一、我國企業(yè)進行納稅籌劃的可行性

　　不同的稅收規(guī)定和眾多稅收優(yōu)惠是納稅籌劃存在和發(fā)展的法律基礎。稅收具有調(diào)節(jié)經(jīng)濟的職能，國家利用稅收經(jīng)濟杠桿對國民經(jīng)濟進行有目的的引導，實現(xiàn)資源在整個國民經(jīng)濟間的有效配置，因此對一些亟需發(fā)展的地區(qū)和項目往往采用低稅甚至免稅的措施，并制定一些相應的稅收法律。國家的稅收法律對同一個經(jīng)營項目在不同地域、或同一地域的不同的經(jīng)營者以及經(jīng)營項目采用高低不同的稅率，制定減稅或免稅等一系列優(yōu)惠政策，鼓勵發(fā)展一些社會急需發(fā)展的產(chǎn)業(yè)，限制一些“飽和產(chǎn)業(yè)”和“夕陽產(chǎn)業(yè)”的發(fā)展，引導經(jīng)濟資源有序的流動，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構。事實上國家對什么征稅、征多少稅、征稅依據(jù)是什么，無一不體現(xiàn)政府的意志，但這種意志并不是隨心所欲，而是依賴于經(jīng)濟運行模式和經(jīng)濟發(fā)展水平的。通過設置稅種、確定稅率、選擇課稅對象、課稅環(huán)節(jié)等體現(xiàn)政府宏觀調(diào)控政策。具體說來，在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，對某一稅種的應納稅款往往有一個以上納稅方案備選，這就為納稅籌劃提供了條件。例如：增值稅按產(chǎn)品不同規(guī)定了17%、13%兩檔稅率；應納稅所得額處于稅率累進的臨界點時，應盡量對利潤額進行量的控制，以爭取適用低檔稅率。如假定某企業(yè)12月30日測算的應納稅所得額為100100元，該企業(yè)不進行納稅籌劃則企業(yè)所得稅的應納稅額=100100×33%=33033元。假設該企業(yè)進行了納稅籌劃，12月31日支付稅務咨詢費100元，則該企業(yè)應納稅所得額=100100-100=100000元，應納所得稅額=100000×27%=27000元。經(jīng)過比較，我們發(fā)現(xiàn)通過納稅籌劃支付費用成本僅為100元，卻獲得節(jié)稅收益為33033-27000=6033元。顯然，這既符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的動機和目的，又遵循了納稅籌劃的成本效益原則。

　　另外，國家稅收優(yōu)惠政策為納稅籌劃提供了前提條件。我國稅收優(yōu)惠政策的目標體現(xiàn)為多元化的特點。對不同地區(qū)、不同企業(yè)類型、不同產(chǎn)品類型實行不同的稅收優(yōu)惠政策。這些優(yōu)惠政策為我們進行納稅籌劃、尋求最佳的節(jié)稅途徑提供了廣闊的空間。如為調(diào)整產(chǎn)業(yè)結構給予外商投資企業(yè)的優(yōu)惠集中于非生產(chǎn)性企業(yè)上，特別鼓勵高新技術企業(yè)、出口創(chuàng)匯企業(yè)、舉辦技術或知識密集型項目以及投資于基礎設施的企業(yè)；國家為加快改革的步伐，加大引進外資的力度，對內(nèi)資和外資實行不同的所得稅制度，相對來說外資比內(nèi)資有較多優(yōu)惠，如所得稅減免、減半等待遇。由于上述不同的稅收規(guī)定和優(yōu)惠政策的存在，這就為企業(yè)進行納稅籌劃奠定了法律基礎，提供了運行環(huán)境上的可行性。

　　會計實踐中因其大量的職業(yè)判斷選擇的存在為企業(yè)進行納稅籌劃提供了保障。會計準則、會計制度等會計法規(guī)，一方面起到了規(guī)范企業(yè)會計行為的作用，另一方面也為企業(yè)提供了可供選擇的不同的會計方法和職業(yè)判斷空間，為企業(yè)在這些空間和各項規(guī)則中“自由流動”創(chuàng)造了機會。在市場經(jīng)濟條件下，納稅人面臨許許多多的財務風險，應收賬款可能會由于債務人的破產(chǎn)和死亡而不能收回，固定資產(chǎn)由于科學技術的進步而提前報廢，籌資成本會由于貸款利率的提高而加大，預期的收益會由于政治經(jīng)濟形勢的變化而減少，等等。納稅人在進行納稅籌劃時，要充分考慮財務風險對自己生產(chǎn)經(jīng)營的影響，并對面臨的風險和可能發(fā)生的損失作出合理的預計和籌劃。“穩(wěn)健性原則”是納稅人在若干種不同的可供選擇核算方法中選擇最有利于自己收益不受損失的核算方法的制度保障。按照“穩(wěn)健性原則”的要求，存貨的核算，在物價處于上漲趨勢時，采用后進先出法計價方法，可使計算出的期末存貨價值最低，銷售成本最高，可將利潤延至下期，以延緩納稅時間；當物價呈下降趨勢時，則采用先進先出法計價方法，使計算出的期末存貨價值最低，同樣可達到延緩納稅的目的，這樣就可以保證納稅人盡量避免未來收益不確定所帶來的財務風險。除此之外，納稅人對各項資產(chǎn)采用計提準備金的方法，固定資產(chǎn)折舊方法的選擇等都屬于按照“穩(wěn)健性原則”所確定的會計核算方法，是納稅人進行納稅籌劃的一個重要條件。另外，企業(yè)對銷售收入結算方式的選擇，對收入確認時點的確定等都可以達到合理合法減稅或延緩納稅的目的。

　　納稅籌劃是提高企業(yè)綜合實力的需要。在市場經(jīng)濟條件下，由于企業(yè)具備了自我約束和自我激勵的機制，這樣包括納稅籌劃在內(nèi)的各種經(jīng)營策劃不僅成為可能，而且對企業(yè)至關重要，國家稅收作為一項企業(yè)經(jīng)營附加成本，必然會越來越受到企業(yè)的重視。與此同時，納稅籌劃完全是在法律允許的范圍內(nèi)做出的決定，是稅法賦予企業(yè)自主選擇權利的表現(xiàn)，它不僅在形式上有法律條款為依據(jù)，實質(zhì)上也符合稅收立法精神。企業(yè)可在以下幾個方面自我選擇：一是企業(yè)有選擇經(jīng)營組織形式的權力；二是企業(yè)有安排財務活動的權力；三是企業(yè)有權充分利用國家的稅收優(yōu)惠政策；四是企業(yè)有權選擇遞延納稅。事實上，企業(yè)是股東的企業(yè)，一切企業(yè)行為都應為股東的利益服務。企業(yè)作為盈利性的經(jīng)濟組織，其運作應重點關注它的經(jīng)濟性，經(jīng)濟性注重的是最大限度地滿足股東的利益。企業(yè)也有它的社會性，社會性注重的是企業(yè)如何滿足社會其他利益相關者的利益。經(jīng)濟性和社會性既有一致的一面，有時它們又是相悖的，但無論如何企業(yè)對經(jīng)濟性和社會性的主次是分明的，企業(yè)追求的社會性是不違背經(jīng)濟性的社會性，只要適合經(jīng)濟性目標而不違法就是可行的。因此說納稅籌劃是企業(yè)的一種理性行為，不管如何評價它的動機，有一點是值得肯定的，那就是它和企業(yè)的其他行為一樣，也是企業(yè)的一種經(jīng)營策略。

　　二、國內(nèi)外企業(yè)進行納稅籌劃的比較

　　從國際情況看，納稅籌劃在發(fā)達國家十分普遍，早已成為一個成熟、穩(wěn)定的行業(yè)，有相當數(shù)量的從業(yè)人員，且專業(yè)化趨勢十分明顯。許多企業(yè)、公司都聘用稅務顧問、審計師、會計師、國際金融顧問等高級專門人才從事納稅籌劃活動，以節(jié)約稅金支出。同時也有眾多的會計師、律師和稅務師事務所紛紛開辟和發(fā)展有關納稅籌劃的咨詢和代理業(yè)務。在國外，尤其是大企業(yè)已形成了財務決策活動中，納稅籌劃先行的習慣性做法。這可從我國涉外企業(yè)投資前將稅法和相關規(guī)定作為重點考察內(nèi)容中看出。有關波音公司放棄經(jīng)營了85年的大本營，將總部撤離西雅圖的報道表明，節(jié)稅支出是其重要原因之一?？梢?，納稅籌劃對公司重大決策的左右程度及公司對納稅籌劃的重視程度。跨國公司對納稅籌劃更為重視，不少跨國公司成立了專門的稅務部，高薪聘請專業(yè)人士，每年用在納稅籌劃上的支出相當可觀，當然節(jié)稅帶來的收益也非常喜人。如以生產(chǎn)日用品聞名的聯(lián)合利華公司，其子公司遍布世界各地，面對著各個國家的復雜稅制，母公司聘用了45名稅務高級專家進行納稅籌劃，一年僅“節(jié)稅”一項就給公司增加數(shù)以百萬美元的收入。在我國，納稅籌劃開始悄悄地進入人們的生活，企業(yè)的納稅籌劃欲望在不斷增強，而且隨著我國稅收環(huán)境的日漸改善和納稅人依法納稅意識的增強，納稅籌劃更被一些有識之士和專業(yè)稅務代理機構看好，不少機構已開始介入企業(yè)納稅籌劃活動。北京、深圳等納稅籌劃較為活躍的地區(qū)還涌現(xiàn)出了一些專業(yè)網(wǎng)站，如“中國稅收籌劃網(wǎng)”、“中國稅務通網(wǎng)站”等。但畢竟納稅籌劃的研究在我國尚屬一個新課題，有待我們進一步加強理論和實踐的探索。

　　在國外，企業(yè)的納稅籌劃一般不涉及產(chǎn)品課稅，除了增值稅、消費稅等產(chǎn)品課稅的稅款要加到消費者價格中去由消費者負擔因而籌劃的必要性較小以外，商品課稅的籌劃空間不大也是一個重要原因。國外實行增值稅的國家一般對商品和勞務一律開征增值稅，而且增值稅的課征往往只對商品通過零稅率或低稅率實行優(yōu)惠，而不對特定的企業(yè)進行優(yōu)惠，這樣企業(yè)從事同一種產(chǎn)品、商品生產(chǎn)和經(jīng)營活動面對的增值稅待遇是相同的。另外像美國產(chǎn)品課稅實行在零售環(huán)節(jié)課征的銷售稅模式，生產(chǎn)和批發(fā)企業(yè)從事經(jīng)營活動無需繳納銷售稅，因此也談不上納稅籌劃；零售企業(yè)從事經(jīng)營一律要按本州統(tǒng)一的稅率就其銷售額納稅，所以基本上沒有什么籌劃的機會。我國的情況則與國外有很大差異，首先增值稅在我國是一個主要稅種，現(xiàn)行的增值稅制度存在大量的企業(yè)優(yōu)惠（如對福利企業(yè)實行增值稅先征后退或即征即退辦法），生產(chǎn)或銷售同一產(chǎn)品的企業(yè)相互之間增值稅稅負就可能不同，這樣稅收優(yōu)惠政策必然會驅(qū)使稅負重的企業(yè)進行增值稅的納稅籌劃，否則它們將無法與享受增值稅優(yōu)惠的企業(yè)進行公平競爭。其次，我國目前實行增值稅與營業(yè)稅并行的商品課稅制度，因而存在混合銷售和兼營的問題，加之增值稅和營業(yè)稅的稅負不同，就給企業(yè)進行商品課稅的籌劃提供了空間。例如：某生產(chǎn)經(jīng)營核電設備并兼營核電設計、建筑安裝的企業(yè)，擬接受委托承建一個核電站，設工程總造價為8000萬元，根據(jù)測算，該項目的設計、技術服務費為2000萬元，項目土建安裝費為2000萬元，設備供應價為4000萬元。如果將該項目簽訂一個總合同，則屬于一個典型的混合銷售合同，按照稅法的有關規(guī)定，該企業(yè)應全額繳納增值稅。如果設備部分的購進價為3000萬元，則需繳納流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)（即增值稅）850萬元（8000×17%-3000×17%）。但如果與對方的合同分別簽訂，即簽訂一個2000萬元的技術服務合同，一個2000萬元的建筑安裝合同，一個4000萬元的設備供貨合同，則應繳納營業(yè)稅160萬元（2000×5%+2000×3%），應繳納增值稅170萬元（4000×17%-3000×17%），該企業(yè)合計應繳納流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅為330萬元（160萬元+170萬元）。當然，企業(yè)要想實現(xiàn)該納稅目標，需要籌劃人員事先對該工程項目的相關事項（特別是工程的造價構成等）進行調(diào)查、研究、測算和分析，在此基礎上做出各種備選方案再進行比較、確定，并切實參與合同的談判和簽訂工作，還要在會計上進行分別核算。正是由于上述原因，我國企業(yè)非常重視商品課稅的籌劃。

　　在歐美國家，一提起納稅籌劃，主要是指對所得稅的籌劃，所得稅需要納稅籌劃主要是因為它不容易轉(zhuǎn)嫁，納稅人一般要最終負擔自己繳納的稅款。這樣所得稅就成為企業(yè)從事經(jīng)營活動的一種成本，企業(yè)繳納的所得稅越多，其稅后實際收益就越少。對此進行籌劃，可以降低稅收成本，提高投資的邊際稅后收益率。另外，由于所得稅稅款不能在稅前扣除，所以企業(yè)進行所得稅籌劃減少的應納稅額，不會相應增加其應稅所得額，換句話說，所得稅納稅籌劃帶來的利益是免稅的。所以在國外，所得稅的籌劃較為普遍，不僅是因為它具有籌劃的必要性，而且還在于所得稅具有較大的籌劃空間。在我國，所得稅的納稅籌劃，更是為企業(yè)所重視，這是因為企業(yè)所得稅不僅是我國的主體稅種，在企業(yè)的納稅活動中占有重要的地位，而且它的稅源大，稅負彈性也大。由于企業(yè)所得稅計稅依據(jù)為應納稅所得額，稅法規(guī)定企業(yè)應納稅所得額＝收入總額-允許扣除項目金額，具體計算過程又規(guī)定了復雜的納稅調(diào)增、納稅調(diào)減項目，因此，企業(yè)進行納稅籌劃的空間就更大了。

　　三、我國企業(yè)進行納稅籌劃的現(xiàn)實選擇

　　設置專門的稅務會計。許多國外企業(yè)都設置了專門的稅務會計，在企業(yè)納稅籌劃中發(fā)揮著顯著作用。稅務會計的職責：一是根據(jù)稅收法規(guī)對應稅收入、可扣除項目、應稅利潤和應稅財產(chǎn)進行確認和計量，計算和繳納應交稅金，編制納稅申報表來滿足稅務機關等利益主體對稅務信息的要求。二是根據(jù)稅法和企業(yè)的發(fā)展計劃對稅金支出進行預測，對稅務活動進行合理籌劃，發(fā)揮稅務會計的融資作用，盡可能使企業(yè)稅收負擔降到最低?，F(xiàn)階段現(xiàn)實的辦法應是改變財務會計兼任辦稅人員的做法，在企業(yè)內(nèi)設立專職稅務會計一職。具體來看，作為從事這項專業(yè)工作的人員須具備的能力條件有：第一，具有扎實的會計專業(yè)功底，納稅籌劃與會計具有天然的聯(lián)系，高質(zhì)量的會計信息是納稅籌劃的基礎。第二，精通國家的稅法及稅收相關法律，明確節(jié)稅活動的籌劃點，總體上能確保經(jīng)營活動和稅務行為的合法性。第三，不僅了解企業(yè)所面臨的外部市場、法律環(huán)境，為企業(yè)爭取最大的外部發(fā)展空間，而且必須熟悉企業(yè)自身的經(jīng)營狀況能力，給企業(yè)自身的納稅籌劃進行一個準確定位，因為任何好的籌劃方法，都有一定的適用環(huán)境。例如：固定資產(chǎn)的加速折舊法可以減少當期應納所得稅額，推遲所得稅的繳納時間，是一項很好的納稅籌劃方案。但是如果企業(yè)正處于減免稅階段，運用此法則會使當期應納所得稅額減少，所享受的稅收優(yōu)惠額度減少，而在以后年度應納稅額反而增加，這對企業(yè)是不利的。不過話說回來，因角色定位財會人員目前難以參與企業(yè)的高層決策，企業(yè)的領導者雖具有最高決策權，但他們對會計、稅法的了解有限，進行納稅籌劃既缺乏能力，又沒有太多的精力，因此，實現(xiàn)納稅籌劃目標，企業(yè)領導、執(zhí)業(yè)人員的精誠合作至關重要。企業(yè)領導更應注意重視培養(yǎng)自己的納稅籌劃意識，重視單位內(nèi)部納稅籌劃人才的培養(yǎng)。

　　聘用專業(yè)的稅務籌劃師。企業(yè)除重視內(nèi)部納稅籌劃人才的培養(yǎng)外，聘用專業(yè)的稅務籌劃師也是一個現(xiàn)實的選擇。優(yōu)秀的稅務籌劃師，他們通曉稅收法律，精通節(jié)稅規(guī)則、精明節(jié)稅操作，而且熟悉企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務、納稅特點，他們了解企業(yè)從事的經(jīng)營、投資等業(yè)務自始至終涉及哪些稅種，與之相適應的稅收政策、法律、法規(guī)是怎樣規(guī)定的，稅率各是多少，采取何種征收方式，業(yè)務發(fā)生的每個環(huán)節(jié)都有哪些稅收優(yōu)惠政策等，具有較強的專業(yè)能力，有條件的企業(yè)可以聘請他們?yōu)槠涮峁I(yè)化的納稅服務。稅務籌劃師這種為服務對象減輕納稅的行為，從客觀上說也可促使稅收法制體系的不斷完善和發(fā)展。進一步講，大量稅務籌劃師的出現(xiàn)，必將為會計師事務所擴大業(yè)務、增加收入提供新的機會，也為稅務籌劃師從業(yè)人員增加新的就業(yè)機會。會計師事務所應適應市場經(jīng)濟的需求，加速培養(yǎng)和造就一大批年富力強、精通業(yè)務、思想作風正派的稅務籌劃師，盡快開展稅務代理、納稅籌劃業(yè)務，為市場經(jīng)濟服務。

　　最后值得一提的是，納稅籌劃市場的健康發(fā)展會對稅收工作產(chǎn)生積極的影響，促進稅制的完善和稅收征管水平的提高，這一點已經(jīng)為發(fā)達國家的實踐所證實。放眼國外成熟的納稅籌劃市場，其擁有的不僅是成熟的市場群體和籌劃意識，更重要的是整個納稅籌劃行業(yè)存在行業(yè)自律性組織進行自我監(jiān)管；擁有眾多專業(yè)報刊，形成良好的研究氛圍；輔以一定的資格認定制度，為行業(yè)入門設置較高的“門檻”；多年經(jīng)營形成了優(yōu)勝劣汰機制，留下的都是具有較高商譽的事務所和從業(yè)人員。這些都是我們這個剛剛起步的市場需要借鑒學習的。在此呼吁，我們有必要盡快成立由行業(yè)資深人士、學者、專家和企業(yè)界共同組成的行業(yè)自律組織，定期舉辦必要的專業(yè)技術培訓和交流活動，增加行業(yè)期刊和報紙的出版，擴大納稅籌劃的影響，創(chuàng)造一個良好的研究、實踐氛圍，同時積極與國外同行交流學習，盡快提高從業(yè)人員的整體素質(zhì)，促使稅收工作和納稅籌劃步入一個新臺階。

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