眾所周知，商品化會計(jì)軟件的出現(xiàn)以及它的廣泛使用，極大的推動了我國企業(yè)的會計(jì)電算化普及進(jìn)程，對我國會計(jì)的實(shí)務(wù)產(chǎn)生著重大深遠(yuǎn)的影響，然而，常常被人們忽視的一點(diǎn)是，它同時也在影響著我國審計(jì)的發(fā)展。本文就打算從注冊會計(jì)師行業(yè)的角度談?wù)勆唐坊瘯?jì)軟件與我國審計(jì)的相互影響與發(fā)展。

　　一、商品化會計(jì)軟件簡介

　　一般認(rèn)為，商品化會計(jì)軟件是指由開發(fā)人員根據(jù)具體會計(jì)工作，使用一種或多種計(jì)算機(jī)語言編制的，經(jīng)過評審?fù)ㄟ^并在市場上公開銷售的通用軟件。它可以配合計(jì)算機(jī)完成記帳、算帳、報(bào)帳等會計(jì)核算以及部分的財(cái)務(wù)管理工作。商品化會計(jì)軟件根據(jù)適用的對象可分為全通用會計(jì)軟件和行業(yè)通用會計(jì)軟件。前者適用于所有的會計(jì)核算單位，而后者僅適用于特定的行業(yè)。商品化會計(jì)軟件與自行開發(fā)的會計(jì)軟件相比，具有通用性強(qiáng)、適用面廣、投資少、見效快等優(yōu)點(diǎn)，因此目前我國會計(jì)電算化系統(tǒng)的建立大部分采取的都是購買商品化會計(jì)軟件的方式。

　　二、采用商品化會計(jì)軟件的會計(jì)系統(tǒng)的特點(diǎn)

　　在會計(jì)電算化系統(tǒng)中，用數(shù)據(jù)庫代替了帳，數(shù)據(jù)庫的內(nèi)容可以隨意編排，反復(fù)使用，對數(shù)據(jù)庫進(jìn)行一定的操作處理可以直接得到財(cái)務(wù)報(bào)表，從而為會計(jì)數(shù)據(jù)的分類、重組提供無限自由的空間，使多環(huán)節(jié)、低效率的會計(jì)數(shù)據(jù)處理流程失去了意義。各種帳以及與之相適應(yīng)的平行登記、算帳、結(jié)帳、對帳等技術(shù)方法有些已經(jīng)成為畫蛇添足，有些則只能作為內(nèi)部控制存在的依據(jù)。同時計(jì)算機(jī)強(qiáng)大、可靠的運(yùn)算能力還讓在會計(jì)實(shí)務(wù)檢驗(yàn)中占據(jù)最重要地位，用來檢驗(yàn)實(shí)務(wù)工作是否正確的最基本方法“平衡驗(yàn)證”成為無任何工作量的輕而易舉之事。在會計(jì)電算化系統(tǒng)中，會計(jì)循環(huán)簡化為附圖一所示：

　　會計(jì)電算化系統(tǒng)的采用，不僅大大簡化了傳統(tǒng)的會計(jì)工作。而且消除了人工系統(tǒng)中的一部分控制風(fēng)險(xiǎn)，例如，手工處理中的抄寫錯誤，然而也帶來了相應(yīng)的固有和控制風(fēng)險(xiǎn)：

　?。?）在會計(jì)電算化系統(tǒng)中；其他內(nèi)部控制要依賴于電算化會計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生的報(bào)告和其地輸出，因此，一旦會計(jì)電算化系統(tǒng)出了問題，整個內(nèi)控系統(tǒng)都會大受影響。

　?。?）由于計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的固有限制，在系統(tǒng)開發(fā)、維護(hù)和執(zhí)行過程中人為錯誤的可能性比手工系統(tǒng)中要大。而且在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)下，未獲得授權(quán)的人員接觸數(shù)據(jù)或更改數(shù)據(jù)留不下可見證據(jù)的可能性比人工系統(tǒng)中要大。此外，計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下，處理會計(jì)信息的人員減少了，因此降低了發(fā)現(xiàn)錯誤和誤差的可能性。設(shè)計(jì)或修改程序的所發(fā)生的錯誤、誤差、舞弊等可能在長時間內(nèi)都無法發(fā)現(xiàn)。

　?。?）許多在手工系統(tǒng)中由多人分工執(zhí)行的控制程序；在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中都被集中起來。這樣，接觸計(jì)算機(jī)程序、數(shù)據(jù)和信息處理的某個人，就可能處于一個執(zhí)行不相容多種職責(zé)的位置。

　?。?）計(jì)算機(jī)程序的錯誤（或其他軟件、硬件的錯誤）通常將導(dǎo)致會計(jì)軟件錯誤地處理所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。此外，計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的一項(xiàng)輸入會自動更新與該業(yè)務(wù)有關(guān)所有記錄，因此，一項(xiàng)錯誤的輸入可能造成多個會計(jì)帳戶的錯誤。

　?。?）計(jì)算機(jī)的數(shù)據(jù)和程序一般存儲在磁盤、磁帶等介質(zhì)上，這些介質(zhì)容易被盜、丟失或損壞。

　　采用了商品化會計(jì)軟件的會計(jì)系統(tǒng)，除了具有上述會計(jì)電算化系統(tǒng)的一般特征外，又因?yàn)樗艿接嘘P(guān)部門的嚴(yán)格管理，而同時具有自身的特點(diǎn)。根據(jù)財(cái)政部1994年頒布的《商品化會計(jì)核算軟件評審規(guī)則》的規(guī)定，商品化會計(jì)軟件要經(jīng)過評審委員會的嚴(yán)格的測評審核；以確保會計(jì)數(shù)據(jù)的處理與輸出的合法、安全、準(zhǔn)確和可靠。而且，《評審規(guī)則》還規(guī)定商品化會計(jì)軟件的售后服務(wù)必須包括對企業(yè)會計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn)，幫助企業(yè)制定完整嚴(yán)格的內(nèi)部管理制度等。

　　三、采用商品化會計(jì)軟件的會計(jì)系統(tǒng)條件下的審計(jì)

　　80年代至今，計(jì)算機(jī)信息技術(shù)飛速發(fā)展，會計(jì)電算化系統(tǒng)現(xiàn)在已開始逐漸向網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)階段過渡，但是審計(jì)技術(shù)卻一直停滯在（在《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第20號？？？計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)》中，桌面審計(jì)技術(shù)被分為三個階段：繞過計(jì)算機(jī)審計(jì)階段，穿過計(jì)算機(jī)審計(jì)階段以及利用計(jì)算機(jī)審計(jì)階段）。究其原因，主要一是因?yàn)楝F(xiàn)階段審計(jì)人員缺乏足夠的技術(shù)能力深入到程序設(shè)計(jì)內(nèi)部開展審計(jì)，二是因?yàn)檫@樣做面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。然而，隨著商品化會計(jì)軟件的廣泛應(yīng)用，由于其自身的特點(diǎn)，我國審計(jì)能夠開始擺脫繞過計(jì)算機(jī)階段，而走向與計(jì)算機(jī)技術(shù)，尤其是會計(jì)電算化技術(shù)相結(jié)合的新階段了。下面本文就從內(nèi)部控制與會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目審計(jì)測試兩個方面談?wù)勥@個問題。

　　（一）內(nèi)部控制的符合性測試

　　在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容發(fā)生了變化，計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)日益突出，與之相應(yīng)，計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下內(nèi)部控制的內(nèi)容也有所改變。

　　內(nèi)部控制可以分為一般控制與應(yīng)用控制兩大類。一般控制是指計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的總體控制，其目的是建立對計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)活動整體控制的框架環(huán)境，并對達(dá)到內(nèi)部控制的整體目標(biāo)提供合理的信賴程度。應(yīng)用控制是指系統(tǒng)會計(jì)應(yīng)用方面的具體控制，其目的是對會計(jì)應(yīng)用建立具體控制過程，從而確保全部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)過授權(quán)和記錄，并做完整、準(zhǔn)確和及時的處理。一般認(rèn)為，在會計(jì)電算化條件下，一般控制有五大項(xiàng)，即組織控制，安全控制，網(wǎng)絡(luò)資源控制，系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)控制，操作控制。應(yīng)用控制有四大項(xiàng)，即系統(tǒng)接觸控制、輸入控制、處理控制、輸出控制機(jī)。

　　在采用商品化會計(jì)軟件的會計(jì)系統(tǒng)中，軟件程序受到第三方對評審委員會的嚴(yán)格評審，而電算化系統(tǒng)的所依存的平臺對系統(tǒng)軟件與硬件也是由專門的廠商提供的，一般比較可靠，再加上目前絕大多數(shù)企業(yè)的會計(jì)數(shù)據(jù)庫與互聯(lián)網(wǎng)都是斷開的，還沒有應(yīng)用防火墻等互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，因此網(wǎng)絡(luò)資源控制，系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)控制、處理控制和輸出控制不能成為內(nèi)部控制審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容，內(nèi)部控制的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)該放在組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制，輸入控制的上面。組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制，輸入控制的關(guān)鍵內(nèi)部控制的審計(jì)：

　　當(dāng)然，審計(jì)人員并不能完全放棄對會計(jì)程序的審計(jì)，而是應(yīng)該把對會計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)的重點(diǎn)放在程序有沒有被篡改，以及被審計(jì)單位的會計(jì)人員是否正確地使用會計(jì)程序上。

　　（二）交易和會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的測試

　　在電算化會計(jì)系統(tǒng)環(huán)境下，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)蹤跡大部分是以機(jī)器可讀的形式存在，如果應(yīng)用系統(tǒng)復(fù)雜，執(zhí)行很多處理，就可能很難找出一個清晰的蹤跡。但是，另一方面，計(jì)算機(jī)以及海量數(shù)據(jù)庫的使用，審計(jì)人員完全可以根據(jù)需要，讓計(jì)算機(jī)程序自動利用會計(jì)數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計(jì)目的的中間帳簿，例如能夠清晰表達(dá)業(yè)務(wù)軌跡的帳簿。因此，對交易和會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的測試；在目前的條件下注冊會計(jì)師可以采取與在手工系統(tǒng)下相似的審計(jì)程序，并且也可以按會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目或者業(yè)務(wù)循環(huán)組織實(shí)施。與手工系統(tǒng)不同的一點(diǎn)是，由于在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)下，會計(jì)憑證，各種帳簿以及會計(jì)報(bào)表都是作為會計(jì)數(shù)據(jù)庫的不同視圖，所以在過帳與匯總方面就沒有必要進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)了。

　　四、采用商品化會計(jì)軟件的會計(jì)系統(tǒng)條件下的審計(jì)電算化

　　審計(jì)電算化，是指針對已實(shí)現(xiàn)會計(jì)電算化的客戶進(jìn)行審計(jì)時，利用計(jì)算機(jī)技術(shù)等信息技術(shù)對客戶的會計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行分析和測試，形成一定的審計(jì)結(jié)論。開發(fā)和使用審計(jì)軟件，一般認(rèn)為是實(shí)現(xiàn)審計(jì)電算化的一個重要步驟。然而，在目前階段開發(fā)使用審計(jì)軟件，我認(rèn)為是不經(jīng)濟(jì)的和沒有必要的?，F(xiàn)階段利用計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行審計(jì)，可以采取這樣的比較可行的實(shí)現(xiàn)方式：軟件開發(fā)商在商品化會計(jì)軟件的基礎(chǔ)上增加多種以服務(wù)于外部審計(jì)為目的的功能，并由相關(guān)政府部門負(fù)責(zé)組織專家評審委員會進(jìn)行測試評審。這些功能可以包括：1、由會計(jì)軟件自動生成外部審計(jì)所需要的各種分析性報(bào)表；2、根據(jù)審計(jì)人員的需要，會計(jì)程序自動利用會計(jì)數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計(jì)目的的中間帳簿，例如能夠清晰表達(dá)業(yè)務(wù)軌跡的帳簿；3.可以把生成的帳簿與報(bào)表存儲成其它文件格式，如EXCEL文件，以方便審計(jì)人員利用EXCEL等應(yīng)用程序?qū)?jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行進(jìn)一步的加工處理（實(shí)際上，目前會計(jì)軟件已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了一部分的上述功能，如自動生成分析性報(bào)表，只不過生成的報(bào)表面向企業(yè)內(nèi)部，是為了滿足內(nèi)部控制與決策支持的要求）。

　　利用會計(jì)軟件執(zhí)行一部分審計(jì)軟件的功能，之所以是可行的，是因?yàn)椋?、審計(jì)與會計(jì)工作有著共同的目標(biāo)，即真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)信息；2、商品化會計(jì)軟件在使用前，已經(jīng)受到了第三方的嚴(yán)格評審。另一方面，利用會計(jì)軟件執(zhí)行一部分審計(jì)軟件的功能，在目前階段也有著很大的優(yōu)越性：1、由會計(jì)軟件開發(fā)商在會計(jì)軟件上增加一些服務(wù)于外部審計(jì)的功能，例如輸出多種分析性報(bào)表。實(shí)現(xiàn)起來要比開發(fā)單獨(dú)的審計(jì)軟件容易得多，而且最后企業(yè)所承擔(dān)的綜合成本也低得多；2、由于商品化會計(jì)軟件要受到政府部門的指導(dǎo)規(guī)范，所以這種方法如果由有關(guān)政府部門推行起來也不困難。

　　審計(jì)作為一門實(shí)用性非常強(qiáng)的學(xué)科，研究能夠指導(dǎo)現(xiàn)階段審計(jì)實(shí)務(wù)工作的理論具有迫切的現(xiàn)實(shí)需要。本文的寫作目的也正是嘗試看去探索在現(xiàn)階段實(shí)施審計(jì)電算化的可行途徑，但由于作者的水平有限，這篇文章只能起到拋磚引玉的作用。