隨著我國(guó)不斷加大建立現(xiàn)代企業(yè)制度的力度，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)核算紛紛實(shí)行了會(huì)計(jì)電算化，會(huì)計(jì)電算化的實(shí)施，大大提高了會(huì)計(jì)信息處理的速度和準(zhǔn)確性，能為用戶提供及時(shí)、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，是會(huì)計(jì)事業(yè)發(fā)展史上一次史無(wú)前例的飛躍。但是這個(gè)飛躍也給內(nèi)部審計(jì)工作帶來(lái)很大的影響，如何應(yīng)對(duì)這個(gè)挑戰(zhàn)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員提出了更高的要求。本文就此作些探討。

　　一、會(huì)計(jì)電算化對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

　?。ㄒ唬徲?jì)線索的改變對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

　　在會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程中，隨著計(jì)算機(jī)軟硬件水平及現(xiàn)代通訊技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的不斷提高，客觀上，存在著審計(jì)可視線索自然消失的趨勢(shì)。大家知道，審計(jì)離不開審計(jì)線索。本來(lái)在手工會(huì)計(jì)條件下，由于存在著大量的紙面信息，審計(jì)人員通過(guò)調(diào)閱這些紙面信息，加上自己的經(jīng)驗(yàn)判斷，獲取審計(jì)線索是不成問(wèn)題的?？墒?，在應(yīng)用計(jì)算機(jī)處理會(huì)計(jì)資料以后，紙面信息變成了磁性介質(zhì)上的代碼。傳統(tǒng)的查賬方法，對(duì)電算化的會(huì)計(jì)個(gè)體已不完全適用。對(duì)于審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，過(guò)去熟悉的、習(xí)慣的、得心應(yīng)手的東西，變成了陌生的、不習(xí)慣的、難以捉摸的東西。而設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)電算化程序的軟件設(shè)計(jì)人員，并不知道審計(jì)人員的需求，即使有關(guān)文件規(guī)定必須留有審計(jì)線索，實(shí)際上也是很難做到的。何況，審計(jì)工作與主要是處理結(jié)構(gòu)化問(wèn)題的會(huì)計(jì)核算工作不同，從某些方面來(lái)說(shuō)，審計(jì)更多的是依靠人的經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷能力，如：尋找漏洞、揭露矛盾、查錯(cuò)防弊、獲取證據(jù)等。

　?。ǘ?huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部控制的改變對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

　　在手工會(huì)計(jì)條件下，內(nèi)部控制一般表現(xiàn)為對(duì)人的控制，強(qiáng)調(diào)職責(zé)分清、相互牽制，采用的手段主要是利用紙面信息進(jìn)行手工核對(duì)和檢查，責(zé)任容易明確，結(jié)果也比較直觀?？墒?，在會(huì)計(jì)電算化條件下，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)人和機(jī)器兩方面的控制，而且多數(shù)情況是以計(jì)算機(jī)內(nèi)部控制為主。因?yàn)?，除了上述的審?jì)線索自然消失的趨勢(shì)所帶來(lái)的差錯(cuò)很難發(fā)現(xiàn)以外，計(jì)算機(jī)的數(shù)據(jù)和程序的修改在沒有控制的情況下，完全可以不留任何痕跡地進(jìn)行；計(jì)算機(jī)容易受到‘黑客’的入侵和‘病毒’的侵襲；特別是國(guó)內(nèi)外利用計(jì)算機(jī)犯罪的眾多案例，說(shuō)明了它不僅是信息處理的有效工具，也是犯罪舞弊的絕妙手段。這對(duì)審計(jì)工作來(lái)說(shuō)，無(wú)疑又增加了新的難題。

　?。ㄈ徲?jì)內(nèi)容的變化對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

　　在電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)事項(xiàng)由計(jì)算機(jī)按程序自動(dòng)進(jìn)行處理，如果系統(tǒng)的應(yīng)用程序出錯(cuò)或被非法篡改，則計(jì)算機(jī)只會(huì)按給定的程序以同樣錯(cuò)誤的方法處理所有的有關(guān)會(huì)計(jì)事項(xiàng)，系統(tǒng)就可能被不知不覺地嵌入非法的舞弊程序，不法分子可以利用這些舞弊程序大量侵吞企業(yè)的財(cái)物。系統(tǒng)的處理是否合規(guī)、合法、安全可靠，都與計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的處理和控制功能有直接關(guān)系。電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的特點(diǎn)，及其固有的風(fēng)險(xiǎn)，決定了審計(jì)的內(nèi)容要增加對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)處理和控制功能的審查。在會(huì)計(jì)電算化條件下，內(nèi)部審計(jì)人員要花費(fèi)較多的時(shí)間和精力來(lái)了解和審查計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的功能，以證實(shí)其處理的合法性、正確性和完整性，保證系統(tǒng)的安全可靠。

　?。ㄋ模徲?jì)技術(shù)的改變對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

　　在手工會(huì)計(jì)處理的條件下，審計(jì)可根據(jù)具體情況進(jìn)行順查、逆查或抽查。審查一般采用審閱、核對(duì)、分析、比較、調(diào)查和證實(shí)等方法。所有審查工作都是由人工完成的。在會(huì)計(jì)電算化條件下，會(huì)計(jì)的特點(diǎn)決定了審計(jì)的內(nèi)容和技術(shù)的改變。雖然人工的各種審查技術(shù)仍是很重要的，但計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)是必不可少的審計(jì)技術(shù)。在會(huì)計(jì)電算化條件下，既要對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的處理和控制功能進(jìn)行審查，又要采用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)。對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)功能的審查，必須運(yùn)行計(jì)算機(jī)，讓計(jì)算機(jī)執(zhí)行各種操作和處理，也就是利用計(jì)算機(jī)開展審計(jì)。此項(xiàng)審查是不能離開計(jì)算機(jī)僅由人工來(lái)完成的。

　?。ㄎ澹?duì)內(nèi)部審計(jì)人員的影響

　　在會(huì)計(jì)電算化條件下，由于審計(jì)線索、會(huì)計(jì)控制、內(nèi)容和審計(jì)技術(shù)的改變，決定了對(duì)審計(jì)人員的要求高了。不懂得計(jì)算機(jī)的審計(jì)人員，因?qū)徲?jì)線索的改變而無(wú)法踴躍審計(jì)；不懂得電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)而不能識(shí)別和審其內(nèi)部控制；不懂得使用計(jì)算機(jī)而無(wú)法對(duì)計(jì)算機(jī)進(jìn)行審查或利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行審計(jì)。因此，要求審計(jì)人員不僅要有會(huì)計(jì)、審計(jì)理論和實(shí)務(wù)知識(shí)，而且要掌握計(jì)算機(jī)和電算化會(huì)計(jì)方面的知識(shí)和技能。

　　二、內(nèi)部審計(jì)適應(yīng)會(huì)計(jì)電算化的對(duì)策

　?。ㄒ唬?duì)包括會(huì)計(jì)電算化在內(nèi)的信息系統(tǒng)進(jìn)行事前與事中審計(jì)

　　在有關(guān)會(huì)計(jì)電算化的規(guī)章制度中，應(yīng)當(dāng)明確提出審計(jì)要求，審計(jì)人員應(yīng)參加信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)和評(píng)審驗(yàn)收。針對(duì)審計(jì)可視線索自然消失的趨勢(shì)，強(qiáng)調(diào)在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理流程中，設(shè)置審計(jì)控制點(diǎn)，由計(jì)算機(jī)自動(dòng)記錄有關(guān)審計(jì)所需線索，提供測(cè)試數(shù)據(jù)和比較標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員有權(quán)審查系統(tǒng)的全部技術(shù)文檔資料，以及進(jìn)行系統(tǒng)測(cè)試和評(píng)價(jià)。在系統(tǒng)總體設(shè)計(jì)過(guò)程中，主要審查系統(tǒng)的合法合規(guī)性、安全可靠性、可審計(jì)性及可維護(hù)性。在系統(tǒng)測(cè)試過(guò)程中，主要測(cè)試形成系統(tǒng)核心的程序功能是否達(dá)到原定要求，內(nèi)部控制制度是否嚴(yán)密，程序編寫是否符合要求，以及測(cè)試數(shù)據(jù)運(yùn)行結(jié)果是否正確。并應(yīng)對(duì)非法數(shù)據(jù)的容錯(cuò)功能，以及系統(tǒng)抗干擾和對(duì)付突發(fā)事故的能力，發(fā)生非常事件、遭到破壞后的恢復(fù)能力作特別測(cè)試。在系統(tǒng)評(píng)價(jià)過(guò)程中，關(guān)鍵是評(píng)價(jià)系統(tǒng)是否達(dá)到了原定設(shè)計(jì)與開發(fā)的目標(biāo)，其中可審計(jì)性最重要，如果達(dá)不到，有權(quán)否決整個(gè)系統(tǒng)，即授予在系統(tǒng)設(shè)計(jì)中的審計(jì)一票否決權(quán)。

　　當(dāng)然，在作好事前與事中審計(jì)的基礎(chǔ)上，也要做好會(huì)計(jì)電算化過(guò)程的事后審計(jì)，主要是通過(guò)各種符合性和實(shí)質(zhì)性測(cè)試的方法，對(duì)會(huì)計(jì)電算化的運(yùn)算結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。特別是，在被審系統(tǒng)的程序有所修改或輸入、處理、輸出的條件發(fā)生變化時(shí)，更要進(jìn)行符合性和實(shí)質(zhì)性測(cè)試，并對(duì)已經(jīng)改變了的系統(tǒng)功能再次作出審計(jì)評(píng)價(jià)。

　?。ǘ┰O(shè)計(jì)審計(jì)通用數(shù)據(jù)接口

　　我國(guó)現(xiàn)有的大多數(shù)財(cái)務(wù)軟件在設(shè)計(jì)時(shí)沒有考慮專用的審計(jì)接口，使審計(jì)人員采集數(shù)據(jù)出現(xiàn)一定困難。少量的財(cái)務(wù)軟件雖有數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化功能，也只是對(duì)會(huì)計(jì)賬簿的格式進(jìn)行簡(jiǎn)單的轉(zhuǎn)化。必須加強(qiáng)協(xié)調(diào)與規(guī)范化，使有關(guān)財(cái)務(wù)軟件供應(yīng)商和軟件使用單位能夠切實(shí)依照審計(jì)法的規(guī)定，按審計(jì)部門的要求預(yù)留審計(jì)接口采集數(shù)據(jù)。

　?。ㄈ┘訌?qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化內(nèi)部控制的審計(jì)

　　對(duì)于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化的企事業(yè)單位，審計(jì)人員必須通過(guò)調(diào)查會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制和實(shí)施依據(jù)性試驗(yàn)來(lái)查明會(huì)計(jì)控制和管理控制是否有效地發(fā)揮作用，并對(duì)其可靠程度進(jìn)行評(píng)價(jià)。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)給予處理數(shù)據(jù)的系統(tǒng)和數(shù)據(jù)本身更多的關(guān)注：一是職責(zé)明確。內(nèi)審人員應(yīng)該檢查組織結(jié)構(gòu)、職權(quán)和責(zé)任的分配與分工情況，其目的在于確定職責(zé)分工是否能夠提供有力的內(nèi)部控制。例如，程序與系統(tǒng)開發(fā)、計(jì)算機(jī)操作、輸入數(shù)據(jù)的控制，在可行的情況下應(yīng)予以分離。二是安全控制。審計(jì)人員應(yīng)該確定是否制訂了有關(guān)計(jì)算機(jī)硬件、計(jì)算機(jī)程序、數(shù)據(jù)文件、數(shù)據(jù)傳送、輸入和輸出資料以及人員的安全規(guī)定。該項(xiàng)檢查應(yīng)該不僅涉及中央處理站的計(jì)算機(jī)設(shè)備，還應(yīng)包括其他地點(diǎn)的小型機(jī)、計(jì)算機(jī)終端、通訊設(shè)施及其他外圍設(shè)備。

　　審計(jì)人員在對(duì)被審單位的內(nèi)部控制進(jìn)行最終評(píng)定之前，要實(shí)施符合性測(cè)試。主要查明：（1）各項(xiàng)內(nèi)部控制制度是否制訂了必要的制約手續(xù)，如是否將有關(guān)電子數(shù)據(jù)處理應(yīng)用程序修改文件裝訂成冊(cè)；電子數(shù)據(jù)處理過(guò)程中所發(fā)生的錯(cuò)誤或異常情況是否編成差錯(cuò)一覽表和異常事項(xiàng)報(bào)告書。（2）如何辦理必要的手續(xù)。（3）由誰(shuí)實(shí)施。

　?。ㄋ模┙o審計(jì)人員以工具軟件的強(qiáng)有力支持

　　在計(jì)算機(jī)審計(jì)的手段方面有兩種做法：

　　1、由專業(yè)人員或軟件公司開發(fā)計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件，如同會(huì)計(jì)軟件分為商品化通用會(huì)計(jì)軟件和專用會(huì)計(jì)軟件一樣，計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件也可分為商品化通用審計(jì)軟件和專用審計(jì)軟件。審計(jì)人員的任務(wù)是經(jīng)過(guò)培訓(xùn)會(huì)操作這些軟件。

　　2、由審計(jì)人員根據(jù)審計(jì)工作的要求，借助軟件工具來(lái)完成審計(jì)工作。對(duì)審計(jì)人員培訓(xùn)的側(cè)重點(diǎn)是教會(huì)他們?nèi)绾问褂眠@些工具軟件。由于審計(jì)更多的是處理非結(jié)構(gòu)化和半結(jié)構(gòu)化的問(wèn)題，主觀性、靈活性比會(huì)計(jì)核算要大得多，更適宜用這種方式。

　　在這方面，微軟OFFICE系列軟件隨著辦公自動(dòng)化的普及，已為中國(guó)廣大公眾所接受，EXCEL作為一個(gè)高效的電子表格軟件，非常適合于廣大企事業(yè)單位的財(cái)會(huì)管理和審計(jì)工作，而且能方便地調(diào)用各種商品化會(huì)計(jì)軟件所建立的有關(guān)數(shù)據(jù)庫(kù)，包括通用數(shù)據(jù)接口的文件。通過(guò)上述兩種方法的有機(jī)結(jié)合，特別是加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)應(yīng)用培訓(xùn)，給審計(jì)人員以軟件工具的支持，是完全可以把計(jì)算機(jī)審計(jì)工作搞好的。