會(huì)計(jì)管制即我國(guó)通常所說(shuō)的會(huì)計(jì)管理體制。它是指一國(guó)組織和管理會(huì)計(jì)事務(wù)的各種方式、形式以及各種制度的總和。從整體上來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)管制屬于經(jīng)濟(jì)體制的一個(gè)組成部分，它是根據(jù)經(jīng)濟(jì)體制的整體要求，對(duì)一定范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)進(jìn)行組織和管理的方式、方法所作出的具體制度安排。與美國(guó)的自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)，美國(guó)的會(huì)計(jì)管制以間接管理為主，主要通過(guò)制定有關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)事務(wù)，管理主體以民間組織為主，同時(shí)也有相關(guān)的政府機(jī)構(gòu)。
一、美國(guó)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系
在美國(guó)，和會(huì)計(jì)事務(wù)相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)主要有三大類：行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、資格標(biāo)準(zhǔn)以及行為標(biāo)準(zhǔn)。
(一)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)
行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或叫業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，是處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)遵循的規(guī)范。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用的標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)稱為“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”(GAAP)，類似我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算制度。審計(jì)工作的開(kāi)展也有類似的需要。相應(yīng)地，實(shí)施審計(jì)的方法統(tǒng)稱“公認(rèn)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”(GAAS)。作為行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”和“公認(rèn)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”的首要目的是為各該職業(yè)的從業(yè)者提供業(yè)務(wù)指南。同時(shí)，這些原則和標(biāo)準(zhǔn)也為會(huì)計(jì)報(bào)告使用人提供所獲信息的質(zhì)量保障。如果編制者所采用的政策和方法與“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”相矛盾，決策人將會(huì)追究編制者因他做出的選擇所帶來(lái)危害的責(zé)任。
(二)資格標(biāo)準(zhǔn)
除對(duì)會(huì)計(jì)師們的業(yè)務(wù)進(jìn)行管理之外，美國(guó)社會(huì)還對(duì)會(huì)計(jì)師個(gè)人的能力提出要求。通過(guò)區(qū)別稱職與不稱職，并賦予稱職者承擔(dān)主要工作，便會(huì)使有用的會(huì)計(jì)信息更容易傳遞給市場(chǎng)。和會(huì)計(jì)職業(yè)有關(guān)的資格證明主要有：注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師和注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師。
1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師：在美國(guó)，最通常的鑒別會(huì)計(jì)師的方法是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)執(zhí)照(CPA)。此執(zhí)照由各州和其他地方政府機(jī)構(gòu)(如哥倫比亞特區(qū))的一個(gè)稱之為“州會(huì)計(jì)委員會(huì)”的機(jī)構(gòu)頒發(fā)。由于一個(gè)會(huì)計(jì)師可以在幾個(gè)州里申請(qǐng)執(zhí)照，因此很難確立全美注冊(cè)會(huì)計(jì)師的確切人數(shù)。2000年的估計(jì)數(shù)字在35萬(wàn)~40萬(wàn)之間。由于美國(guó)是一個(gè)聯(lián)邦制的國(guó)家，各州有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法令不盡相同。在各州之間，有些對(duì)等承認(rèn)行業(yè)執(zhí)照，有然則不然。在全美所有五十多個(gè)州和地區(qū)中，最難取得行業(yè)執(zhí)照的當(dāng)數(shù)佛羅里達(dá)州。
2、注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師
注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師的資格證明是由美國(guó)管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)授予的，該組織是會(huì)計(jì)師全國(guó)協(xié)會(huì)的會(huì)員單位。雖然注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師要經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的考試，并應(yīng)具備管理會(huì)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，但此頭銜并沒(méi)有賦予他們?nèi)魏纬接谄胀ü竦奶貦?quán)和執(zhí)照行事。在美國(guó)，注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師是一個(gè)為人所追求和尊重的資格。注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師要求完成繼續(xù)職業(yè)教育以保持專業(yè)水平。
3、注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師
注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師資格證明類似于注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師，由美國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)授予。此頭銜不賦予具備資格者任何特權(quán)和責(zé)任。但它在職業(yè)審計(jì)師職務(wù)晉升時(shí)是一個(gè)重要的資歷。
(三)行為準(zhǔn)則
除行業(yè)與資格標(biāo)準(zhǔn)外，會(huì)計(jì)師還需要遵守行為標(biāo)準(zhǔn)，一般稱為道德準(zhǔn)則或行為準(zhǔn)則。該標(biāo)準(zhǔn)用于劃分會(huì)計(jì)師的品行優(yōu)劣。為了使其更有效用，該準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)師的要求超過(guò)其他法律和道德標(biāo)準(zhǔn)對(duì)非會(huì)計(jì)人員的要求。
在美國(guó)，各個(gè)州的會(huì)計(jì)法令有所不同，但通常都包含一套職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)。如果州政府當(dāng)局判定一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反了這些準(zhǔn)則，就會(huì)吊銷其執(zhí)照和暫停其執(zhí)業(yè)。在其他情況下(一般只涉及技術(shù)錯(cuò)誤)，政府僅要求改正教育。
各會(huì)計(jì)專業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)其成員也建立起一些道德準(zhǔn)則，這些成員的業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)比無(wú)道德準(zhǔn)則人員的要高。并且，成員要受到監(jiān)督。這種機(jī)構(gòu)中最主要的一個(gè)是
美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)也處罰不道德的管理會(huì)計(jì)師。在州一級(jí)也有類似的專業(yè)團(tuán)體。
二、美國(guó)的會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)與組織
會(huì)計(jì)從業(yè)與行為的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則是由各種機(jī)構(gòu)和組織來(lái)訂立并加以實(shí)施的，其中一些前面已提到。這些機(jī)構(gòu)可以分為三類：政府機(jī)構(gòu)、標(biāo)準(zhǔn)訂立機(jī)構(gòu)以及專業(yè)組織。
(一)政府機(jī)構(gòu)
從法律的觀點(diǎn)看，對(duì)會(huì)計(jì)擁有最大管理權(quán)力的機(jī)構(gòu)是有關(guān)政府機(jī)構(gòu)，它們是通過(guò)立法成立以保護(hù)社會(huì)公眾利益的。這些機(jī)構(gòu)主要是：聯(lián)邦政府證券交易委員會(huì)(SEC)和州會(huì)計(jì)委員會(huì)。證券交易委員會(huì)是通過(guò)1934年的證券交易法案而成立的，被國(guó)會(huì)授權(quán)訂立會(huì)計(jì)與審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)以及其它權(quán)力，處罰違反這些標(biāo)準(zhǔn)或其他從業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)師(包括會(huì)計(jì)報(bào)告編制者和審計(jì)者)。證券交易委員會(huì)的權(quán)限僅限于證券在委員會(huì)登記的公司的管理人員、會(huì)計(jì)師和其他人員。從1938年初證券交易委員會(huì)發(fā)表會(huì)計(jì)系列公告第4號(hào)放權(quán)給會(huì)計(jì)行業(yè)建立公認(rèn)會(huì)計(jì)原則至今，證券交易委員會(huì)并不親自制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，雖然它擁有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終決定權(quán)。另一個(gè)對(duì)會(huì)計(jì)有影響的政府機(jī)構(gòu)是全美54個(gè)州和地區(qū)的州會(huì)計(jì)委員會(huì)，它的資金來(lái)源于州總預(yù)算撥款。在會(huì)計(jì)管理方面，它們主要有三項(xiàng)管理職責(zé)：為注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)放執(zhí)照；通過(guò)繼續(xù)教育來(lái)保證會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平；紀(jì)律處罰業(yè)務(wù)水平降低以及違反職業(yè)道德的有照會(huì)計(jì)師。大多數(shù)州的會(huì)計(jì)委員會(huì)通過(guò)解釋權(quán)威性的條例來(lái)頒布道德準(zhǔn)則；有些州直接將道德準(zhǔn)則寫入法令。大體上，各州里的道德準(zhǔn)則與美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的行為準(zhǔn)則基本一致。
(二)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)構(gòu)
1、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)是一個(gè)歷經(jīng)演變的以負(fù)責(zé)保護(hù)公眾利益為已任的民間組織，受證券交易委員會(huì)的委托負(fù)責(zé)制定上市公司的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此，它在決定上市公司所采用的會(huì)計(jì)方法是否可接受方面具有權(quán)威性。在從1973年成立到2001年年底的28年間，它共制定、修訂、發(fā)布了130多號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告，構(gòu)成了美國(guó)一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的主體。對(duì)于不上市的小公司來(lái)說(shuō)，這些標(biāo)準(zhǔn)又過(guò)于復(fù)雜，因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)又授命于州會(huì)計(jì)委員會(huì)和美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定非上市公司使用的通用會(huì)計(jì)原則。
為了保持獨(dú)立性，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的經(jīng)費(fèi)除了刊物銷售外，大部分來(lái)自于財(cái)務(wù)報(bào)告編制單位和審計(jì)師的捐款。但事實(shí)上它從來(lái)沒(méi)有從財(cái)務(wù)報(bào)告使用人那里接受過(guò)捐款。這種不平衡，使委員會(huì)至少在表面上看來(lái)把報(bào)告編制者與審計(jì)師的利益置在使用者和公眾利益之上。
2、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)
政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成立于1984年，它主要是為州和地方政府進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理制定標(biāo)準(zhǔn)。由于沒(méi)有一個(gè)類似于證券交易委員會(huì)那樣的委員會(huì)有權(quán)力來(lái)管理政府單位，因此，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)沒(méi)有象證券交易委員會(huì)那樣的會(huì)計(jì)管理結(jié)構(gòu)。在一定程度上，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的人員與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的人員重疊。與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)不同的是，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的經(jīng)費(fèi)除了依靠銷售版物和捐款外，還從政府部門獲得撥款。
(三)專業(yè)組織
1、美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：它是幾個(gè)專業(yè)會(huì)計(jì)組織中最大最有影響力的。每個(gè)會(huì)員須由州政府機(jī)構(gòu)頒發(fā)執(zhí)照，但并不一定從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，事實(shí)上超過(guò)半數(shù)以上的人在企業(yè)、政府或教育部門工作。協(xié)會(huì)的工作主要包括：每三年一次的會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制體系互檢；制定公認(rèn)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)；根據(jù)與每個(gè)州會(huì)計(jì)委員會(huì)所訂立的合同，為統(tǒng)一的
注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試出題、主持并評(píng)卷；加強(qiáng)職業(yè)道德教育；還為委員和公眾提供其它服務(wù)，如開(kāi)展繼續(xù)教育、出版發(fā)行各種刊物等。
2、會(huì)計(jì)師全國(guó)協(xié)會(huì)：這個(gè)組織的大多數(shù)成員來(lái)自于管理會(huì)計(jì)師。該協(xié)會(huì)的主要單位是地方分會(huì)。它建立了一套管理會(huì)計(jì)師道德行為準(zhǔn)則，每年主持兩次注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師考試。
3、美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)：作為會(huì)計(jì)教育機(jī)構(gòu)的主要組織，它對(duì)財(cái)務(wù)及其它會(huì)計(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展有重大影響。該協(xié)會(huì)最主要的工作重點(diǎn)是推廣宣傳會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)方面的研究，出版三個(gè)雜志《會(huì)計(jì)評(píng)論》、《會(huì)計(jì)縱橫》、《會(huì)計(jì)教育問(wèn)題》。
4、財(cái)務(wù)管理人員協(xié)會(huì)：該協(xié)會(huì)要比會(huì)計(jì)師全國(guó)協(xié)會(huì)小，因?yàn)橹挥性诠镜臅?huì)計(jì)事務(wù)中負(fù)有重要責(zé)任的會(huì)計(jì)師才能加入其協(xié)會(huì)。但它的影響力很大，特別是作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的主辦單位，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中安影響尤其重要。以上其他專業(yè)組織也都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的主辦單位。
另外，所有州也有各自的會(huì)計(jì)行業(yè)組織，主要作為全美組織的補(bǔ)充。職業(yè)道德的實(shí)施主要由州一級(jí)組織進(jìn)行，同時(shí)提供繼續(xù)教育、出版通訊雜志、為成員提供就業(yè)和領(lǐng)導(dǎo)地位的機(jī)會(huì)等。近十年來(lái)，州行業(yè)組織在立法事務(wù)中代表行業(yè)利益，起著越來(lái)越積極的作用。
三、不足和啟示
安然事件的爆發(fā)以及隨后又有多家大型公司宣布破產(chǎn)，引起了社會(huì)各界對(duì)美國(guó)會(huì)計(jì)管制模式的多方位思考。從本文以上的介紹中，我們至少可以看到其所固有的制度缺陷：
1、政府作為公選的納稅人利益的代表在會(huì)計(jì)管制中的作用甚微。如文中所述，證券交易委員會(huì)并不參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，且它所管理的企業(yè)僅限于上市公司。各州會(huì)計(jì)委員會(huì)則帶有濃重的地方色彩。
2、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)主要由各專業(yè)組織構(gòu)成。經(jīng)濟(jì)是基礎(chǔ)，以其經(jīng)費(fèi)來(lái)源看，至少在形式上它不是一個(gè)能代表公眾利益的獨(dú)立機(jī)構(gòu)。我們知道，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是具有財(cái)富分配的固有功能的。因此，有理由認(rèn)為，頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)向某些利益相關(guān)者傾斜。
3、各種專業(yè)組織主要用道德準(zhǔn)則來(lái)約束其成員的執(zhí)業(yè)行為，非團(tuán)體成員則不受其限制。而且，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，并沒(méi)有法律約束力，因此缺乏權(quán)威性支持。實(shí)際上，各協(xié)會(huì)一直扮演著雙重角色：既是會(huì)計(jì)師合法權(quán)益的守護(hù)神，又是其執(zhí)業(yè)行為的監(jiān)管者。這種主要依靠民間組織進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)管的模式本身就是自相矛盾，怎么會(huì)維護(hù)公眾利益呢？2002年1月17日，美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)主席彼特鄭重向新聞界宣布，擬設(shè)立一個(gè)獨(dú)立于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，以防止安然事件悲劇的重演。
任何制度模式都不是完美的，當(dāng)中國(guó)加入WTO已成為現(xiàn)實(shí)，似乎一切東西都要貼上與國(guó)際慣例接軌的標(biāo)簽的時(shí)刻，選擇中國(guó)的會(huì)計(jì)管制模式，在學(xué)習(xí)借鑒外國(guó)的同時(shí)也不應(yīng)忘了中國(guó)的國(guó)情：社會(huì)制度基礎(chǔ)、經(jīng)濟(jì)構(gòu)成還有一些非經(jīng)濟(jì)的因素。作為經(jīng)濟(jì)體制有機(jī)部分的會(huì)計(jì)管制同樣應(yīng)有中國(guó)的特色。
