【摘要】學(xué)習(xí)會計學(xué)的新生往往對會計專業(yè)知識的認(rèn)識產(chǎn)生障礙，導(dǎo)致其對會計課程的學(xué)習(xí)喪失信心。一方面是由于會計學(xué)本身技術(shù)性較強(qiáng)，另一方面可能是源于教師授課方式過于專業(yè)化與學(xué)術(shù)化。本文從生活化、通俗化的舉例入手，從會計產(chǎn)生的根源、會計核算程序、會計確認(rèn)基礎(chǔ)、會計計量屬性與會計原則等五個方面進(jìn)行講解，期望能夠有助于會計新生盡快了解會計學(xué)，掌握會計實務(wù)核算的要領(lǐng)。

　　【關(guān)鍵詞】會計目標(biāo)；會計基礎(chǔ)；計量屬性

　　會計啟蒙教育的對象往往是會計專業(yè)大學(xué)一年級的學(xué)生。這些學(xué)生剛通過應(yīng)試的高中教育進(jìn)入大學(xué)，經(jīng)濟(jì)知識背景缺乏，對專業(yè)問題的理解能力較為欠缺。而會計學(xué)是一門專業(yè)技術(shù)性很強(qiáng)的學(xué)科，如何能夠讓大學(xué)新生輕松快速入門是會計教師們值得思考的問題。筆者結(jié)合近年來中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院的教學(xué)改革實踐與自身的教學(xué)體會，擬從通俗化視角探討會計學(xué)的若干基本問題，讓新入學(xué)的會計學(xué)子順利踏入會計學(xué)的學(xué)習(xí)殿堂。

　　一、會計產(chǎn)生根源：受托責(zé)任觀向決策有用觀的轉(zhuǎn)化

　　會計理論界對會計目標(biāo)的認(rèn)識主要包括受托責(zé)任觀與決策有用觀兩種觀點。受托責(zé)任觀強(qiáng)調(diào)披露義務(wù)，它認(rèn)為，在現(xiàn)代公司制下，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，企業(yè)管理層是受委托人之托經(jīng)營管理企業(yè)及其各項資產(chǎn)，有責(zé)任妥善保管并合理、有效地運(yùn)用這些資產(chǎn)，因此財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，以有助于評價企業(yè)的經(jīng)營管理責(zé)任和資源使用的有效性。而決策有用觀認(rèn)為，企業(yè)編制財務(wù)報表的主要目的是為了滿足財務(wù)報告使用者的信息需要，有助于財務(wù)報告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。如果企業(yè)在財務(wù)報告中提供的會計信息與使用者的決策無關(guān)，沒有使用價值，那么財務(wù)報告也失去了其編制的意義。

　　上述兩種有關(guān)會計目標(biāo)的觀點事實上闡述了會計產(chǎn)生的根源，即為什么需要會計。理解受托責(zé)任觀，應(yīng)首先明確兩權(quán)（所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)）分離概念與會計產(chǎn)生的關(guān)系。例如，學(xué)校路邊有一個賣燒餅的個體戶，他的燒餅店為什么不需要聘請會計人員呢？很多看似合理的解釋都能夠回答該問題，如聘請的成本過高，或者個體戶的業(yè)務(wù)很簡單等。但這些答案都不是問題的關(guān)鍵。該攤販未聘會計人員的最主要原因是，在燒餅店這個特殊且簡單的企業(yè)，這個小販既是老板又是經(jīng)理，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)合一了。在兩權(quán)合一的情況下，燒餅小販沒有承擔(dān)受托責(zé)任，或者說自己承擔(dān)自己的受托責(zé)任，他只需要自己向自己披露財務(wù)報告，因此，燒餅店老板沒有必要在這個簡單企業(yè)中設(shè)置會計部門。

　　但一個更深入的問題值得進(jìn)一步思考，既然燒餅店因為兩權(quán)合一不必設(shè)置會計機(jī)構(gòu)，那么燒餅店是否需要在某些特殊情況下提供財務(wù)報告呢？例如在向銀行借款時，這個攤販就可能需要提供財務(wù)報告。因為，對于銀行而言，可能有很多企業(yè)向其申請貸款，銀行需要作出一個決策，就是將有限的資金最有效地貸給償債能力強(qiáng)，且效益好的企業(yè)。銀行為了做出正確地決策，必然要求所有申請貸款的企業(yè)提供相關(guān)的信息報告。而燒餅店提供的財務(wù)報告正是為了滿足銀行上述信息需求。此時，燒餅店需要設(shè)置會計系統(tǒng)并提供財務(wù)報告，這正是基于決策有用觀的觀點，即為外部信息使用者提供決策有用的會計信息。

　　二、會計核算程序：將原始數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為正式報告的過程

　　會計是一個信息系統(tǒng)，它使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始數(shù)據(jù)經(jīng)過確認(rèn)、計量、記錄與報告四個步驟的加工處理，最終形成以財務(wù)報表為主體的財務(wù)報告。會計確認(rèn)主要是對輸入會計信息系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)和輸出會計信息系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行認(rèn)定；會計計量是借助于貨幣形式對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)含的數(shù)量關(guān)系進(jìn)行計算和確定；會計記錄是將對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行會計確認(rèn)和計量的結(jié)果在賬戶上予以登記，從而達(dá)到記錄經(jīng)濟(jì)交易與事項的目的；會計報告是企業(yè)借助于財務(wù)報告（含財務(wù)報表）方式將企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動信息提供（或披露）給信息使用者。

　　會計核算程序可以通過教師對學(xué)生的教學(xué)管理過程進(jìn)行理解。教師一個學(xué)期的教學(xué)管理活動需要從認(rèn)識學(xué)生一直到給出每個學(xué)生的學(xué)期總評成績，這個過程與會計核算程序是類似的。上課之前，教師首先要做的是確認(rèn)學(xué)生名單，把選擇該課程的學(xué)生名字列入本班學(xué)生名冊中，對于那些旁聽的同學(xué)，就不需把他們的名字也列入該表中，這便是初始確認(rèn)。每次上課時，教師可能會在課堂上點名，認(rèn)定本班哪些學(xué)生進(jìn)入教室聽課，哪些學(xué)生缺席，該過程則是再確認(rèn)。其次，教師在確認(rèn)被管理對象——本班學(xué)生后，需要根據(jù)每個學(xué)生每節(jié)課的考勤情況、回答問題情況與小測驗的結(jié)果給出平時成績，并根據(jù)期末考試情況給出期末成績，這便是計量。在給出平時成績與期末成績后，教師需要將學(xué)生成績的各種數(shù)據(jù)登記于學(xué)生名冊上，該過程是基于名冊建立（確認(rèn)）與成績計分（計量）兩個過程之上完成的，這個登分的過程即是記錄過程。最后，教師通過分析、匯總與調(diào)整，根據(jù)平時的成績記錄，最終在規(guī)范的登分冊上給出每個學(xué)生本學(xué)期的總評成績，告知學(xué)生并上交學(xué)校教務(wù)部門存檔，該過程即是報告。

　　會計核算程序中的確認(rèn)、計量、記錄和報告正如同上述事件一樣相互關(guān)聯(lián)、相互影響，構(gòu)成了企業(yè)信息系統(tǒng)運(yùn)行的基本程序。該程序?qū)ζ髽I(yè)日常的經(jīng)濟(jì)交易與事項表現(xiàn)出的原始數(shù)據(jù)進(jìn)行加工處理，最后以財務(wù)報告的形式提供給會計信息使用者。

　　三、會計確認(rèn)基礎(chǔ)：收款權(quán)利與付款責(zé)任的認(rèn)定

　　會計確認(rèn)基礎(chǔ)也稱會計基礎(chǔ)，通常包括權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)與收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)。大學(xué)新生在接受會計啟蒙教育時，對會計基礎(chǔ)的理解，特別是權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的理解往往存在障礙。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求企業(yè)在計算確定當(dāng)期損益時，應(yīng)當(dāng)以企業(yè)取得款項的“權(quán)利”是否形成為標(biāo)識來確認(rèn)收入，而不論其款項是否已經(jīng)收到，同時應(yīng)當(dāng)以企業(yè)支付款項的“責(zé)任”是否產(chǎn)生為標(biāo)識來確認(rèn)費(fèi)用，而不是論其款項是否已經(jīng)實際支付。相反地，收付實現(xiàn)制以現(xiàn)金的實際收付為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)當(dāng)期收入和費(fèi)用，而不論收款的“權(quán)利”或是付款的“責(zé)任”是否已經(jīng)形成。

　　對于會計基礎(chǔ)可以通過公交IC卡的購買與使用予以理解。如果以現(xiàn)金購買一張面值為100元的IC卡，你會將這筆開支視為什么？通常的答案是，既然錢已支付，卡已經(jīng)取得，那么開銷自然應(yīng)該算作“費(fèi)用”。事實上，這種理解是以款項支出為判斷標(biāo)準(zhǔn)，即收付實現(xiàn)制的觀點。但如果以權(quán)責(zé)發(fā)生制為標(biāo)準(zhǔn)，則不能確認(rèn)為“費(fèi)用”。因為，當(dāng)購卡人花錢購買IC卡時，還沒有享受任何乘車服務(wù)，沒有產(chǎn)生任何支付車費(fèi)的“責(zé)任”，費(fèi)用并未發(fā)生。購卡人支付的100元現(xiàn)金事實上是預(yù)支的車費(fèi)，在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下應(yīng)該作為資產(chǎn)。當(dāng)購卡人刷卡乘車時，購卡人享受了一次乘車服務(wù)，支付車費(fèi)的責(zé)任已經(jīng)產(chǎn)生，IC卡作為資產(chǎn)將會部分地轉(zhuǎn)化為費(fèi)用。

　　同樣的道理，當(dāng)教師每上完一節(jié)課時，教師按照收付實現(xiàn)制，由于沒有收到任何款項，不能確認(rèn)收入，但如果按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，則由于教師的授課服務(wù)已經(jīng)提供，收款權(quán)力已經(jīng)取得，因此可以確認(rèn)本節(jié)課的收入。

　　四、會計計量屬性：強(qiáng)調(diào)過去的成本還是現(xiàn)在的價值

　　會計計量反映的是會計要素金額的確定基礎(chǔ)，它主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。其中，歷史成本與公允價值兩種計量屬性對于會計初學(xué)者的理解最為重要。

　　在歷史成本計量下，資產(chǎn)與負(fù)債的計量強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)取得與負(fù)債發(fā)生當(dāng)時的實際發(fā)票價值。而在公允價值計量下，則強(qiáng)調(diào)在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。歷史成本計價由于其通常以發(fā)票金額為基礎(chǔ)，因此，歷史成本計價的可靠性較強(qiáng)。公允價值由于強(qiáng)調(diào)雙方公平交易達(dá)成金額，往往以市場價值為基礎(chǔ)，因此，公允價值的相關(guān)性較強(qiáng)。

　　對于歷史成本與公允價值的理解以及兩種計量屬性孰重孰輕的問題，可以通過下述案例予以說明。假設(shè)A與B公司同時提出向C銀行借款800萬元，兩家公司負(fù)債都為0，A公司賬面資產(chǎn)總額為1 000萬元，B公司賬面資產(chǎn)總額為600萬元，A、B公司的資產(chǎn)都為一座建筑物，且均按照建筑物形成時的價值入賬，即歷史成本。由于A公司賬面資產(chǎn)總額大于B公司賬面資產(chǎn)總額，C銀行必定更愿意將800萬元放貸給A公司，因為A公司的債務(wù)保障能力會強(qiáng)于B公司。

　　但如果再提供一個信息，A公司的大樓是于2007年建成的，而B公司的大樓是于1990年建成的，并且B公司的大樓現(xiàn)在的市價為1 200萬元。這樣一來，C銀行上述決策則出現(xiàn)了失誤。究其原因，C銀行作出上述判斷是基于兩公司財務(wù)報表的歷史數(shù)據(jù)。歷史數(shù)據(jù)可靠，難以造假，作為銀行決策的依據(jù)客觀可靠。但由于歷史成本往往隨著時間的推移逐步偏離現(xiàn)行市價，因此歷史成本的決策相關(guān)性不強(qiáng)。

　　但C銀行能否直接以兩個公司資產(chǎn)的市場價值來進(jìn)行判斷呢？結(jié)果是也不行。因為，市場價值是公允價值的一種表現(xiàn)形式，盡管決策相關(guān)性強(qiáng)，但由于公允價值需要人為判斷，因此，可靠性可能受損。實務(wù)中，銀行應(yīng)該結(jié)合歷史成本與公允價值，并聘請有資質(zhì)的資產(chǎn)評估公司做出的評估值綜合進(jìn)行判斷。

　　五、會計原則與理念：會計核算的靈魂

　　除上述內(nèi)容以外，會計學(xué)中的一些原則與理念也是初學(xué)者學(xué)習(xí)的難點，仍可以通過生活化的舉例加以分析說明。

　�。ㄒ唬┫嚓P(guān)性與可靠性

　　相關(guān)性和可靠性同屬于會計信息質(zhì)量特征，不同的是，可靠性強(qiáng)調(diào)會計信息的真實可靠、內(nèi)容完整，而相關(guān)性強(qiáng)調(diào)信息的預(yù)測和反饋價值，以及它的及時性。相關(guān)性與可靠性的理解可以通過學(xué)生對教師的教學(xué)評價為例進(jìn)行講解。如學(xué)生通常需要對教師的教學(xué)情況進(jìn)行定性評價，評價教學(xué)情況的好與差。假設(shè)教師的教學(xué)情況很糟糕，但學(xué)生礙于情面給予違心的評價“還不錯”，那么該評價結(jié)果雖然與評價要求相關(guān)，但明顯缺乏可靠性，可能對教師未來的決策帶來誤導(dǎo)，教師可能會認(rèn)為自己的教學(xué)還不錯，于是不打算改進(jìn)教學(xué)水平。有時，學(xué)生可能不愿意違心進(jìn)行評價，他們可能會對教學(xué)評價顧左右而言他，如回答“您很風(fēng)趣”。這樣的評價可能是可靠的，因為，教師的授課風(fēng)格可能的確很風(fēng)趣，但該評價顯然與評價要求沒有直接聯(lián)系。因此，無論這個評價是否準(zhǔn)確，但都將缺乏相關(guān)性。

　�。ǘ�）配比性

　　配比性是指任何收入的取得一定存在與之相關(guān)的成本、費(fèi)用為代價，任何成本、費(fèi)用的發(fā)生一定是以取得某項收入為目標(biāo)的。沒有無緣無故的收入取得，也沒有無緣無故的費(fèi)用發(fā)生。例如，商品銷售取得的收入是以商品生產(chǎn)耗費(fèi)的成本為代價的，因此，商品成本與銷售收入就存在配比關(guān)系。

　　在對配比原則的理解過程中，特別要注意區(qū)分收入與利得、費(fèi)用與損失。例如，某人碰巧撿到500元，且無人認(rèn)領(lǐng)，這500元可以看作撿錢者的一項利得，而非收入，因為它沒有相對應(yīng)的費(fèi)用作為代價；再假設(shè)如果某倉庫突發(fā)火災(zāi)，價值10 000元的原材料燒毀，這10 000元即是損失，而不是費(fèi)用。因為火災(zāi)損失并非以未來盤盈材料為目的，它不是以取得收入為目的而發(fā)生的代價，它是損失。

　�。ㄈ�）重要性原則

　　會計中的重要性是指：如果一項交易或者事項被錯記或者漏記會影響信息使用者的決策，那么這項交易或者事項就是重要的。會計信息的重要性要求在對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)交易與事項進(jìn)行核算時，應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度分別采用不同的會計程序與方法。重要性原則給會計確認(rèn)添上了一道門檻，只有達(dá)到一定重要性水平的交易與事項才需要進(jìn)入專門的會計確認(rèn)、計量、記錄與報告程序。

　　假設(shè)公司丟失了一顆價值0.1元的螺絲釘，因為其價值過低，不予記錄也不會造成會計信息的失真或是不相關(guān)，所以通�？梢院雎圆挥�。但如果該公司的會計主管要求所有會計人員加班查出為何賬實相差0.1元，則違背了會計上的重要性原則，因為這0.1元的螺絲釘不會影響信息使用者的決策。再如，公司買入一把價值為10元的鉗子，預(yù)計可使用5年。會計不需要按照配比原則將鉗子的價值在其可使用年限內(nèi)進(jìn)行攤銷，每年攤銷2元，而是在領(lǐng)用時一次性將其作為當(dāng)期的成本或費(fèi)用，因為，10元的鉗子并非重要事項，而采用分期攤銷反而會導(dǎo)致過高的會計信息管理成本。

　　【主要參考文獻(xiàn)】

　　[1] 唐國平，張琦.國家級十一五規(guī)劃教材《會計學(xué)基礎(chǔ)》. 高等教育出版社，2007年11月版.

　　[2] 唐國平，張琦，龔翔.《會計學(xué)原理》. 清華大學(xué)出版社，2005年1月版.