[摘要] 為了增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的有用性，公允價(jià)值取代歷史成本已是大勢(shì)所趨。會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的發(fā)展方向是明確的，但這又是一個(gè)漸進(jìn)的過程，過程中會(huì)有很多問題出現(xiàn)。本文將對(duì)這些問題進(jìn)行分析研究，并且得出相應(yīng)的對(duì)策。

　　[關(guān)鍵詞] 歷史成本 公允價(jià)值 會(huì)計(jì)信息有用性

　　歷史成本的特點(diǎn)是有著很強(qiáng)的可靠性，但隨著資本市場(chǎng)的不斷發(fā)展，僅有可靠性是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，企業(yè)的利益相關(guān)人需要的是能為他們決策提供有用信息的財(cái)務(wù)報(bào)告，公允價(jià)值計(jì)量模式由此應(yīng)運(yùn)而生。相對(duì)于歷史成本而言，公允價(jià)值是一種新興的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，它的出現(xiàn)實(shí)質(zhì)上就是對(duì)歷史成本的修正。公允價(jià)值計(jì)量模式有著很多優(yōu)勢(shì)，然而它也不可能是完美無缺的，接下來，我們就公允價(jià)值在實(shí)際應(yīng)用中存在的一些問題展開探討。

　　一、公允價(jià)值在應(yīng)用中存在的問題

　　雖然公允價(jià)值取代歷史成本已經(jīng)成為不可逆轉(zhuǎn)的時(shí)代潮流，然而在實(shí)際應(yīng)用過程中也還是存在一些問題，筆者進(jìn)行了歸納，主要有以下幾點(diǎn)：

　　1.缺乏完善的理論體系指導(dǎo)。盡管目前對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果,但至今尚未形成一個(gè)完整的理論體系。很多領(lǐng)域短時(shí)間內(nèi)還很難克服人為的因素影響,也使其處于明顯的階段性的規(guī)定上?？傊?，缺乏必要的理論基礎(chǔ),勢(shì)必影響其全面的推廣與運(yùn)用，這也是公允價(jià)值目前還不能全面取代歷史成本的重要原因。

　　2.公允價(jià)值不易直接獲取。雖然市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)在我國已經(jīng)有了長(zhǎng)足的發(fā)展, 但很多情況下公允價(jià)值仍然是難以取得的。在公允價(jià)值難以取得的情況下,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量,如果沒有合適的替代方法，勢(shì)必將會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可靠性。有許多會(huì)計(jì)要素如資產(chǎn)和負(fù)債在市場(chǎng)上很難找到可供觀察的交易價(jià)格, 將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價(jià)值的現(xiàn)值計(jì)量, 往往就成為估計(jì)相關(guān)價(jià)格即公允價(jià)值的最重要的技術(shù)手段。 但未來現(xiàn)金流量的金額、 時(shí)點(diǎn)和貨幣的時(shí)間價(jià)值等都是不確定的,在計(jì)量的操作上往往難度很大,因而現(xiàn)值計(jì)量的復(fù)雜性也成為公允價(jià)值計(jì)量模式推行應(yīng)用的難點(diǎn)。

　　3.關(guān)聯(lián)方交易嚴(yán)重影響交易價(jià)格的公允性。公允價(jià)值主要是通過市場(chǎng)確認(rèn)的,如果兩個(gè)交易主體之間除了交易事項(xiàng)之外沒有其他利害關(guān)系，那么他們的交易價(jià)格被認(rèn)為是公允的。但是在現(xiàn)實(shí)中企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格缺乏公允性的情況時(shí)有發(fā)生, 很多上市公司甚至利用關(guān)聯(lián)方交易粉飾報(bào)表,虛增會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

　　4.公允價(jià)值被少數(shù)企業(yè)不法操控。由于公允價(jià)值主要是市場(chǎng)價(jià)格,在沒有市場(chǎng)價(jià)格的情況下,要由會(huì)計(jì)主體自己來確定,所以人的主觀因素不可避免地會(huì)影響價(jià)值的公允性,影響程度不同,價(jià)值的公允性也會(huì)隨之不同。在實(shí)踐中,有少數(shù)企業(yè)不考慮公允與否,把公允價(jià)值作為達(dá)到目的的工具：比如通過資產(chǎn)減值以及以后的減值沖回等手段從而達(dá)到操控利潤(rùn)的目的。

　　5.信息質(zhì)量的可靠性難以判斷。選擇公允價(jià)值計(jì)量模式這樣一個(gè)非確定性、變動(dòng)性和集合性的模糊計(jì)量概念, 作為會(huì)計(jì)計(jì)量的手段,相對(duì)于客觀性、確定性和可驗(yàn)證性的歷史成本計(jì)量模式, 雖然在財(cái)務(wù)報(bào)告中能提供更為相關(guān)性的信息,但在可靠性的質(zhì)量要求上卻不能保證能提高或不會(huì)減弱。

　　6.可能增加財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)性。在公允價(jià)值計(jì)量模式下,經(jīng)濟(jì)環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)狀況的變化以及企業(yè)自身信用的不確定都會(huì)引起企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)。有人認(rèn)為,如果波動(dòng)性存在,那么財(cái)務(wù)報(bào)表就應(yīng)反映這種波動(dòng),這樣報(bào)表使用者才能獲得更相關(guān)的財(cái)務(wù)信息。但是,反映外部環(huán)境等變化所引起的損益的變動(dòng),可能并不能提供非常相關(guān)的信息, 甚至可能誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者。

　　二、對(duì)策

　　對(duì)于公允價(jià)值在使用過程中存在的以上諸多問題，筆者研究了理論界和實(shí)務(wù)界各方專家的各種觀點(diǎn)加以總結(jié)和進(jìn)一步思考，得出以下幾點(diǎn)相應(yīng)對(duì)策：

　　1.不斷完善相關(guān)理論體系和細(xì)化具體應(yīng)用指南。公允價(jià)值的應(yīng)用雖然是一個(gè)實(shí)務(wù)方面的問題，然而卻離不開相關(guān)理論的指導(dǎo)。筆者認(rèn)為這應(yīng)該是以計(jì)量屬性、產(chǎn)權(quán)理論、公司治理等為核心的一系列相關(guān)理論的不斷完善，因?yàn)檎_的理論指導(dǎo)是所有實(shí)務(wù)工作的方向引領(lǐng)。此外，還應(yīng)不斷細(xì)化具體應(yīng)用指南，從而加強(qiáng)準(zhǔn)則的操作性。

　　2.建立相應(yīng)價(jià)值參考系統(tǒng)。公允價(jià)值的實(shí)質(zhì)是基于公開市場(chǎng)的條件下交易雙方對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債認(rèn)可的公平價(jià)格。筆者建議,由指定的部門（如財(cái)政部門）實(shí)時(shí)收集相關(guān)數(shù)據(jù)，然后進(jìn)行分析整理,得出一個(gè)或幾個(gè)有一定規(guī)律的較為客觀、具有代表性的數(shù)據(jù)信息,然后公布于相關(guān)的官方網(wǎng)站并不斷更新,作為公允價(jià)值計(jì)量的參考標(biāo)準(zhǔn)。

　　3.完善公司治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)內(nèi)部控制制度。會(huì)計(jì)信息來自企業(yè)的管理當(dāng)局，只有對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)內(nèi)部控制的不斷完善，加強(qiáng)對(duì)管理層的監(jiān)督才能從根本上解決利用公允價(jià)值操控企業(yè)財(cái)務(wù)信息的問題。具體措施包括：完善獨(dú)立董事制度, 允許董事會(huì)設(shè)立專門委員會(huì)；適當(dāng)調(diào)整股東大會(huì)、 董事會(huì)、 經(jīng)理層以及監(jiān)事會(huì)的法定權(quán)限；擴(kuò)充監(jiān)事會(huì)的權(quán)力, 建立名副其實(shí)的監(jiān)事會(huì)制度；建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與報(bào)告體系。

　　4.提高相關(guān)人員的職業(yè)道德水平、業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)能力。在對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用過程中人的因素至關(guān)重要，因此筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾方面著手: 一是營(yíng)造會(huì)計(jì)誠信的社會(huì)環(huán)境；二是建立一套比較完善的企業(yè)及個(gè)人信用體系；三是要健全各項(xiàng)法規(guī)制度；四是加強(qiáng)對(duì)于財(cái)務(wù)人員相關(guān)業(yè)務(wù)的培訓(xùn)；最后是加大對(duì)有關(guān)違法違規(guī)人員和單位的懲戒力度。

　　5.進(jìn)一步加強(qiáng)和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的最后一道把關(guān)，進(jìn)一步加強(qiáng)和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)無疑是非常必要的：一是確保審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性；二是在審計(jì)準(zhǔn)則中明確和細(xì)化有關(guān)公允價(jià)值的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和措施；三是加強(qiáng)對(duì)相關(guān)領(lǐng)域評(píng)估專家工作成果的引用。

　　6.大力發(fā)展獨(dú)立的評(píng)估中介機(jī)構(gòu)。在大力發(fā)展獨(dú)立的評(píng)估中介機(jī)構(gòu)的同時(shí)還應(yīng)注意不斷提高評(píng)估中介機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)、獨(dú)立性和公信力。

　　隨著公允價(jià)值取代歷史成本進(jìn)程的不斷深入，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)相關(guān)問題的探討和研究也必將愈來愈熱烈，這對(duì)探索會(huì)計(jì)發(fā)展規(guī)律、完善會(huì)計(jì)理論、促進(jìn)會(huì)計(jì)和其他相關(guān)學(xué)科的建設(shè)有重要意義。

　　我們要認(rèn)真學(xué)習(xí)、借鑒國際上有關(guān)公允價(jià)值的最新研究成果，不斷提高對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用水平，切實(shí)加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的可靠性和相關(guān)性，讓財(cái)務(wù)報(bào)告使用人讀到的是一份可以為其決策提供有力依據(jù)的“有用的”財(cái)務(wù)報(bào)告。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]郭道揚(yáng):會(huì)計(jì)史研究.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2004

　　[2]于永生:美國公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則評(píng)介.會(huì)計(jì)研究,2007.10