摘　要：文章分析了現(xiàn)行《會計法》的主要特點及存在的問題，并提出了修訂建議。

　　關(guān)鍵詞：會計法　特點　問題　修訂建議

　　20世紀(jì)80年代初，我國進行了經(jīng)濟體制改革，開始從計劃經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)向“以計劃經(jīng)濟為主，市場調(diào)節(jié)為輔”的經(jīng)濟體制。為了適應(yīng)改革的需要，使會計工作更加規(guī)范，在加強經(jīng)濟管理，提高經(jīng)濟效益上發(fā)揮更大的作用，《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）誕生了。該法于1985年1月21日經(jīng)第六屆全國人大常委會第九次會議通過，并于同年5月1日開始施行，取得了非常積極的效果。此后，隨著改革不斷深化，我國“以計劃經(jīng)濟為主，市場調(diào)節(jié)為輔”的經(jīng)濟體制已逐漸過渡到“社會主義市場經(jīng)濟”體制，致使1985年《會計法》在內(nèi)容上需要更新和完善，以適應(yīng)時代發(fā)展的需要。1993年12月29日第八屆全國人大第五次會議對《會計法》進行了第一次修改，從法律的角度確立了會計工作在發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟中的作用，并將該法的適用范圍由國有企業(yè)擴大到其他所有制的各類單位，同時還完善了相關(guān)的會計制度，使我國的會計工作更加有法可依，有章可循。我國現(xiàn)行的《會計法》是第二次修訂后的結(jié)果，1999年10月31日經(jīng)第九屆全國人大常委會第十二次會議通過，并于2000年7月1日起開始施行。從《會計法》的出臺和兩次修訂可以看出，《會計法》是在適應(yīng)我國經(jīng)濟飛速發(fā)展的過程中不斷充實和進步的，力求更加規(guī)范和科學(xué)，而現(xiàn)行會計法從出臺至今已有5年，在這期間，我們既要看到新《會計法》的貫徹執(zhí)行對于規(guī)范我國會計工作，更好地發(fā)揮會計管理職能等方面的積極作用，又要看到，在新《會計法》的執(zhí)行過程中暴露出了一些問題。這些問題有的是由于執(zhí)法人員執(zhí)法力度等直接造成的，有的則是《會計法》本身設(shè)計上的缺陷造成的。因此，《會計法》需進一步修改，以解決新的問題，適應(yīng)新的經(jīng)濟環(huán)境，甚至預(yù)計未來發(fā)生的問題，作出一些前瞻性的規(guī)定，為我國未來的經(jīng)濟發(fā)展做好鋪墊。下面筆者將對現(xiàn)行《會計法》的特點、主要問題和改進方法作進一步的討論。

　　一、現(xiàn)行《會計法》的主要特點

　?。ㄒ唬┩怀隽艘?guī)范會計行為

　　現(xiàn)行《會計法》在第一章總則第一條中就表明“為了規(guī)范會計資料真實、完整，加強經(jīng)濟管理和財務(wù)管理，提高經(jīng)濟效益，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序，制定本法”。在市場經(jīng)濟條件下，會計工作的管理作用越來越重要，會計信息也得到越來越多的重視，而會計行為直接關(guān)系到會計信息的真實性和會計管理作用的發(fā)揮，因此現(xiàn)行《會計法》在立法宗旨和修訂的內(nèi)容上全方位地體現(xiàn)了規(guī)范會計行為，從而保證會計信息質(zhì)量的要求。

　?。ǘ娬{(diào)了單位負責(zé)人要對本單位會計工作和會計資料的真實性、完整性負責(zé)

　　總則第四條規(guī)定“單位負責(zé)人對本單位會計工作和會計資料的真實性、完整性負責(zé)”。除此之外，第二章會計核算第二十一條規(guī)定財務(wù)會計報告要由單位負責(zé)人簽名蓋章，并應(yīng)當(dāng)保證財務(wù)會計報告真實、完整；第四章會計監(jiān)督第二十八條規(guī)定單位負責(zé)人應(yīng)當(dāng)保證會計機構(gòu)、會計人員依法履行職責(zé)；第六章法律責(zé)任中也有多條涉及單位負責(zé)人的相關(guān)責(zé)任及違反《會計法》的處理方法。現(xiàn)行《會計法》強調(diào)了單位負責(zé)人在保障會計信息真實性和維護會計人員合法權(quán)益方面的主體地位，讓單位的領(lǐng)導(dǎo)優(yōu)先明確自己的責(zé)任，這使各單位會計行為的規(guī)范有了重要保障。

　?。ㄈ┏鋵嵙藭嫼怂愕膬?nèi)容

　　會計核算是會計工作的核心，因此加強對會計核算行為的規(guī)范歷來是《會計法》的重點?，F(xiàn)行《會計法》在第二章會計核算當(dāng)中對會計憑證的填制、會計賬簿的設(shè)置和登記以及財務(wù)報告的編制等作出了更詳細的規(guī)定，另外還增加了對賬、會計處理方法的選擇、或有事項的披露、會計記錄的文字、會計資料的保管方面的規(guī)定；在新增加的第三章公司、企業(yè)會計核算的特別規(guī)定里，還進一步強調(diào)了“公司、企業(yè)必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項，按照國家統(tǒng)一的會計制度確認、計量和記錄資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用、成本和利潤”，并對公司、企業(yè)會計核算過程中容易造成會計信息失真的主要行為作出了禁止性規(guī)定，如禁止虛列資產(chǎn)、隱瞞收入等。這些規(guī)定給會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范性提供了保障，把住了會計信息失真的第一扇門，對于各單位會計核算工作的改進有切實的推動作用。

　?。ㄋ模┩晟屏藭嫳O(jiān)督機制

　　以前《會計法》中規(guī)定實施會計監(jiān)督的主體是會計機構(gòu)和會計人員，而會計工作實踐證明，這種單一的監(jiān)督機制效果不佳，還需依靠單位會計系統(tǒng)以外的力量來共同監(jiān)督和約束會計行為?，F(xiàn)行《會計法》在第四章會計監(jiān)督中，既對單位內(nèi)部會計監(jiān)督提出了要求，又對需要注冊會計師審計的單位作出了相關(guān)規(guī)定，還對財政部門對各單位會計監(jiān)督的職責(zé)進行了說明，這表明現(xiàn)行《會計法》把實施會計監(jiān)督的落腳點放在建立健全單位內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督這個全方位的會計監(jiān)督體系上，這一強有力的監(jiān)督體系必將比過去單一監(jiān)督主體的監(jiān)督機制發(fā)揮更大的會計監(jiān)督作用，使我國整體的經(jīng)濟監(jiān)督體系也更加完善。

　?。ㄎ澹┘訌娏藭嬋藛T的管理

　　為了促進會計人員素質(zhì)的提高，保證會計工作的質(zhì)量，現(xiàn)行《會計法》對會計人員的從業(yè)資格等作出了規(guī)定。在第五章會計機構(gòu)和會計人員中，明確了“從事會計的人員，必須取得會計資格證書”，“會計人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)”，“對會計人員的教育和培訓(xùn)工作應(yīng)當(dāng)加強”。另外還加重了對違法會計人員的處罰，規(guī)定“因提供虛假財務(wù)報告，做假賬，隱匿或故意銷毀會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告，貪污，挪用公款，職務(wù)侵占等與會計職務(wù)有關(guān)的違法行為分別依法追究刑事責(zé)任的人員，不得取得或者重新取得會計從業(yè)資格證書”。違法違紀(jì)程度未達追究刑事責(zé)任而被吊銷從業(yè)資格證書的人員，“自被吊銷會計從業(yè)資格證書之日起5年內(nèi)，不得重新取得會計從業(yè)資格證書?！边@些規(guī)定給會計人員帶來很大的威懾力，使其行為與自己未來的職業(yè)生涯緊密聯(lián)系起來，從而促進他們更自覺地履行自己的職責(zé)，做好本職工作。

　?。┘毣朔韶?zé)任的內(nèi)容

　　現(xiàn)行《會計法》在第六章法律責(zé)任中，對應(yīng)承擔(dān)行政責(zé)任或者刑事責(zé)任的行為進行了列示，而且還對行政責(zé)任的形式作出了具體規(guī)定，如“由縣級以上人民政府予以通報”， “對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，可以處以三千元以上五萬元以下的罰款”，“屬于國家工作人員的，還應(yīng)當(dāng)由其所在單位或者有關(guān)單位依法給予撤職直至開除的行政處分”，“對其中的會計人員，并由縣級以上人民政府財政部門吊銷會計從業(yè)資格證書”等。這些新增的規(guī)定使違反《會計法》的法律責(zé)任更加細化，操作性也更強。

　　二、對現(xiàn)行《會計法》修訂的建議

　　現(xiàn)行《會計法》的貫徹執(zhí)行取得了十分良好的效果。但其存在的問題也在實踐中逐漸凸現(xiàn)出來，比如有些規(guī)定過于籠統(tǒng)，彈性較大，可操作性差等，這些問題都會造成執(zhí)法困難。筆者下面就現(xiàn)行《會計法》存在的問題及怎樣修訂談一些自己的認識。

　?。ㄒ唬Α稌嫹ā氛w的修訂建議

　　1.理順立法思路。許多學(xué)者認為，現(xiàn)行《會計法》的立法思路不統(tǒng)一，即在各個部分體現(xiàn)了不同的立法思路。比如，其中有關(guān)會計機構(gòu)的設(shè)置和權(quán)限劃分等規(guī)定屬于行政法范疇，而有關(guān)會計責(zé)任和工作要求等規(guī)定又屬于民商法范疇，還有其他一些規(guī)定涉及程序法和實體法等，這使現(xiàn)行《會計法》給人以立法思路較為混亂的印象。當(dāng)然，會計作為一個復(fù)雜的管理系統(tǒng)，涵蓋的內(nèi)容異常豐富，而《會計法》又是指導(dǎo)會計工作的根本大法，讓其集中于一種法種是遠不能滿足需要的，但是，確立一個基本的立法思路對《會計法》未來的修訂是必要的。筆者認為，《會計法》的立法思路應(yīng)以程序法為導(dǎo)向，其他法種作為輔助，使這部會計工作根本大法更具整體感。

　　2.整體結(jié)構(gòu)尚需優(yōu)化。由于我國《會計法》適用范圍較廣，又有國家統(tǒng)一的會計制度作為輔助，所以沒有必要事無巨細地作出規(guī)定，但現(xiàn)在章節(jié)的劃分還顯粗略，而且在現(xiàn)有章節(jié)細化的基礎(chǔ)上還有需要增加的章節(jié)，如可以增加“政府機關(guān)會計核算”、“政府理財規(guī)范”等。

　　3.加強可操作性?，F(xiàn)行《會計法》對會計處理、核算、披露及會計工作的內(nèi)部控制、社會監(jiān)督、國家監(jiān)督等方面還規(guī)定得比較籠統(tǒng)，給人的感覺是滿懷期待的大題目，這些大題目雖好，但需要進一步充實。在修訂現(xiàn)行《會計法》時，應(yīng)增加一些更具操作性的規(guī)定，使各項會計工作真正做到有法可依。

　?。ǘΜF(xiàn)有條款的修訂建議

　　1.關(guān)于會計監(jiān)督。（1）應(yīng)完善內(nèi)控制度相關(guān)規(guī)定。第四章會計監(jiān)督第二十七條中提出了單位內(nèi)部監(jiān)督的一些要求，但其中有多處這樣的提法，比如不同崗位會計人員的職責(zé)權(quán)限“應(yīng)當(dāng)明確”，重要經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督和制約的程序“應(yīng)當(dāng)明確”，財產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序“應(yīng)當(dāng)明確”，內(nèi)部審計的辦法和程序“應(yīng)當(dāng)明確”。只說“應(yīng)當(dāng)明確”，而怎樣設(shè)計內(nèi)控制度，卻沒有更進一步引導(dǎo)性的闡述，可操作性差。比如，有許多單位都設(shè)立了內(nèi)部審計機構(gòu)，配有內(nèi)部審計人員，但形同虛設(shè)，因為他們不知道怎樣進行系統(tǒng)的內(nèi)部審計，怎樣才能對本單位的會計工作進行有效監(jiān)督?！稌嫹ā纷鳛橹笇?dǎo)會計工作的根本大法，應(yīng)對內(nèi)控制度的內(nèi)容進行充實，還應(yīng)增發(fā)相關(guān)的文件，比如典型企業(yè)內(nèi)控制度范本等，給予各單位更具體的指導(dǎo)，使其內(nèi)控制度真正發(fā)揮有效的監(jiān)督作用。（2）應(yīng)完善檢舉的相關(guān)規(guī)定。第三十條規(guī)定“任何單位和個人對違反本法和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的行為，有權(quán)檢舉。收到檢舉的部門有權(quán)處理的，應(yīng)當(dāng)依法按照職責(zé)分工及時處理；無權(quán)處理的，應(yīng)當(dāng)及時移送有權(quán)處理的部門處理。收到檢舉的部門、負責(zé)處理的部門應(yīng)當(dāng)為檢舉人保密，不得將檢舉人的姓名和檢舉材料轉(zhuǎn)給被檢舉單位和被檢舉個人”。筆者認為，這條規(guī)定有兩個方面需要改進，一方面是應(yīng)把“有權(quán)檢舉”改為“有檢舉的義務(wù)”，強調(diào)檢舉違法會計行為是一種義務(wù)，才能進一步加強人們檢舉的意識，從而加強監(jiān)督力度。另一方面，應(yīng)在該條規(guī)定中明確哪些是“有權(quán)處理的部門”，否則也許會出現(xiàn)檢舉人檢舉無門的情況，而所費的周折和時間越多，檢舉材料被移送被壓制的可能性越大。（3）應(yīng)明確財政部門監(jiān)督的程序。第三十一條和第三十二條規(guī)定了財政部門有權(quán)對會計師事務(wù)所出具的審計報告的程序和內(nèi)容進行監(jiān)督，以及財政部門應(yīng)對單位的哪些情況實施監(jiān)督，但是并沒有規(guī)定財政部門以何種形式進行監(jiān)督，具體程序又是怎樣。財政部門的會計監(jiān)督有別于物價、稅務(wù)大檢查那樣的臨時性檢查，而是需要經(jīng)?；?、制度化，才能對單位實施有效監(jiān)督，因此在財政部門監(jiān)督的部分里應(yīng)增加監(jiān)督方式、監(jiān)督程序的規(guī)定，給予財政部門監(jiān)督相應(yīng)的制度依據(jù)。

　　2.關(guān)于法律責(zé)任。（1）單位負責(zé)人的法律責(zé)任仍須落實。現(xiàn)行《會計法》一再強調(diào)單位負責(zé)人要對本單位的會計工作負責(zé)，但在第六章法律責(zé)任中，卻沒有對單位負責(zé)人的責(zé)任落實。比如第四十二條規(guī)定，出現(xiàn)違反會計法的行為時，可“對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員”處以罰款，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任，這里的“直接負責(zé)的主管人員”顯然指會計主管，而非單位負責(zé)人，那么單位負責(zé)人所負責(zé)任又體現(xiàn)在哪里呢？這就需要在《會計法》中落實對單位負責(zé)人的責(zé)任認定以及相應(yīng)的罰則，否則只說應(yīng)該做什么，不說不做會怎樣懲罰，就難以對單位負責(zé)人構(gòu)成足夠的威懾。（2）應(yīng)完善行政責(zé)任與刑事責(zé)任的相關(guān)規(guī)定。在第六章法律責(zé)任中，規(guī)定了違反會計法的行為人要承擔(dān)行政責(zé)任，情節(jié)嚴(yán)重的，要追究刑事責(zé)任。但是，究竟情節(jié)嚴(yán)重到何種程度才要追究刑事責(zé)任呢？追究何種刑事責(zé)任呢？在現(xiàn)行《會計法》中還不能找到令人滿意的答案。這是由于1998年第九屆全國人大常委會第十二次會議根據(jù)委員長會議建議，對國務(wù)院提交審議的《關(guān)于懲治違反會計法犯罪的決定》法律草案，因其內(nèi)容涉及刑法的有關(guān)條款，所以不單獨作出決定，而統(tǒng)一在刑法修正案中予以規(guī)定。該決議草案列示了三種犯罪行為并規(guī)定了具體的刑事責(zé)任：一是公司、企業(yè)偽造、變造會計憑證、會計賬簿或者編制虛假財務(wù)會計報告，嚴(yán)重破壞會計秩序的；二是隱匿或者故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告，情節(jié)嚴(yán)重的；三是國家工作人員指使、強令他人實施前兩條行為的。對于其中的第二種行為，在1999年12月25日第九屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第十三次會議通過的《中華人民共和國刑法修正案》中有所規(guī)定，即：“隱匿或者故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告，情節(jié)嚴(yán)重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金”，“單位犯前罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰”。對于法律草案中提到的其他兩種行為，刑法卻沒有相關(guān)規(guī)定，所以《會計法》與《刑法》還需要更好地銜接。（3）應(yīng)適當(dāng)縮小相關(guān)處罰的彈性?，F(xiàn)行《會計法》第四十二條規(guī)定違反本法“可對單位處以三千元以上五萬元以下的罰款”，“對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，可以處二千元以上三萬元以下的罰款”，其后有類似的規(guī)定。這些規(guī)定的彈性過大，難以操作，體現(xiàn)在兩個方面：一方面是罰款金額的彈性過大，難以對試圖違法者構(gòu)成震懾；另一方面是“對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員”范圍比較模糊，很大程度上需要執(zhí)法者的主觀判斷，容易使違法者漏網(wǎng)。因此，要解決這兩方面的問題，就需要縮小罰款金額的彈性，還要明確各類可能涉案人員的責(zé)任，兩相結(jié)合才能使《會計法》的可操作性加強，從而對違法會計行為起到足夠的威懾作用。

　　三、結(jié)語

　　我國現(xiàn)行《會計法》是1985年《會計法》第二次修訂的成果，它在總結(jié)《會計法》施行以來，特別是1992年會計制度改革以來的實踐經(jīng)驗基礎(chǔ)上，又征求了中國證監(jiān)會、上市公司、事業(yè)單位、科研機構(gòu)以及著名會計師事務(wù)所的意見，使該法在會計核算、會計監(jiān)督、法律責(zé)任等方面都有了補充和完善。但時隔5年之后，新的經(jīng)濟形勢和新的執(zhí)法經(jīng)驗又給《會計法》提出了新的要求，現(xiàn)行《會計法》需要有新鮮血液的注入。當(dāng)然，作為一部指導(dǎo)全國會計工作的根本大法，需要有普適性、原則性和穩(wěn)定性，不可能面面俱到、事無巨細地作出規(guī)定，這就需要配套的法律法規(guī)實施細則等逐步完善，形成一個環(huán)環(huán)相扣的體系，才能對我國的會計工作作出全面的指導(dǎo)。

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