我國《企業(yè)會計制度》已明確禁止企業(yè)計提秘密準備，但對什么是秘密準備以及如何產生秘密準備等問題未作解釋說明。本文所探討的就是秘密準備的幾個問題。

　　一、秘密準備的涵義

　　顧名思義，秘密準備就是“不公開的、未言明的”準備。按實行“準備會計”的典型國家德國的解釋，這種準備雖然客觀存在，但卻不反映在資產負債表上，從而形成了秘密準備。

　　會計上的“準備”或“準備金”，從性質上看有兩類：一類是負債性質，另一類是所有者權益性質。負債性質的準備在性質上往往被理解成為負債或直接就是負債。例如預計負債，其支付的時間和金額都具有不確定性，實質上就是一種債務準備；再如資產減值準備，雖然在資產負債表上起著抵減資產價值的作用，但實質上是應付的未來風險，具有負債性質。具有負債性質的準備都以獨立的項目反映在資產負債表或資產負債表的附表——資產減值明細表中，因此不是秘密準備。所有者權益性質的準備實際上是一種公積金，有兩種存在形式：一種是明的，另一種是暗的。明的準備以單獨的項目反映在資產負債表的所有者權益中，像資本公積、盈余公積等；暗的準備既沒有反映在資產負債表中，也沒有反映在所有者權益明細表中，但它們確實被作為一種公積金保留下來了，從而形成了一種所有者權益性質的秘密準備。以下通過分析秘密準備的產生來進一步說明秘密準備的秘密性和所有者權益性質。

　　秘密準備產生于會計計量過程，指導思想是高度或極端的穩(wěn)健。根據穩(wěn)健原則的原有含義：對于資產和收入，寧可低估不可高估；對于負債和費用或損失，寧可高估不可低估。但當估計的資產和收入金額低于實際金額，或估計的負債和費用高于實際水平時，就形成了秘密準備。第一，低估資產價值。資產價值被低估會相應地加大費用或損失，從而減少當期利潤。比實際利潤少計的部分實際上等于將這部分利潤轉成了公積金，但會計報表中沒有任何反映，因此形成了秘密公積金（準備）。第二，高估負債價值。在資產總額一定的條件下，高估負債同時會減少所有者權益。比實際所有者權益少計的部分就形成了一種“準備”，只不過這部分所有者權益性質的準備“隱藏”在負債之中。第三，高估或提前確認費用、損失，以及低估或推后確認收入。其形成的結果與低估資產、高估負債相同，同樣會低估當期利潤，從而形成沒有反映在資產負債表中或隱藏于負債中的秘密準備。

　　綜上所述，秘密準備是沒有反映在資產負債表中的、屬于所有者權益性質的公積金。其形成方式是低估資產、高估負債、高估或提前確認費用損失，以及低估或推遲確認收入。

　　二、秘密準備的優(yōu)點和危害

　　秘密準備的存在有某些優(yōu)點，尤其是處于單純穩(wěn)健考慮而形成的秘密準備，對某些利益相關者而言，優(yōu)點可能會大于不足。首先，單純穩(wěn)健考慮的秘密準備的最大得益者是銀行等債權人，因為企業(yè)資產少報得越多，它們從資產上得到的貸款保障或其他信用保障也越大。其次，秘密準備的另一得益者是企業(yè)，因為在現代市場經濟條件下，企業(yè)的生產經營環(huán)境具有許多不確定性，秘密準備的存在有利于企業(yè)應付未來的不測風險。最后，單純穩(wěn)健考慮的秘密準備對某些投資人尤其是潛在的投資人也是有利的，因為企業(yè)穩(wěn)健的陳報有利于其作出較為謹慎的投資決策，并且穩(wěn)健的陳報總比樂觀冒進的陳報對投資者的危害性要小。

　　但是，秘密準備也存在許多不足甚至是嚴重的危害。首先，會計的本質特征是“反映真實”，秘密準備的存在不符合這一特征；其次，秘密準備的存在一般會減少企業(yè)的當期利潤，由此為企業(yè)管理當局少分甚至不分利潤提供了借口，使現有股東的利益受到損害；再次，秘密準備的存在會影響到國家稅收或稅收征管；最后，秘密準備的存在會影響到會計信息的真實性，從而會誤導某些信息使用者的決策。尤其嚴重的是，企業(yè)可能會為了某一個體或某些個體的利益而通過隨意或有針對性地計提秘密準備來操縱利潤。被操縱了的利潤會嚴重影響信息使用者的決策尤其是投資者的決策。

　　由于秘密準備存在上述不足或重大危害，因此大多數國家都不鼓勵秘密準備的存在，并且一般都嚴禁隨意計提秘密準備或為操縱利潤而計提秘密準備。但是，大多數國家又不完全禁止秘密準備，世界各國的會計準則或法律框架內一般都有一定的秘密準備存在。這種現象的存在，除了因為秘密準備有一定的優(yōu)點外，還因為：第一，會計準則允許一些產生秘密準備的計價基礎和方法存在，比禁止這些基礎和方法更有利于保證會計信息的相關可靠；第二，在某些經濟業(yè)務事項不是十分重要的情況下，允許對這些經濟業(yè)務事項采用一些產生秘密準備的計價基礎和方法，有利于簡化會計核算；第三，秘密準備是為了追求某項更重要的信息的真實性所付出的必不可少的代價，或者說是堅持歷史成本原則和穩(wěn)健原則而產生的。

　　三、我國會計中存在的秘密準備

　　雖然我國《企業(yè)會計制度》明確規(guī)定不得計提秘密準備，且企業(yè)尤其是上市公司一般都傾向于高估資產、利潤而低估負債、費用，但秘密準備在我國會計準則、制度和會計實務中還是存在的。

　　1.由于資產增值而少計的資產價值。按現行《企業(yè)會計制度》規(guī)定，對于資產的減值，應計提減值準備，并且在資產負債表中反映資產的凈值；而對于資產的增值，則一般不允許作任何反映，由此可能會導致資產價值被低估。

　　2.采用一次攤銷法而少計的低值易耗品、包裝物的價值。一次攤銷法將低值易耗品、包裝物的價值在領用時一次攤入成本費用，從而減少了當期利潤，但它們的價值并不是在領用時一次消耗掉的，而是在其整個壽命期或使用期內逐漸消耗的。因此，一次攤銷法會高估當期成本費用，低估當期資產和利潤。

　　3.由于采用加速折舊法而少計的固定資產價值。采用加速折舊法，每期計提的折舊費與固定資產價值的實際損耗并不一致，往往會快于實際損耗，并且常常會形成固定資產價值已經折舊完畢而固定資產仍在繼續(xù)使用的情況。因此，加速折舊法會使某些時期的折舊費被高估，固定資產價值和收益被低估。

　　4.由于采用后進先出法而少計的存貨價值。在物價上漲時，后進先出法雖然會使當期的銷貨成本和毛利更接近現實，但卻會低估存貨價值。這部分被低估的價值在以后時期會直接轉化為利潤。

　　5.由于研究開發(fā)支出的費用化而少計的無形資產的價值。自行開發(fā)并按法律程序申請的無形資產的成本應該包括研究開發(fā)過程中發(fā)生的各種支出，但現行會計制度將這部分支出直接計入當期損益，由此會低估無形資產價值，高估當期費用和低估當期利潤。

　　6.非貨幣性交易采用歷史成本計價而可能少計的換人資產的價值。非貨幣性交易換入的資產采用換出資產的歷史成本計價，當換入資產的公允價值大于換出資產的歷史成本時，就會少計換入資產的價值。這部分少計的價值在資產被銷售或耗用時轉化為利潤。

　　7.由于多提資產減值準備而少計的資產價值。當資產沒有減值卻計提了減值準備或計提的減值準備高于資產的實際減值時，就會少計資產價值而多計費用或損失。

　　8.將或有負債確認為“預計負債”或現實的負債而多計的負債。根據現行會計準則的規(guī)定，或有負債只進行披露而不予確認。當企業(yè)正式確認或有負債時，就會多計負債和費用。

　　9.少計或推后確認收人而少計的利潤。

　　以上是我國會計中存在或可能存在的一些主要的秘密準備，它們可分成兩類：合規(guī)性秘密準備和違規(guī)性秘密準備。合規(guī)性秘密準備是在現行會計準則、會計制度的規(guī)范框架內自動形成的，是實行穩(wěn)健原則的合理結果，第1類至第6類屬于這種準備。合規(guī)性秘密準備按形成的原因又分為：堅持歷史成本形成的，如第1類和第6類；允許多種計價選擇形成的，如第2、3、4類；特殊考慮形成的，如第5類。需要說明的是，合規(guī)性秘密準備在會計實務中的存在不一定都是合規(guī)的，因為合規(guī)性秘密準備可能會被用于違規(guī)或非法目的。如為了調節(jié)利潤而在產生秘密準備的方法和不產生秘密準備的方法之間隨意轉換就違反了一致性原則。違規(guī)性秘密準備是違反會計準則、會計制度的規(guī)定而有意計提的，是不允許存在或被禁止的。第7、8、9類都屬于這類秘密準備；假借第1類至第6類的名義而有意低估資產、利潤而形成的秘密準備也屬于這一類?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定“不得計提秘密準備”就是指的這一類。違規(guī)性秘密準備按形成的原因又分為單純的過分謹慎形成的和處于操縱利潤目的而形成的兩類，前者的危害較小而后者的危害更大。

　　對于企業(yè)而言，可以充分利用合規(guī)性秘密準備來實行穩(wěn)健的財務會計戰(zhàn)略，以應付未來的不測風險。但必須注意以下問題：首先，必須能夠分清合規(guī)性秘密準備和違規(guī)性秘密準備；其次，必須堅持一致性原則，禁止為了調節(jié)利潤而在產生秘密準備的方法和不產生秘密準備的方法之間隨意轉換；再次，必須將秘密準備形成的原因、方法以及影響說明清楚；最后，嚴禁超出會計準則、會計制度規(guī)定的范圍隨意或有偏向的計提秘密準備，不管是處于單純的穩(wěn)健考慮還是操縱利潤目的。

　　對于信息使用者而言，應充分認識到企業(yè)秘密準備的存在對他們決策的影響，努力辨明財務報告中存在的秘密準備：一是要認真閱讀財務報告中的附注說明資料；二是不能只盯著某一期的財務報告，而是應該根據幾期的財務報告數據作出趨勢分析。

　　對于會計準則、制度的制定者而言，一方面應在會計準則、制度中堅決禁止不當目的的秘密準備，另一方面又要給予秘密準備適當的存在空間。因為在歷史成本和穩(wěn)健原則下，不可能完全拒絕秘密準備。尤其是可以考慮給予中小企業(yè)更大一些的秘密準備空間，以提高中小企業(yè)應付不測風險的能力。