摘　要:現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)部審計(jì)的職能有多種不同的觀點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)的職能不是一成不變的,現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)部審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能,經(jīng)濟(jì)鑒證、經(jīng)濟(jì)管理、經(jīng)濟(jì)咨詢等不是現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)部審計(jì)的職能。

　　關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì);職能;經(jīng)濟(jì)監(jiān)督

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立、健全和完善,內(nèi)部審計(jì)的理論框架需要重構(gòu),內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍需要拓廣,因而,對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的研究,又重新成為一個(gè)比較熱門的領(lǐng)域?！?br>
　　一、內(nèi)部審計(jì)的職能并非一成不變

　　職能是由事物本質(zhì)所決定的一種內(nèi)在功能。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,科學(xué)技術(shù)和人的思維能力的進(jìn)步,人們對(duì)事物本質(zhì)的認(rèn)識(shí)會(huì)進(jìn)一步深化和延伸,這種認(rèn)識(shí)上的深化和延伸同時(shí)也會(huì)揭示事物的潛在職能,也就會(huì)改變事物現(xiàn)有的職能。內(nèi)部審計(jì)的職能會(huì)隨著社會(huì)的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)管理的發(fā)展,而不斷地發(fā)展變化。

　　內(nèi)部審計(jì)的職能是由內(nèi)部審計(jì)自身的條件和所處的外部環(huán)境所決定的。以西方內(nèi)部審計(jì)為例,在內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的三個(gè)階段上,內(nèi)部審計(jì)具有不同的職能。現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的初期,由于生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大,企業(yè)經(jīng)營層次的增多,企業(yè)管理當(dāng)局更加關(guān)心分支機(jī)構(gòu)編寫的財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和企業(yè)財(cái)務(wù)收支的合規(guī)性,希望對(duì)內(nèi)部所屬各級(jí)組織的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)實(shí)行有效的監(jiān)督,內(nèi)部審計(jì)主要是進(jìn)行查錯(cuò)揭弊的合理性財(cái)務(wù)審計(jì)。此時(shí)內(nèi)部審計(jì)的職能以監(jiān)督為主。

　　20世紀(jì)50年代以來,由于科學(xué)技術(shù)日新月異的變革和經(jīng)濟(jì)國際化的蓬勃發(fā)展,市場競爭日趨激烈。企業(yè)為了立于不敗之地并不斷發(fā)展,迫切需要加強(qiáng)內(nèi)部控制,改善經(jīng)營管理,對(duì)影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的一切因素都要進(jìn)行深入分析和科學(xué)評(píng)價(jià)。在這一背景下,西方企業(yè)內(nèi)部審計(jì)突破了傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)范疇,廣泛開展了內(nèi)部控制制定審評(píng),并逐步開展經(jīng)營審計(jì),將提出改進(jìn)經(jīng)營活動(dòng)的建議作為工作重點(diǎn),內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)職能全面體現(xiàn)。

　　20世紀(jì)60～70年代以來,伴隨著經(jīng)濟(jì)的增長,西方國家出現(xiàn)了一系列的社會(huì)問題,例如環(huán)境污染、能源危機(jī)、社區(qū)關(guān)系緊張、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)不力等等。這些問題的出現(xiàn)和惡化直接影響了企業(yè)的正常經(jīng)營和持續(xù)發(fā)展,使得企業(yè)不得不開始審視自己的社會(huì)價(jià)值和社會(huì)責(zé)任。他們認(rèn)識(shí)到,只有履行好自己的社會(huì)責(zé)任,才能保障企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)正常進(jìn)行,并可塑造良好的社會(huì)形象,以獲得持續(xù)的發(fā)展。因此,內(nèi)部審計(jì)部門又積極開展了社會(huì)責(zé)任審計(jì),對(duì)企業(yè)履行保護(hù)環(huán)境、節(jié)約使用能源等方面進(jìn)行評(píng)價(jià),通過評(píng)價(jià),對(duì)從經(jīng)營決策到經(jīng)營結(jié)果和效果的全過程都開展了審計(jì),最大限度地為企業(yè)提高管理水平服務(wù),提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù),促進(jìn)企業(yè)長期健康、穩(wěn)定地發(fā)展。這時(shí),內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)職能就越來越突出,正如國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)50年代發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》所明確指出的“內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)?！?br>
　　二、關(guān)于內(nèi)部審計(jì)職能的幾種觀點(diǎn)

　　現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)部審計(jì)的職能,既不同于我國計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下內(nèi)部審計(jì),也有別于西方國家內(nèi)部審計(jì),已成為一個(gè)新的理論熱點(diǎn)問題,在有關(guān)的內(nèi)部審計(jì)研討會(huì)上,在有關(guān)的文章專著中,各位專家學(xué)者以及實(shí)務(wù)工作者們紛紛發(fā)表自己的意見,概括起來有以下幾種觀點(diǎn):

　　1.一職能論。認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)只有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能。

　　2.二職能論。認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能和經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能。

　　3.三職能論。認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能、經(jīng)濟(jì)鑒證職能、經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能。

　　4.多職能論。認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)管理、經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)鑒證等職能,除此之外,還有將服務(wù)、咨詢等也歸結(jié)為內(nèi)部審計(jì)職能的觀點(diǎn)?！　?br>
　　三、現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)部審計(jì)職能之我見　　

　　1.經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能是內(nèi)部審計(jì)最基本的職能經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能是指以財(cái)經(jīng)法規(guī)和制度規(guī)定為評(píng)價(jià)依據(jù),對(duì)被審對(duì)象的財(cái)務(wù)收支和其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià),以便衡量和確定其會(huì)計(jì)資料和其他資料是否正確、真實(shí),其所反映的財(cái)務(wù)收支和其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否合法、合規(guī)、合理、有效,檢查被審對(duì)象是否履行其經(jīng)濟(jì)責(zé)任,有無違法違紀(jì)、損失浪費(fèi)等行為,追究或解除其所負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任,從而督促被審單位糾錯(cuò)防弊,遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律,改進(jìn)經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟(jì)效益。

　　現(xiàn)代企業(yè)由于經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大,經(jīng)營業(yè)務(wù)的日趨復(fù)雜,經(jīng)營方式的多樣化,管理層次的多級(jí)化及生產(chǎn)經(jīng)營地點(diǎn)的分散化,使各管理當(dāng)局面對(duì)縱橫交錯(cuò)的生產(chǎn)經(jīng)營系統(tǒng),不可能事必躬親地直接控制各生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),這就客觀上需要有健全的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制,監(jiān)督企業(yè)所屬各經(jīng)濟(jì)責(zé)任承擔(dān)者按既定的目標(biāo)、方針、政策、制度、計(jì)劃、預(yù)算等的要求認(rèn)真履行其承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任,并揭露違法違紀(jì)、營私舞弊、貪污盜竊、損失浪費(fèi)以及經(jīng)營管理中的弊端,達(dá)到加強(qiáng)企業(yè)控制、嚴(yán)肅企業(yè)制度、加強(qiáng)企業(yè)管理的目的。內(nèi)部審計(jì)的這種監(jiān)督職能是內(nèi)部管理科學(xué)的需要,來自企業(yè)內(nèi)部的壓力。

　　從1983年建立內(nèi)部審計(jì)以來,我國一直強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督是雙向監(jiān)督,內(nèi)部審計(jì)既站在國家的立場上,對(duì)企業(yè)保證國家財(cái)產(chǎn)保值增值進(jìn)行監(jiān)督,又要站在企業(yè)的立場上,對(duì)企業(yè)其它各職能部門及下屬各單位的財(cái)務(wù)收支及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督。隨著市場經(jīng)濟(jì)的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的確立,政府的職能已發(fā)生根本的轉(zhuǎn)變,從以行政命令的形式干預(yù)企業(yè)的經(jīng)營轉(zhuǎn)變?yōu)橥ㄟ^宏觀調(diào)控促使社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。既然政府已將自主經(jīng)營的權(quán)力還給了企業(yè),那么,也就不應(yīng)該再要求企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)代表國家對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營進(jìn)行監(jiān)督,過去強(qiáng)加給內(nèi)部審計(jì)的雙重身份,嚴(yán)重妨礙了內(nèi)部審計(jì)的健康運(yùn)行和發(fā)展。

　　事實(shí)證明,要求內(nèi)部審計(jì)站在國家的立場上監(jiān)督企業(yè),內(nèi)部審計(jì)作為加強(qiáng)國家對(duì)企業(yè)審計(jì)監(jiān)督的補(bǔ)充手段來看待是對(duì)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督職能的不適當(dāng)定位,不符合內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)。因?yàn)殡S著企業(yè)經(jīng)營自主權(quán)的擴(kuò)大,市場經(jīng)濟(jì)的建立和完善,一個(gè)企業(yè)要設(shè)置哪些機(jī)構(gòu),配備什么樣的人員,應(yīng)該服從于企業(yè)經(jīng)營管理的需要和戰(zhàn)略目標(biāo)的要求,而不應(yīng)該是外部的強(qiáng)制要求。這些年來,在為數(shù)不少的企業(yè),內(nèi)部審計(jì)遲遲未有建立,或者建立后也未得到主要領(lǐng)導(dǎo)的重視,未能充分發(fā)揮其作用,恐怕與此有關(guān)。

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善,審計(jì)監(jiān)督體系的健全,特別是社會(huì)審計(jì)力量的增強(qiáng),內(nèi)部審計(jì)代表國家監(jiān)督企業(yè)的職能將逐步由社會(huì)審計(jì)來代替,即社會(huì)審計(jì)人員作為獨(dú)立的第三者對(duì)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的合法性、對(duì)企業(yè)出具財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允性予以鑒證。內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能,主要是站在企業(yè)立場上,為企業(yè)有效經(jīng)營、健康發(fā)展服務(wù)。

　　2.經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能已顯得越來越重要

　　經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能是由經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能派生出來的另一種職能,現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部審計(jì),評(píng)價(jià)職能已顯得越來越重要,內(nèi)部審計(jì)要在履行監(jiān)督職能的基礎(chǔ)上以履行評(píng)價(jià)職能為主。經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)就是通過審核檢查,評(píng)定被審單位的計(jì)劃、預(yù)算、決策、方案是否先進(jìn)可行,經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否按照既定的決策和目標(biāo)進(jìn)行,經(jīng)濟(jì)效益的高低優(yōu)劣,以及內(nèi)部控制制度是否健全、有效等,從而有針對(duì)性地提出意見和建議,以促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟(jì)效益。

　　西方國家的內(nèi)部審計(jì)是基于經(jīng)營管理的需要而發(fā)展的,在西方企業(yè)中,特別是一些大型的企業(yè)、跨國公司,都自覺自愿地設(shè)置了內(nèi)部審計(jì),并對(duì)其工作條件、人員素質(zhì)予以高度重視。西方人認(rèn)為,內(nèi)部審計(jì)是“組織內(nèi)部審核經(jīng)營業(yè)務(wù)的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng),它是一種管理控制,其作用是衡量評(píng)價(jià)其他控制的有效性”。大型企業(yè)離開了內(nèi)部審計(jì),最高行政領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)所制定的內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況,對(duì)企業(yè)既定方針、計(jì)劃、程序的執(zhí)行程度就難以知曉,就成了聾子和瞎子。內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)(ＩＬＡ)在其發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)責(zé)任書》中也認(rèn)為:“內(nèi)部審計(jì)是在組織內(nèi)檢查各種業(yè)務(wù)活動(dòng)以向管理部門提供服務(wù)的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng),是一種通過計(jì)量和評(píng)價(jià)其它控制的有效性來發(fā)揮作用的控制?！?br>
　　3.內(nèi)部審計(jì)不具有經(jīng)濟(jì)鑒證的職能所謂鑒證,是指鑒定和證明。鑒證最大的特點(diǎn)是由當(dāng)事人以外的獨(dú)立的第三者履行。因?yàn)楠?dú)立的第三者,既與審計(jì)事項(xiàng)的委托人沒有利害關(guān)系,也與被審事項(xiàng)的當(dāng)事人沒有利害關(guān)系,這樣的鑒證工作才具有客觀公正性,鑒證結(jié)果才能使人信賴。而內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)從企業(yè)這個(gè)主體來講,并非第三者,它作出的鑒定最多只能是一種“自我鑒定”,其客觀公正性是極其有限的,對(duì)外是難以讓人信服的。

　　有觀點(diǎn)認(rèn)為,內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)所屬各級(jí)組織進(jìn)行審核,作出審計(jì)結(jié)論,是一種鑒定,只不過內(nèi)部審計(jì)的鑒證職能對(duì)外無效,但對(duì)董事會(huì)下屬的各級(jí)組織仍是有效的,因而內(nèi)部審計(jì)有經(jīng)濟(jì)鑒證職能。對(duì)這種觀點(diǎn),筆者不同意,理由有三個(gè):

　　(1)內(nèi)部審計(jì)中,審計(jì)執(zhí)行人(內(nèi)部審計(jì)人員)和審計(jì)委托人(董事會(huì))不是毫無利害關(guān)系,而是上下級(jí)關(guān)系,領(lǐng)導(dǎo)和被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系,聘用與被聘用的關(guān)系。

　　(2)內(nèi)部審計(jì)中,內(nèi)部審計(jì)人員與被審計(jì)部門也不是毫無利害關(guān)系,某些因素的存在會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)人員工作的獨(dú)立性。

　　(3)內(nèi)部審計(jì)人員接受領(lǐng)導(dǎo)授權(quán),對(duì)本企業(yè)所屬職能部門、分支機(jī)構(gòu)完成承包目標(biāo)或履行其他經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況進(jìn)行審查,作出結(jié)論,以作為領(lǐng)導(dǎo)兌現(xiàn)獎(jiǎng)懲或評(píng)價(jià)干部的依據(jù),恰恰說明了內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)職能。

　　4.內(nèi)部審計(jì)不具有管理職能。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度下,由于強(qiáng)化科學(xué)的管理,內(nèi)部審計(jì)越來越重要,已成為現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段,成為內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要內(nèi)容,據(jù)此,不少人將管理歸于內(nèi)部審計(jì)的職能。
筆者認(rèn)為,將管理職能歸結(jié)于內(nèi)部審計(jì)的職能之一是有失偏頗的,理由如下:

　　(1)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性的職能要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能承擔(dān)任何具體的管理責(zé)任。內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)之一是接受委托對(duì)本企業(yè)其他職能部門履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況進(jìn)行監(jiān)督,對(duì)企業(yè)整個(gè)管理系統(tǒng)的有效性、科學(xué)性進(jìn)行評(píng)價(jià),因而,要求內(nèi)部審計(jì)相對(duì)于其他職能部門來說是獨(dú)立的,只有這樣,審計(jì)工作的質(zhì)量才有保證,審計(jì)人員發(fā)表的意見、結(jié)論、建議的公正性才不會(huì)受到影響。要做到這一點(diǎn),內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)就不能是企業(yè)管理職能的具體履行者。否則,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)將不可避免地受到管理部門的制約,它的獨(dú)立性將被嚴(yán)重消弱,也就無法以應(yīng)有的獨(dú)立身份去履行其監(jiān)督職能,那么內(nèi)部審計(jì)結(jié)論的客觀公正性和權(quán)威性,也將受到懷疑,不利于內(nèi)部審計(jì)工作的開展。

　　(2)內(nèi)部審計(jì)為管理服務(wù),并不意味著內(nèi)部審計(jì)人員參加日常的經(jīng)營管理。內(nèi)部控制制度是企業(yè)的管理活動(dòng),貫穿于各項(xiàng)管理職能之中。日常的控制體現(xiàn)在各項(xiàng)業(yè)務(wù)處理程序上,由管理部門設(shè)計(jì)、具體管理人員執(zhí)行,比如對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稽核、驗(yàn)收、復(fù)算、核對(duì)等等。內(nèi)部審計(jì)人員不是某一業(yè)務(wù)崗位的管理人員,即未被授權(quán)從事某項(xiàng)業(yè)務(wù)管理活動(dòng)。因此,不應(yīng)參與業(yè)務(wù)控制程序的日常工作,應(yīng)回避參與日常業(yè)務(wù)控制程序的實(shí)施,即使有時(shí)管理部門分配內(nèi)部審計(jì)人員從事一些非審計(jì)工作,應(yīng)當(dāng)明確,他們不是在發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)也無權(quán)替代管理部門的權(quán)力和職責(zé),也無權(quán)控制和指導(dǎo)具體的業(yè)務(wù)管理工作,對(duì)日常業(yè)務(wù)控制不負(fù)有責(zé)任。內(nèi)部審計(jì)人員的責(zé)任就是就內(nèi)部控制制度的運(yùn)行情況向領(lǐng)導(dǎo)提供信息。而履行管理職能,則是指實(shí)際加入管理的運(yùn)作過程,實(shí)施具體的管理行為,實(shí)施人員必然參與了管理,留下了管理的痕跡,發(fā)生了管理的效果。而內(nèi)部審計(jì)部門所執(zhí)行的是一種綜合的監(jiān)督、控制,它對(duì)管理的控制予以再控制,對(duì)管理的監(jiān)督予以再監(jiān)督。

　　(3)內(nèi)部審計(jì)能否促使企業(yè)加強(qiáng)管理,還取決于審計(jì)的質(zhì)量和領(lǐng)導(dǎo)的重視程度。內(nèi)部審計(jì)是通過對(duì)內(nèi)部控制制度,對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)管理進(jìn)行客觀評(píng)價(jià),提出改進(jìn)的意見和建議來發(fā)揮其加強(qiáng)管理的作用的。內(nèi)部審計(jì)能不能達(dá)到加強(qiáng)管理這一目標(biāo),一方面取決于內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量,即內(nèi)部審計(jì)人員能不能提出切實(shí)可行的意見和建議,值得企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)給予充分的重視。另一方面,也取決于企業(yè)的最高管理部門能否接受和采納內(nèi)部審計(jì)的建議。如果內(nèi)部審計(jì)的有益建議被采納,并促使企業(yè)管理邁上新的臺(tái)階,內(nèi)部審計(jì)就為加強(qiáng)企業(yè)管理做出了貢獻(xiàn),相反,內(nèi)部審計(jì)人員未提出有益的建議或這些建議未被采納,則內(nèi)部審計(jì)就沒有起到加強(qiáng)企業(yè)管理的作用。

　　5.服務(wù)只是內(nèi)部審計(jì)設(shè)置的目的之一——服務(wù)于企業(yè)的經(jīng)營管理,而咨詢,又是服務(wù)的一種形式,因此,不能將兩者上升為內(nèi)部審計(jì)的職能。

　　綜上所述,筆者認(rèn)為,現(xiàn)代企業(yè)制度下,內(nèi)部審計(jì)具有監(jiān)督和評(píng)價(jià)這兩種職能。