)為財務(wù)會計提供了以高科技和創(chuàng)新為特征的新經(jīng)濟(jì)環(huán)境。新經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)之后，財務(wù)會計的使用者必然對財務(wù)報告應(yīng)予披露的信息提出新的要求。會計的理論工作者不可避免地要求重新審視構(gòu)成財務(wù)會計及其規(guī)范的基本概念———財務(wù)會計基本假設(shè)。財務(wù)會計理論正面臨知識經(jīng)濟(jì)時代的挑戰(zhàn)。我認(rèn)為，我們的因應(yīng)之道，就是要探討關(guān)于假設(shè)的兩個方面的問題：第一，流行已久的假設(shè)，其數(shù)量與內(nèi)容是否應(yīng)作必要的更新與補(bǔ)充？第二，在新經(jīng)濟(jì)條件下，有哪些假設(shè)需要作新的解釋？

　　一、對國際公認(rèn)的四個基本假設(shè)———主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、時間分期假設(shè)和以貨幣為主要計量單位假設(shè)的考察

　　關(guān)于主體假設(shè)

　　通常都認(rèn)為，主體假設(shè)是財務(wù)會計基本假設(shè)的基石（Paton＆Littleton，1940；Paton，1922），今后也還可以這樣看。財務(wù)會計本是立足主體，面向市場，提供該主體關(guān)于財務(wù)狀況、財務(wù)業(yè)績和現(xiàn)金流量的一個經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。在財務(wù)會計的這些基本特征中，立足主體是前提。所以，主體成為第一個假設(shè)。主體假設(shè)的主要作用在于：主體規(guī)定了財務(wù)會計所應(yīng)處理的交易、事項的空間范圍，從而規(guī)定了財務(wù)報告的內(nèi)容與邊界，即為誰報告、報告誰的經(jīng)營、財務(wù)活動。根據(jù)主體假設(shè)，通過信息的提供，把企業(yè)同市場區(qū)分開來。主體假設(shè)表明，財務(wù)會計與報告的邊界是企業(yè)，而不是市場，在本質(zhì)上，它只直接提供某個特定企業(yè)的微觀經(jīng)濟(jì)信息。至于宏觀決策若使用會計信息則需要再加工改制。換言之，主要承認(rèn)主體假設(shè)，就難以肯定離開會計主體的宏觀會計的存在。

　　主體假設(shè)的性質(zhì)雖有上述限制，但這個假設(shè)的內(nèi)容還是發(fā)展的，我們需要通過企業(yè)的概念與形式來考察它的變化。

　　在漫長的工業(yè)社會中，企業(yè)歷經(jīng)獨資、合伙和公司等組織形式的變遷。會計的發(fā)展甚至比這一歷史還長。但主體假設(shè)是財務(wù)會計的一個基本假設(shè)，財務(wù)會計的形成則是在股份有限公司即現(xiàn)代企業(yè)出現(xiàn)之后。主體假設(shè)的另一個作用是必須把企業(yè)同它的所有者在經(jīng)濟(jì)上、財務(wù)上嚴(yán)格地分開。顯然，經(jīng)濟(jì)和財務(wù)分開的前提是企業(yè)的經(jīng)營與所有權(quán)的分離。因此在股份有限公司中，作為財務(wù)會計，尤其是財務(wù)報告的前提的主體假設(shè)，其重要性才凸現(xiàn)出來。有了主體假設(shè)，企業(yè)向市場傳遞的財務(wù)信息，將嚴(yán)格以各該企業(yè)（主體）為邊界，既不應(yīng)涉及其他主體的財產(chǎn)和產(chǎn)權(quán)，也不應(yīng)涉及所有者個人的財產(chǎn)和產(chǎn)權(quán)。這是保證財務(wù)報告正確性的最基本的條件。

　　在工業(yè)社會中，迄今為止，絕大多數(shù)企業(yè)（公司）都擁有大量的有形資產(chǎn)，能夠長期持續(xù)經(jīng)營，因而可以觀察到企業(yè)的存在。這樣的企業(yè)可稱為“現(xiàn)實的企業(yè)或主體”（actualfirmsorentities），其特點是：易于識別且相對穩(wěn)定。今天，新經(jīng)濟(jì)已初現(xiàn)端倪，在新經(jīng)濟(jì)下，由于人力資源和知識基礎(chǔ)對財富與經(jīng)濟(jì)創(chuàng)造的貢獻(xiàn)越來越大，無形資產(chǎn)將逐步取代有形資產(chǎn)而成為今后的企業(yè)的最重要的資源，當(dāng)前競爭、技術(shù)和全球化正形成一股勢不可擋的潮流�；ヂ�(lián)網(wǎng)則以難以置信的速度向前發(fā)展。知識經(jīng)濟(jì)與網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的匯合促成了企業(yè)結(jié)構(gòu)的空前變化。某些所謂企業(yè)或一連串企業(yè)或稱主體串（clustersofentities），它們未來完成某種產(chǎn)品或作業(yè)的生產(chǎn)，將把全國甚至全世界某一些生產(chǎn)者、經(jīng)營者、供應(yīng)商、銷售商通過互聯(lián)網(wǎng)聯(lián)結(jié)在一起，分工協(xié)作，共同分擔(dān)利潤和風(fēng)險。一旦任務(wù)完成，該企業(yè)或企業(yè)串也就解散了，于是再捕捉其他機(jī)遇、資本、技術(shù)與人才，進(jìn)行新的組合與分工，新的企業(yè)又誕生了，如此，再生再滅，這些虛擬的企業(yè)投資不多，創(chuàng)辦和停業(yè)都比較容易，它們能快速地創(chuàng)造無比巨大的財富，從而不斷地推動人們走向富裕的道路，其結(jié)果是在全球涌現(xiàn)大量的中產(chǎn)階級和富裕階層。這就是StevenM.H.Wallman為我們描述的，今后可能大量出現(xiàn)的所謂“虛擬企業(yè)”（virtualfirms）或所謂主體串（Wallman，1996）。因此現(xiàn)實主體與虛擬主體同時并存，將是新經(jīng)濟(jì)時代賦予主體假設(shè)的新含義。由于虛擬主體不易觀察和區(qū)分主體的邊界，必將給確認(rèn)、計量和報告帶來新的問題。

　　關(guān)于持續(xù)經(jīng)營和時間分期假設(shè)

　　這兩個假設(shè)是緊密聯(lián)系，相輔相成，缺一不可的。如果說主體假設(shè)是起由于企業(yè)作為獨立法人的出現(xiàn)，并且是在現(xiàn)代企業(yè)兩權(quán)分離的條件下才顯示其重要性，那么，持續(xù)經(jīng)營和時間分期假設(shè)卻不是由環(huán)境所決定，在承認(rèn)企業(yè)為一個獨立的核算與報告主體的前提下，盡管現(xiàn)實世界中具有高度的不確定性，為了使會計有可能科學(xué)地處理該主體日常發(fā)生的交易與事項，并定期報告主體的經(jīng)濟(jì)、財務(wù)信息，假定主體有可能持續(xù)經(jīng)營（除非有反證）并定期從其持續(xù)經(jīng)營的長河中，截取一個“時間段”總結(jié)其在特定期間內(nèi)的經(jīng)營成果，描述其在特定時日的財務(wù)圖像，是完全必要的（Moonitz，1961）。

　　持續(xù)經(jīng)營假設(shè)和時間分期假設(shè)都是對一個會計主體經(jīng)營時間長度的描述。會計主體的特征也決定了這兩個假設(shè)的內(nèi)涵。

　　從持續(xù)經(jīng)營假設(shè)看，對于現(xiàn)實主體和虛擬主體，應(yīng)當(dāng)做出不同的解釋。每一個現(xiàn)實主體，由于它相對穩(wěn)定，在缺乏反證的情況下，可以承認(rèn)它是持續(xù)經(jīng)營的。但即使現(xiàn)實的主體，在全球化和競爭不斷加劇的環(huán)境中，改組、兼并也是常有的事。有時，整個企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營，而出于戰(zhàn)略或經(jīng)營下去可能不利的考慮，關(guān)閉、合并或增設(shè)該企業(yè)所屬的某些分部（包括地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部），這也會導(dǎo)致企業(yè)整體持續(xù)經(jīng)營與某些分部不再持續(xù)經(jīng)營現(xiàn)象的存在。虛擬主體則可能是另外一種情況。這種企業(yè)（企業(yè)串）的特點就是經(jīng)營期限短暫多變，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)基本上不適用于此類企業(yè)。因此，我們面臨的企業(yè)將是持續(xù)經(jīng)營與非持續(xù)經(jīng)營、企業(yè)持續(xù)經(jīng)營與分部終止經(jīng)營同時并存的復(fù)雜局面。

　　從時間分期假設(shè)看，由于它同持續(xù)經(jīng)營假設(shè)密切聯(lián)系著，凡是持續(xù)經(jīng)營的現(xiàn)實主體，就需要進(jìn)行時間分期，而不適用持續(xù)經(jīng)營的虛擬主體，時間分期也可能不再適用。

　　時間分期是為了定期提供財務(wù)報告。當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)瞬息萬變，財務(wù)報告的使用者迫切要求不斷提高報告的及時性�；ヂ�(lián)網(wǎng)的快速發(fā)展已為在網(wǎng)上發(fā)布適時的財務(wù)信息提供了可能。但這并不等于說使用者已不需要現(xiàn)行財務(wù)報告體系了。AICPA的ReportofJenkinsCommittee的調(diào)查研究證明了這一點（AICPA，1994）。

　　因此，在今后一個相當(dāng)長的時期內(nèi)，按會計分期定期提供分類、匯總的財務(wù)信息與通過互聯(lián)網(wǎng)實時發(fā)布各種財務(wù)信息將同時并存。

　　關(guān)于以貨幣為主要計量單位假設(shè)

　　貨幣是價值唯一可以表現(xiàn)的、能夠量化的形式。“商品并不是由于有了貨幣才可以通約。恰恰相反。因為一切商品作為價值都是物化的人類勞動，它們本身就可以通約，所以它們能用一個共同的特殊商品來計量自己的價值，這樣，這個特殊的商品就成為他們共同的價值尺度或貨幣�！保�馬克思，1867）。會計要反映價值的形成、耗費、收回及其循環(huán)周轉(zhuǎn)，非依賴貨幣計量不可。為什么稱它為主要計量單位，而不是惟一計量單位呢？因為在財務(wù)報表的量化表述中，貨幣應(yīng)是惟一的計量單位，財務(wù)報表是財務(wù)報告的核心，所以它是主要計量單位，但其他財務(wù)報告以及報表附注都還需要披露其他不能用貨幣量化的信息。這些信息對使用者特別是對投資人的決策非常相關(guān)。例如，在知識經(jīng)濟(jì)時代，知識資本、人力資源就非常重要，一批高素質(zhì)的專家、技術(shù)人員和職工隊伍可能對企業(yè)財富、價值和盈利的創(chuàng)造貢獻(xiàn)最大。對這些資源的披露，就要按專家、工程師的職稱、專業(yè)水平（和熟練程度）以及他們的創(chuàng)造發(fā)明等特殊的標(biāo)志為量度。又如看一個企業(yè)的發(fā)展前景不僅要預(yù)測其盈利水平、未來的現(xiàn)金凈流量，而且要觀察它的產(chǎn)品品牌、職工的服務(wù)態(tài)度、產(chǎn)品在市場上的占有率、未來經(jīng)營的風(fēng)險程度等等。后幾種信息也不是能夠用貨幣來計量的。因此，這個假設(shè)應(yīng)當(dāng)更明確地表述為：貨幣與非貨幣度量并用，以貨幣度量為主。

　　以上我們考察了流行的四項基本假設(shè)即四個基本概念，并均賦予新的解釋，以使它們能適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)時代的需要。但這還不夠。我們說過，主體假設(shè)是用來描述財務(wù)會計處理和報告的空間范圍的；持續(xù)經(jīng)營與時間分期則是用來描述主體經(jīng)營的時間長度并根據(jù)會計報告的要求把經(jīng)營的連續(xù)性加以人為的分割。嚴(yán)格的說，這兩項假設(shè)著重服務(wù)的會計職能（程序）是報告。至于貨幣計量單位假設(shè)，雖涉及會計的計量職能，但只提了計量的一面，即計量的單位，而計量非常重要的另一面，計量的屬性卻完全沒有提到。此外，財務(wù)會計的另一個重要職能———確認(rèn)，特別是確認(rèn)的基礎(chǔ)，在假設(shè)中也不應(yīng)當(dāng)遺漏。

　　二、對確認(rèn)的基礎(chǔ)與計量的屬性的考察

　　假設(shè)是財務(wù)會計的基礎(chǔ)概念。其所以是基礎(chǔ)，是因為這些概念基本上由客觀的經(jīng)濟(jì)環(huán)境所決定，除持續(xù)經(jīng)營與時間分期外，都不以人們的主觀意志為轉(zhuǎn)移。主體假設(shè)的提出是以市場經(jīng)濟(jì)中存在著企業(yè)，企業(yè)是生產(chǎn)、經(jīng)營的基本單位為前提，貨幣計量假設(shè)的提出則由于財務(wù)會計主要反映價值增值運動，而貨幣是表現(xiàn)價值的必然尺度。如果我們進(jìn)一步考察確認(rèn)的基礎(chǔ)與計量的屬性，也會發(fā)現(xiàn)類似的環(huán)境所造成的影響。

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金流量制

　　在研究會計確認(rèn)基礎(chǔ)時，我們發(fā)現(xiàn)：在工業(yè)社會中，就已經(jīng)孕育并發(fā)展了信用制度。產(chǎn)業(yè)資本是伴隨著信用資本進(jìn)行流通的。這就是會計上權(quán)責(zé)發(fā)生制或應(yīng)計制（accrualbasis）取代古老的收付實現(xiàn)制的客觀基礎(chǔ)，現(xiàn)代企業(yè)形成以后，由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，受托責(zé)任便成為所有者與經(jīng)營者共同關(guān)注的問題，從而逐漸成為財務(wù)會計的目標(biāo)。權(quán)責(zé)發(fā)生制就衍生于這樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中。權(quán)責(zé)發(fā)生制的產(chǎn)生與發(fā)展也許是偶然的，而它能夠一直成為財務(wù)會計的確認(rèn)基礎(chǔ)則具有經(jīng)濟(jì)環(huán)境所造成的必然性。

　　國際上有識之士實際上早已認(rèn)識到權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要性。1989年4月，國際會計準(zhǔn)則委員會理事會在其批準(zhǔn)的“編報財務(wù)報表的框架”（FrameworkforthePreparationandPresentationofFinancialStatements）中，就把權(quán)責(zé)發(fā)生制作為兩項基本假定（underlyingassumptions）之一。

　　權(quán)責(zé)發(fā)生制本來是針對收入和費用的確認(rèn)來說的。收入的確認(rèn)是收取收入的權(quán)利已經(jīng)發(fā)生，費用的確認(rèn)則是支付費用的責(zé)任已經(jīng)確定。但從復(fù)式簿記的觀點來看，確認(rèn)一項收入的同時會確認(rèn)一項資產(chǎn)的增加或一項負(fù)債的減少；確認(rèn)一項費用的同時也會確認(rèn)一項資產(chǎn)的減少或一項負(fù)債的增加。權(quán)責(zé)發(fā)生制實際上涉及所有會計要素的確認(rèn)�，F(xiàn)在的問題是：什么時候，什么條件才確定為權(quán)利已經(jīng)發(fā)生，責(zé)任已經(jīng)形成？如果是有形的商品與勞務(wù)的銷售，這一時點是比較容易確定的。那就是商品已經(jīng)交付，勞務(wù)已經(jīng)提供。如果買賣的是無形的期貨、期權(quán)等衍生工具，那么確認(rèn)權(quán)責(zé)的發(fā)生，應(yīng)是與該衍生工具所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險與報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。1999年12月，美國SEC發(fā)表了“會計業(yè)務(wù)公報”（StaffAccountingBulletin，SAB）101號“財務(wù)報表中的收入確認(rèn)”，提出了收入確認(rèn)的一般適用標(biāo)準(zhǔn)：

　　◆有說服力證據(jù)表明協(xié)議的存在；

　　◆貨物已發(fā)送或勞務(wù)已提供；

　　◆銷售方提供給購買方的價格是固定或可確定的；

　　◆收現(xiàn)能力有合理的保證。

　　上述的四條規(guī)則仍體現(xiàn)一個總的收入確認(rèn)原則，那就是：除非收入已實現(xiàn)（realized）或可實現(xiàn)（real izable）和已賺得（earned），否則，不能確認(rèn)。這一原則在FASBConceptNo.5已經(jīng)給出（par.84）。不過，SEC進(jìn)一步把它具體化并擴(kuò)大了它的適用性。例如，來自衍生金融工具買賣產(chǎn)生的利得（收入）也可運用上列標(biāo)準(zhǔn)決定應(yīng)否確認(rèn)。SAB101還要求按APBOpinion22披露收入確認(rèn)的政策，同時要求在“管理當(dāng)局討論與分析”（MD＆A）中說明以下三點：

　　（1）影響收入的重大的有利因素和不利因素；

　　（2）收入和為獲取收入而發(fā)生的成本之間的關(guān)系；

　�。�3）分析收入增加、減少的原因和因素（reasonsandfactors）。

　　還應(yīng)當(dāng)指出，權(quán)責(zé)發(fā)生制只用來作為編報資產(chǎn)負(fù)債表、損益表（收益表）和全面收益表的確認(rèn)基礎(chǔ)。另一個重要的報表———現(xiàn)金流量表的確認(rèn)基礎(chǔ)是現(xiàn)金流量�，F(xiàn)金流量表若用直接法編制，其直接的確認(rèn)依據(jù)是現(xiàn)金流量制；若用間接法編制，表中各項目的確認(rèn)則通過權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行轉(zhuǎn)換，最終仍是現(xiàn)金流量制。再考慮到：現(xiàn)金流量在未來公允價值的計算，在今后投資人的投資決策中都有越來越重要的作用，新增的確認(rèn)基礎(chǔ)即基本假設(shè)應(yīng)當(dāng)加入現(xiàn)金流量制，才比較全面，并能適應(yīng)發(fā)展的需要。所以，這個假設(shè)的提法是：權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金流量制�？偲饋碚f，權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金流量制應(yīng)成為一項基本假設(shè)，用來描述會計確認(rèn)的基礎(chǔ)。

　　公允價值與成本

　　傳統(tǒng)的會計假設(shè)已經(jīng)涉及到計量的量度，即以貨幣為主要計量單位。現(xiàn)在需要補(bǔ)充的是會計的計量屬性。盡管傳統(tǒng)的計量屬性是歷史成本，而后則是歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可實現(xiàn)（結(jié)算凈值）、公允價值等各種計量屬性同時并用（FASB，1984/2000）。但構(gòu)成這些計量屬性應(yīng)是市場價格。過去的市場價格被會計稱之為歷史成本，現(xiàn)在的市場價格則為現(xiàn)行成本，未來的市場價格則為按未來的現(xiàn)金流量計算的現(xiàn)值或公允價值。在ARSNo.1中，Moonitz就首先把市場價格列為他概括的B類假設(shè)（Moonitz，1961）。市場經(jīng)濟(jì)的機(jī)制主要是價格機(jī)制。市場價格是財務(wù)會計計量的基本屬性。公允價值和各種成本都從市場價格衍化而來，其所以是會計的基本計量屬性是因為會計核算主要是價值核算。而價格（市場價格）則是價值表現(xiàn)的公允形式，如果我們要計量某項資產(chǎn)，可以為大家觀察到，且為人們共同接受的公平價值就是他們的市場價格（市價）。在不可能取得市價的條件下，一般是通過未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)或其他計量模式而求得的公允價值（fairvalue）。要注意，公允價值也是一種價格。市場價格是公允價值最理想的代表；用其他方法和技術(shù)求得的價格則是市場價格的近似值。財務(wù)會計不僅要計量資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的價值，而且要計量資產(chǎn)價值在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的耗費，即成本。企業(yè)的最終目標(biāo)當(dāng)然是追求最大限度的財富創(chuàng)造和價值增值。但產(chǎn)出是以投入為前提的。產(chǎn)出要求最大，投入則要求最小。因此，成本的計算同樣是財務(wù)會計的任務(wù)。這樣從計量屬性考慮，有關(guān)的一個基本假設(shè)是市場價格和成本或公允價值與成本，承認(rèn)這個假設(shè)并不是我們的創(chuàng)新，只是對40年前Moonitz的正確意見在今天重新加以肯定。

　　補(bǔ)充權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金流量制和公允價值與成本兩個假設(shè)，財務(wù)會計的基礎(chǔ)概念可涵蓋企業(yè)、企業(yè)的報告、確認(rèn)和計量等基本程序各方面的基礎(chǔ)概念（基本假設(shè)）。會計基本概念作為一個體系將更具完整性。

　　兩個值得進(jìn)一步探討的問題

　　第一，由于主體（特別是未來將大量興起的虛擬主體）的不穩(wěn)定性。由于持續(xù)經(jīng)營和會計分期基本上屬于人為的假定，在不確定的持續(xù)經(jīng)營中，基于人為地分期而提供的報告，必然對某些項目，允許會計人員去主觀估計和判斷（所謂“職業(yè)判斷”），各種財務(wù)和非財務(wù)信息（包括表內(nèi)確認(rèn)和表外披露）都帶有暫時性質(zhì)（toprovisionalincharacter）�！豆�司會計準(zhǔn)則緒論》一書曾經(jīng)指出：“必須認(rèn)識到，即使在最順利條件下編制的財務(wù)報表，在性質(zhì)上都是暫時的。從報表中得到的印象和據(jù)以作出的決策，必須根據(jù)未來事項予以變化，并應(yīng)將有關(guān)這些或有事項的知識加以調(diào)和。經(jīng)營賬戶的期間總計可能與最后揭示的事實相距甚遠(yuǎn)！資產(chǎn)負(fù)債表上的各項數(shù)據(jù)在很大程度上屬于持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。一個企業(yè)的完全圖像在其最終清算之前是決不可能全部識別的（Paton＆Littleton，1940）。ARSNo.1———《論會計的基本假設(shè)》也把暫時性（tentativeness）列為假設(shè)的B-3項，并作如下說明：”由于需要在過去、現(xiàn)在和未來期間分配，有關(guān)一個短時期內(nèi)的經(jīng)營成果是暫時的“（Moonitz，1961）。暫時性這個基本概念對于現(xiàn)在會計基本假設(shè)對財務(wù)報告所造成的后果，具有重要的意義。我們應(yīng)否把暫時性也列入假設(shè)，可以作進(jìn)一步研究，但運用財務(wù)報告信息作出決策的人們則應(yīng)當(dāng)牢記會計信息具有的這一基本特征。

　　第二，我國自改革開放以來即開始實行市場經(jīng)濟(jì)。以上的假設(shè)（基礎(chǔ)概念）在我國也是適用的。承認(rèn)上述會計的基礎(chǔ)概念，實際上是我國在財務(wù)會計（會計核算）規(guī)范的制定方面學(xué)習(xí)西方、借鑒國際會計慣例的理論依據(jù)。但我國要求建立的經(jīng)濟(jì)體制是社會主義市場經(jīng)濟(jì)。我們采用了計劃與市場兩種調(diào)節(jié)手段。國家的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控和力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過西方國家。財務(wù)會計的基本假設(shè)是經(jīng)濟(jì)環(huán)境特征對會計影響的客觀反映。我國企業(yè)的財務(wù)會計與報告置身于這種遠(yuǎn)較西方國家宏觀監(jiān)控力度大得多的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，必然造成社會主義市場經(jīng)濟(jì)和西方國家的市場經(jīng)濟(jì)之間的差別，這種差別是否也應(yīng)導(dǎo)致有差別的，即體現(xiàn)中國特色的基本假設(shè)？值得我們思考。在我國，市場、企業(yè)都可協(xié)調(diào)生產(chǎn)，也都對社會資源在不同范圍內(nèi)起配置作用。不過，市場是借助于價格機(jī)制在整個市場范圍內(nèi)，而企業(yè)則是通過企業(yè)所有者和經(jīng)營者在企業(yè)的權(quán)力范圍內(nèi)各自協(xié)調(diào)、配置生產(chǎn)要素。③毫無疑問，我國的國家宏觀調(diào)控（包括計劃指導(dǎo)和行政法規(guī)的約束）也有力地協(xié)調(diào)生產(chǎn)、配置資源，在某些部門和領(lǐng)域（如金融、證券、國防和經(jīng)濟(jì)要害部門），在特定的條件下，宏觀調(diào)控不僅能夠糾正而且直接取代市場調(diào)節(jié)和企業(yè)調(diào)節(jié)，國家的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能已經(jīng)直接地、很明顯地影響著財務(wù)會計、財務(wù)報告及其規(guī)范。例如規(guī)范財務(wù)會計和財務(wù)會計人員行為的最高形式是表現(xiàn)為國家法律的《會計法》；管理全國財務(wù)會計工作的機(jī)構(gòu)是政府的行政部門也是國家宏觀調(diào)控部門———財政部；對上市公司實施監(jiān)管的則是中國證監(jiān)會（也是政府的金融管理機(jī)構(gòu)）；企業(yè)的財務(wù)報告的基本要求則由國務(wù)院（中華人民共和國政府）制定，而財務(wù)報告編制及其內(nèi)容與形式的具體規(guī)范則是由財政部制定的企業(yè)會計制度和企業(yè)會計準(zhǔn)則以及由中國證監(jiān)會制定的上市公司報告披露準(zhǔn)則。會計信息具有經(jīng)濟(jì)后果。誰控制規(guī)范會計信息表述與披露的權(quán)力，誰就會通過這一權(quán)力為自己的經(jīng)濟(jì)利益服務(wù)。我國的財務(wù)會計處理、財務(wù)報告編制與披露要求非常明顯地體現(xiàn)為把國家利益放在首位。

　　我們已經(jīng)說過，財務(wù)會計和財務(wù)報告是立足企業(yè)、面向市場，提供各該企業(yè)整體的財務(wù)狀況、財務(wù)業(yè)績和現(xiàn)金流量等財務(wù)信息與非財務(wù)信息的，這些信息實際上是特定主體的資源配置及其效益的貨幣表現(xiàn)。會計信息所表現(xiàn)的乃是一個主體的經(jīng)營效率、經(jīng)濟(jì)效益、競爭能力和發(fā)展前景。在我國，這些方面決不是單憑企業(yè)自身的努力，也不是僅由市場機(jī)制這一環(huán)境的影響所形成。它們在很大程度上取決于企業(yè)的另一外部環(huán)境———國家的宏觀調(diào)控的廣度和力度。因此，我們是否可以考慮，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制下，由于國家通過計劃、法規(guī)和行政命令進(jìn)行干預(yù)的巨大影響，在財務(wù)會計的基本假設(shè)（基礎(chǔ)概念）中，增加一個在西方國家不會出現(xiàn)的新概念：國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控？

　　三、結(jié)論

　　財務(wù)會計的基本假設(shè)是財務(wù)會計的基礎(chǔ)概念，它決定了財務(wù)會計處理和財務(wù)報告編報的基本特征。假設(shè)一般是由財務(wù)會計賴以存在和發(fā)展的環(huán)境，主要是經(jīng)濟(jì)環(huán)境決定的，是動態(tài)的。如今，我們不但要對國際公認(rèn)的四個基本假設(shè)作出必要的解釋，而且要新添一些必須的假設(shè)。其中有的是IASC已經(jīng)明確肯定的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”；有的則是對20世紀(jì)60年代會計學(xué)前輩們曾提出的“市場價格”假設(shè)予以重新確認(rèn)并略加修改�？紤]到我國實行的是社會主義市場經(jīng)濟(jì)，它同西方國家的市場經(jīng)濟(jì)有所差別。在我國，國家實行了強(qiáng)有力的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控，使我國的財務(wù)會計處于一個與西方市場經(jīng)濟(jì)不完全相同的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，而且它對會計核算及其規(guī)范產(chǎn)生了巨大的影響，因此，本文設(shè)想我國是否還應(yīng)承認(rèn)一個新的假設(shè)：宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控。這樣，成為我國財務(wù)會計的基本假設(shè)將是：

　　（1）國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控

　�。�2）會計主體（現(xiàn)實主體與虛擬主體并存）

　�。�3）持續(xù)經(jīng)營（持續(xù)經(jīng)營與非持續(xù)經(jīng)營、企業(yè)持續(xù)經(jīng)營與分部終止經(jīng)營同時存在）

　�。�4）會計分期（定期傳遞與實時傳遞相互結(jié)合）

　　（5）權(quán)責(zé)發(fā)生制（要進(jìn)一步以“與商品所有權(quán)相關(guān)的報酬和風(fēng)險是否實際上已經(jīng)轉(zhuǎn)移”為具體的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)）與現(xiàn)金流量制

　�。�6）公允價值與成本（公允價值、歷史成本、現(xiàn)行成本等各種計量屬性并用）

　　（7）以貨幣為主要計量單位（同時發(fā)展非貨幣計量單位）

　　同時，我們在運用會計信息進(jìn)行決策時，還要注意它的暫時性，即企業(yè)在報告上顯示的財務(wù)狀況、經(jīng)營與財務(wù)業(yè)績或現(xiàn)金流量，都不具有最終的確定性。

　　總起來說，會計理論既有繼承性，又有動態(tài)（發(fā)展）性。財務(wù)會計是環(huán)境和時代的產(chǎn)物，會計理論也應(yīng)當(dāng)是隨著環(huán)境的改變而變化，并與時俱進(jìn)。雖然作為會計的基本理論———財務(wù)會計基本假設(shè)或基礎(chǔ)概念是相對穩(wěn)定的，但也不能長期停滯不前。20世紀(jì)20年代開始形成的會計基本假設(shè)迄今已有80年。市場經(jīng)濟(jì)的變化是如此迅速，它總有需要改進(jìn)和創(chuàng)新的地方。財務(wù)會計和財務(wù)報告是實用性非常強(qiáng)的一門學(xué)科和技術(shù)（工具），我們不應(yīng)當(dāng)坐視它所依據(jù)的理論，特別是基礎(chǔ)概念，不考慮時間、地點、環(huán)境的變化而僵化。

　　主要參考文獻(xiàn)

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