獨立性是審計的靈魂，審計只有獨立，才能得到社會的信任和尊重，才能保證審計人員依法進行的經(jīng)濟監(jiān)督客觀、公正；審計報告更加可信。

　　一、審計獨立性及其原則

　　審計的獨立性就是審計機構和人員排除干擾及個人利害關系，秉公實施檢查并提出客觀、公正的審計意見（或報告）的一種特性。它包括實質上的獨立性和形式上的獨立性，即要求注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務、出具審計報告時應當在實質上和形式上都獨立于委托單位和其他機構。實質上獨立，是認為獨立性是一種精神狀態(tài)、一種自信心以及在判斷時不依賴和屈從于外界的壓力和影響。它要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關系，在執(zhí)業(yè)過程中嚴格保持超然的獨立性，不能主觀袒護任何一方當事人，尤其不應使自己的結論依附或屈從于持反對意見利益集團或人士的影響和壓力，這樣才能夠以客觀、公正的心態(tài)發(fā)表意見。形式上獨立，是對第三者而言的，注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立于委托單位的身份，由于注冊會計師的審計意見是外界人士進行決策的依據(jù)，只有形式上的獨立，才能得到社會公眾的信任。實質上的獨立性是無形的，難以測量的；形式上的獨立性是有形的，可以觀察的。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務時，不僅要保持實質上的獨立性，而且要保持形式上的獨立性。實質上的獨立性只有當注冊會計師在整個審計過程中真正保持中立（即不偏不倚）時才成立，而形式上的獨立性則是社會公眾對注冊會計師獨立性評判的結果。

　　美國證監(jiān)會經(jīng)過多年的經(jīng)驗積累，于2001年制定了一套較為完善的法規(guī)體系，其中包括提出了衡量審計師獨立性的四項原則：與被審計客戶有共同利益或存在利益沖突；審計自己的工作；履行被審計客戶的管理層或雇員的職能；作為被審計客戶的“支持者”。四原則為審計師保持實質上和形式上的獨立提供了原則指導，它代表了美國證監(jiān)會對于審計獨立性的理解和判斷標準。它提出在判斷審計師是否獨立時，如果具體規(guī)定中沒有提到某些具體情況，則應根據(jù)其實質是否符合上述四個原則來判斷審計師是否獨立，這樣就可以避免因具體規(guī)定有遺漏而導致實務中鉆空子的情況發(fā)生。這對我國審計工作的獨立性有十分重要的借鑒意義。

　　我國在近年來證券市場上爆出的瓊民源、鄭百文、銀廣廈等系例造假案不僅令整個注冊會計師行業(yè)蒙羞，失去了信任力，使審計獨立性受到質疑，也使會計師事務所獨立審計的權威地位受到動搖，注冊會計師行業(yè)面臨前所未有的考驗。要改變這種狀況，挽回注冊會計師瀕臨失去的獨立審計地位，我們要分析影響我國審計工作獨立性的因素，才能針對問題找出應對措施。

　　二、我國審計工作獨立性不強的原因

　　會計師事務所主要是為企業(yè)提供審計服務，其出具的審計報告是投資人進行投資決策的依據(jù)。由于目前我國審計法規(guī)尚未健全，監(jiān)管不夠規(guī)范，使審計工作的獨立性受到質疑。

　　1、影響審計獨立性的因素

　　審計關系是指基于受托責任而形成的。審計存在著委托人，被審計人與審計人三者之間的特殊關系。委托人是財產(chǎn)擁有者，被審計人是受托管理財產(chǎn)的代理人，二者與審計人共同構成審計關系的三個主體。我國大部分上市公司由于是從國有企業(yè)改制而來的，導致法人治理結構存在著諸多問題，國有股份占絕對控股地位的現(xiàn)實造成了所有者終極代表人的缺位，在部分國有控股和民營控股的上市公司中存在“一股獨大”的問題，且相當一部分上市公司的董事長與總經(jīng)理合二為一，“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴重。在現(xiàn)行審計關系格局和現(xiàn)行注冊會計師職業(yè)監(jiān)管與制裁機制下，當注冊會計師揭露客戶的舞弊行為而要承擔被解聘的風險時，就完全有可能為上市公司提供一切服務，屈從于上市公司，為其出具虛假的審計報告，甚至共同作弊。由此破壞了注冊會計師審計的獨立性，直接降低了審計的價值，給投資者的權益和資本市場的穩(wěn)定，乃至注冊會計師行業(yè)自身的發(fā)展都造成了嚴重的危害。

　　2、影響審計人員獨立性的因素

　　從審計市場來看，客戶掌握著審計人員的選擇權，隨著商品經(jīng)濟中人們對金錢價值的認可，部分審計人員在個人的經(jīng)濟利益面前受不住誘惑，放棄職業(yè)操守，使審計完全服從于企業(yè)的經(jīng)營意識，喪失了其發(fā)表獨立審計意見的職能。審計人員有限的工作能力也是影響審計獨立性的一個重要因素。審計人員缺乏足夠的職業(yè)素質，過分依賴被審計單位提供的內(nèi)部控制的數(shù)據(jù)，缺乏必要的現(xiàn)代會計知識，欠缺綜合分析能力和實際判斷能力，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗有一定的限制，同時業(yè)務水平參差不齊，不能夠高質量進行有力的審計工作。自然難以形成獨立的審計意見。影響審計人員的獨立性，也就影響了審計工作的獨立性。

　　3、經(jīng)濟方面的原因

　　在我國由于會計事務所規(guī)模偏小，不僅正常的審計業(yè)務難以規(guī)劃，而且小規(guī)模會計師事務所審計大公司，在經(jīng)濟上也不可避免地會對大客戶產(chǎn)生依賴，致使其難以獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見，同時也致使一些事務所為爭取審計業(yè)務，千方百計不顧職業(yè)道德，通過拉關系、找熟人等采用一些不正當?shù)穆?lián)絡方式，使審計工作一開始就蒙上了一層灰色陰影，不按照注冊會計師審計工作的職業(yè)道德去進行合法性、合規(guī)性、合理性的公平競爭，而是形成了一種本身就無法可言的競爭，這種惡性競爭動搖了整個審計工作的獨立性，勢必導致一個不規(guī)范的審計結果，同時也完全降低了審計信息的可信性。目前民間自律機制還難以在短期內(nèi)形成，致使整個行業(yè)的獨立性在一定程度上的缺失，這是一個亟待解決的問題。

　　4、法律監(jiān)控方面的原因

　　制度供給明顯滯后于現(xiàn)實需要，例如目前我國的《注冊會計師法》和相關法律條例對注冊會計師審計獨立性的規(guī)定不夠詳盡，造成審計人員在審計過程中出現(xiàn)無法可依的現(xiàn)象。這是因為任何法律、法規(guī)和準則從制訂、出臺到實施都需要一定的程序和時間，再加上情況的多樣性、隱蔽性和復雜性，管理者無法制訂出面面俱到的法律、準則和條款來規(guī)范審計行為，這樣就容易造成約束內(nèi)容上的空白，難以及時持續(xù)地保持對審計獨立性的支持。致使審計獨立性得不到有效的監(jiān)控，審計工作缺乏可信性。

　　三、增強我國審計工作獨立性的措施

　　1、擴大會計師事務所規(guī)模，規(guī)范會計師事務所，強化獨立審計的意識

　　對會計師事務所進行整合，發(fā)展大型會計師事務所，以提高其抵御外部環(huán)境壓力的能力，增強審計獨立性的實力。大型的會計師事務所具有更強的擔保能力，即更有能力抵制客戶不許披露欺詐行為的壓力；大型會計師事務所有更多的客戶，大型事務所能夠在內(nèi)部建立健全的人才培訓機制和質量控制系統(tǒng)，有利于保證審計質量；大型會計師事務所還有利于保護審計業(yè)務的連續(xù)性，從而有利于通過更好地評估和控制客戶的審計風險來提高以后審計質量，增加事務所的利潤。這樣，就避免了規(guī)模過小的事務所因后續(xù)審計的不確定性易出現(xiàn)的短期化行為及對審計質量的損害問題（不愿意投入必要的審計人力和財力），有利于增強審計工作的獨立性。

　　2、加強非審計服務的監(jiān)管，保持會計師事務所審計工作的獨立性

　　審計服務的產(chǎn)生和發(fā)展，是促進注冊會計師行業(yè)全面發(fā)展的重大因素，它是經(jīng)濟全球化的結果，是會計服務市場激烈競爭的結果，更是市場機制對資源合理配置的結果。允許會計師事務所為不參與審計的企業(yè)提供非審計業(yè)務，不僅可以解決形式上與實質上的獨立性問題，使注冊會計師行業(yè)取信于社會公眾，而且還會產(chǎn)生一種內(nèi)在牽制機制，使事務所之間得以相互監(jiān)督，增強會計師事務所審計工作的獨立性。

　　3、加強注冊會計師的后續(xù)教育，提高相應的業(yè)務素質，使其獨立性進一步加強

　　誠信是注冊會計師的立身之本，注冊會計師誠信的重要體現(xiàn)就是遵守職業(yè)道德。目前我國的注冊會計師行業(yè)還沒有形成規(guī)范的業(yè)務技術和職業(yè)管理，在注冊會計師審計中，存在不少缺乏職業(yè)道德的現(xiàn)象，如會計師事務所競相壓價，不顧質量惡性競爭，而對干預和壓力不能保持應有的獨立性和謹慎原則，違心出具不實審計報告等，這都需要通過強化職業(yè)道德約束加以解決和規(guī)范，使其不受利益熏陶，為虎作倀，保持注冊會計師進行審計工作的獨立性。注冊會計師還應努力學習法律、技術等相關的專業(yè)知識，不能局限于書本上的理論甚至是過時的理論，應該大力推進與國際審計的接軌，充分吸收和借鑒國外先進的技術方法和成功經(jīng)驗，引進更加合理的、科學的、先進的審計方法，提高審計從業(yè)人員的深入分析處理問題的能力，能夠做到透過現(xiàn)象看本質，指出被審計單位用虛假數(shù)據(jù)掩蓋的真實數(shù)據(jù)，在基礎方面強化審計工作的獨立性，這樣獨立審計的高效、客觀、公正性才有保障。

　　4、完善會計市場，規(guī)范、引導注冊會計師審計市場的競爭機制，加強行業(yè)自律管理，培育和改善孕育高質量審計需求的社會環(huán)境，通過良好的外部環(huán)境來增強審計獨立性。針對我國注冊會計師行業(yè)多頭監(jiān)管和行政分割會計市場的現(xiàn)狀，應該實行有效的行業(yè)自律機制。

　　因此，各地事務所可在各級注協(xié)的領導下，建立以各地域范圍內(nèi)有關事務所的主任會計師為主體的行業(yè)自律組織。同時，我們可以借鑒國外的同業(yè)互查制度，實行對事務所執(zhí)業(yè)人員定期強制性檢查，以避免因競爭壓力給事務所獨立性帶來的損害。

　　5、借鑒國外成功經(jīng)驗，加快有關審計獨立性法規(guī)建設，進一步強化注冊會計師的法律意識，建立民事賠償機制

　　我國有關審計的條例規(guī)定和法律對審計獨立性的規(guī)定不夠詳細和具體，執(zhí)法力度不強和守法程度不高亦對審計獨立性構成不利影響。因此，當前需要著力完善獨立審計準則體系，加強調(diào)查研究注冊會計師的獨立性與社會公眾期望差距等問題，起到規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，促使注冊會計師嚴格遵守獨立、客觀、公正的基本原則，有效發(fā)揮注冊會計師的鑒證和服務作用；加大對注冊會計師與企業(yè)間聯(lián)合造假的處罰力度，制裁違規(guī)造假行為，為保證審計獨立性創(chuàng)造一個健康公正的法律環(huán)境。

　　6、加大行業(yè)監(jiān)管和執(zhí)法力度。再完善的法規(guī)體系，如果執(zhí)行不力，也很難發(fā)揮其應有的作用

　　這就要求國家法律部門、市場監(jiān)管部門以及注冊會計師管理部門密切配合，依法辦事，厲打擊審計過程中的造假和欺詐行為，使該行為一經(jīng)被查實，無論當事人還是其所在的事務所都應受到經(jīng)濟處罰和行政處罰，以促進審計工作獨立性的增強。同時，要引入對審計工作的監(jiān)控體系，明確注冊會計師的監(jiān)控組織，充分發(fā)揮審計委員會和獨立董事應有的作用，對審計單位與被審計單位之間的責任界限一定要加以明確，特別是對審計工作獨立性有影響的，防止注冊會計師由于自身利益受委托人擺布，確保審計獨立性的特性。

　　獨立性是審計的靈魂，離開了獨立性，公平、客觀的審計質量也就無從談起了。總之，獨立性是一個動態(tài)的、多樣化的概念，會隨著審計的發(fā)展而變化，會視社會群體的不同而有所區(qū)別。我們必須從實際情況出發(fā)，用發(fā)展的、辯證的觀點去認識它、理解它、貫徹它，才能更好地推動我國審計行業(yè)的大發(fā)展。

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