在社會主義市場經(jīng)濟日益完善情況下，市場競爭日益激烈，一些企業(yè)由于內(nèi)部管理原因或受外部種種因素的影響，企業(yè)的現(xiàn)金流量不足，資金周轉(zhuǎn)緩慢，企業(yè)贏利水平低下或發(fā)生嚴重虧損，致使企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆斩�引發(fā)債務糾紛，雖然債權人有權在債務人不能到期清償債務時可以向法院申請債務人破產(chǎn)，但由于債務人進入破產(chǎn)程序后，手續(xù)復雜、破產(chǎn)時間過長，債權人浪費大量的時間、精力，即使債務人破產(chǎn)成功，由于我國破產(chǎn)企業(yè)債務清償有一定的法律清償順序，在清償破產(chǎn)費用、保險金、工人工資、應繳稅金后很難保證債權人的債權能如數(shù)清償。所以債權人常常不以破產(chǎn)方式來獲取債權清償，而以減少債務本金、債務利息等方式做出讓步，債務人則多以固定資產(chǎn)、庫存商品、短期投資等非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，這樣債權人既能盡快、有效的收回債權，同時也給債務人減少一些負擔，現(xiàn)在這種重組方式已在市場經(jīng)濟中經(jīng)常發(fā)生并且越來越多。非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務是指債權人與債務人進行清償債務的一種重要方式，所以在這里僅對以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務方式的會計處理及納稅調(diào)整進行探討。非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務是指債務人轉(zhuǎn)讓其存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)給債權人以清償債務，而大多數(shù)會計人員僅根據(jù)《企業(yè)會計準則-債務重組》即債務重組準則進行會計核算及帳務處理，債權人與債務人在帳務處理過程中皆不確認債務重組收益，而債權人在會計處理過程中，所確認的營業(yè)外支出-債務重組損失也不是根據(jù)稅法規(guī)定所確定的損失，稅法上所指的損失是指根據(jù)稅收法律、法規(guī)及有關政策進行調(diào)整后的損失，這兩種損失從核算上大相徑庭。對于債權人在非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務過程中債務重組損失；債務人在非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務過程中債務重組收益及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得年底匯算清繳時會計人員不知如何進行納稅調(diào)整，根據(jù)國家稅務總局2003年3月1日發(fā)布的《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》有關規(guī)定債務人和債權人應在納稅申報時進行調(diào)整所得，具體情況如下：

　　會計處理與稅法規(guī)定的差異

　�。ㄒ唬�會計處理有關規(guī)定

　　債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，在進行會計處理時，債務人應將重組債務的帳面價值結轉(zhuǎn)，應付債務的帳面價值小于用以清償債務的非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值和相關費用之和的差額，直接確認為當期損失，資本公積或當期損失。應付債務的帳面價值大于用以清償債務的非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值和相關費用之和的差額，直接確計入資本公積。

　　以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應按重組債權的帳面價值加上應支付的相關費用，作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)入帳價值，（如涉及多項非現(xiàn)金資產(chǎn)，債權人應按各項非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值占非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值總額的比例，對重組債權的帳面價值進行分配，以確認各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入帳價值，如果所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生減值，應當在期末時與相關資產(chǎn)一并計提減值準備。

　�。ǘ�）稅法有關規(guī)定

　　1、債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，除企業(yè)改制或清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）；債權人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)應按照該有關資產(chǎn)公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結轉(zhuǎn)商品成本等。

　　2、債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，債務人應當將重組債務的計稅成本與非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)有關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中；債權人應當將重組債務的計稅成本與收到非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當期債務重組損失，沖減應納稅所得。

　　下面舉例說明非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務核算及帳務處理：

　�、賯鶆杖艘源尕浨鍍攤鶆�

　　清華公司2003年11月購進華東公司鋼材一批，尚欠貨款100萬，貨款2004年1月1號到期，由于種種原因清華公司到期不能償還債務，2004年1月 1日雙方協(xié)定，清華公司用庫存商品一批抵消債務，商品售價80萬，產(chǎn)品成本為40萬，兩公司皆為一般納稅人，假設華東公司已按0.5%計提壞帳準備 5000元（稅務機關已批準），試做兩公司會計帳務處理及計算納稅申報時應調(diào)整所得數(shù)額。

　　債務人清華公司會計帳務處理：

　　借：應付帳款　　　100萬

　　    貸：庫存商品　　 40萬

　　        應繳稅金-應繳增值稅（銷項）　 13.6萬

　　        資本公積-其它資本公積　　　46.4萬

　　稅務納稅調(diào)整：（1）資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=80-40=40萬

　　（2）債務重組收益=100-80-13.6=6.4萬

　　     合計調(diào)增所得額40+6.4=46.4萬。

　　會計人員辦稅人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：清華公司在用庫存商品一批抵消債務時，債務人應以公允價值80萬為基礎，以非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值 40萬作為計稅成本計算轉(zhuǎn)讓收益；債務人應按重組債務帳面價值100萬作為計稅成本，債務人應以公允價值80萬為基礎來計算債務重組收益。

　　債權人華東公司會計帳務處理：

　　借：庫存商品　　　85.9萬

　　    應繳稅金-應繳增值稅（進項）13.6萬

　　    壞帳準備　　　　 0.5萬

　　    貸：應收帳款　　100萬

　　稅務調(diào)整：�。�1）債務重組損失=100-80-13.6-0.5=5.9萬　 調(diào)減所得額5.9萬，如果當年度該商品已全部銷售，還應調(diào)增應納稅所得額85.9-80=5.9萬即當年度對損益不影響。

　　會計人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：華東公司在收到庫存商品時，債權人應以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值80萬計算作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務重組損失；如果當年度該商品已全部銷售，還應調(diào)增應納稅所得額85.9-80=5.9萬即當年度對損益不影響；如本年度庫存商品沒有全部銷售，假設銷售比例為50%，還應根據(jù)其銷售比例50%對銷售成本進行調(diào)整；如果該單位計提的壞帳準備金沒有經(jīng)過稅務機關批準，則還應調(diào)整壞帳準備金；如果該單位計提了減值準備，應將所提減值準備一并調(diào)整應納稅所得額。

　�、趥鶆杖艘怨潭ㄙY產(chǎn)清償債務

　　例2.以例1為例如果清華公司以設備兩套清償債務，該設備原值90萬，已提折舊20萬，公允價值80萬，華東公司將抵進設備做固定資產(chǎn)處理，假設殘值率為0，沒有發(fā)生相關稅費，尚有使用年限4年。

　　債務人清華公司會計帳務處理：

　　借：固定資產(chǎn)清理　　 70萬

　　    累計折舊　　　　　20萬

　　    貸：固定資產(chǎn)　　　90萬

　　借：應付帳款　　　100萬

　　    貸：固定資產(chǎn)清理　　 70萬

　        　資本公積-其它資本公積　　　30萬

　　稅務調(diào)整：（1）資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=80-（90-20）=10萬

　　          （2）債務重組收益=100-80=20萬

　　               合計調(diào)增應納稅所得額10+20=30萬

　　會計辦稅人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：清華公司在用固定資產(chǎn)抵消債務時，債務人應以公允價值80萬和設備的帳面價值為基礎計算轉(zhuǎn)讓收益；在計算債務重組收益時應按重組債務帳面價值100萬作為計稅成本。

　　債權人華東公司會計帳務處理：

　　借：固定資產(chǎn)　　　99.5萬

　　    壞帳準備　　　　 0.5萬

　　    貸：應收帳款　　100萬

　　稅務調(diào)整： 債務重組損失=100-80-0.5=19.5萬　 調(diào)減所得額19.5萬，在今后4年里在年度納稅申報時，應對該設備計提折舊進行納稅調(diào)整，年應調(diào)增應納稅所得額（99.5-80）/4=4.875萬。

　　會計辦稅人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：清華公司在收到固定資產(chǎn)時，債權人應以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值80萬作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務重組損失；如本年度固定資產(chǎn)已全部銷售，還應根據(jù)其計稅成本對銷售成本進行調(diào)整即調(diào)增應納稅所得額19.5萬；如本年度沒有全部銷售，還應根據(jù)其銷售比例對銷售成本進行調(diào)整，即按19.5萬乘以銷售比例來調(diào)增應納稅所得額。

　　例3.清華公司2003年11月購進華東公司鋼材一批，尚欠貨款100萬，貨款2004年1月1號到期，由于種種原因清華公司到期不能償還債務，2004年1月1日雙方協(xié)定，清華公司用無形資產(chǎn)抵消債務，假設無形資產(chǎn)帳面價值 80萬，公允價值90萬，轉(zhuǎn)讓時假設相關稅費為零，假設華東公司已按0.5%計提壞帳準備5000元（稅務機關已批準），試做兩公司會計帳務處理及計算納稅申報時應調(diào)整所得數(shù)額。

　　債務人清華公司會計帳務處理：

　　借：應付帳款　　　100萬

　　    貸：無形資產(chǎn)　 80萬

　　資本公積-其它資本公積　 20萬

　　稅務納稅調(diào)整：

　　資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=90-80=10萬

　　債務重組收益=100-90=10萬

　　合計調(diào)增所得額10+10=20萬。

　　會計人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：清華公司在用無形資產(chǎn)抵消債務時，債務人應以公允價值90萬為基礎，以非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價值80萬作為計稅成本計算轉(zhuǎn)讓收益；債務人應按重組債務帳面價值100萬作為計稅成本，債務人應以公允價值90萬為基礎來計算債務重組收益。

　　債權人華東公司會計帳務處理：

　　借：無形資產(chǎn)　　　　99.5萬

　　    壞帳準備　　　　 0.5萬

　　    貸：應收帳款　　100萬

　　稅務調(diào)整：債務重組損失=100-90-0.5=9.5萬　 調(diào)減所得額9.5萬，如果當年度該無形資產(chǎn)已全部轉(zhuǎn)讓，還應調(diào)增應納稅所得額90-80-0.5=9.5萬即當年度對損益不影響。

　　會計人員在納稅申報時，納稅調(diào)整應注意以下幾點：華東公司在收到無形資產(chǎn)時，債權人應以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值90萬計算作為計稅成本來確定營業(yè)外支出 -債務重組損失；如果該單位計提的壞帳準備金沒有經(jīng)過稅務機關批準，則還應調(diào)整壞帳準備金；如果該單位計提的減值準備，應將所提減值準備一并調(diào)整應納稅所得額；如果在無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時，發(fā)生相關稅費，則應計入無形資產(chǎn)的價值。

　　國家稅務總局第6號令關于《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》有關規(guī)定已發(fā)布兩年多，其中非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的實施對債務人和債權人在會計處理和納稅申報時影響很大，有許多企業(yè)會計人員對此項規(guī)定還沒有掌握其政策，納稅申報時不知如何進行納稅調(diào)整所得。稅務機關應當構建現(xiàn)代稅務管理的人力資源配置機制，樹立服務意識，培養(yǎng)政治過硬、業(yè)務熟練、執(zhí)法公正、服務規(guī)范的基層稅收隊伍，狠抓內(nèi)部管理，提升稅務人員業(yè)務水平和管理水平。稅務機關還應加強稅法宣傳工作，深入企業(yè)把政策送到納稅人手中，避免由于對政策理解不透徹，給國家或個人帶來不必要的損失。