運用作業(yè)成本法對高校教育成本進行核算，有助于消除不必要的作業(yè)，改進作業(yè)管理，降低管理成本，提高高校資源使用效益。同時得到較為準確的成本信息，為學費標準的制定、財政經(jīng)費的核撥、成本需求的預測以及成本—效益分析等提供有力的支持。筆者從作業(yè)成本法的特點及其在高校教育成本核算中的適用性入手，對高校教育成本核算實施作業(yè)成本法進行了詳細論述。

　　一、高校實施作業(yè)成本法的適用性研究

　　作業(yè)成本法在西方企業(yè)及高校的應用比較廣泛。高等學校在教學、科研、管理等活動中，必然要耗費大量的資源，形成教育成本。準確地進行教育成本核算是各高校追求的目標，并為高校進行管理決策、確定恰當?shù)纳囵B(yǎng)成本，以及為國家財政對高校進行財政撥款提供有價值的參考。作業(yè)成本法為計量高校學生教育成本提供了新的思路和系統(tǒng)的方法。作業(yè)成本法融合了作業(yè)管理、過程管理等先進的管理思想，體現(xiàn)了“二維”觀念，它不僅是一個成本分配、計算的過程，還通過對作業(yè)鏈、作業(yè)和資源動因的分析，為管理者提供引起作業(yè)的原因以及作業(yè)完成情況等非財務信息。一方面是將為學生提供教育服務的耗費進行歸集、分配以及將其對象化的過程，另一方面也是對耗費進行信息反饋和控制的過程，不僅能保證高校教育成本計量的準確性、明晰性，還有利于高校管理者掌握影響教育成本的因素，促使高校有效地控制形成教育成本的整個過程中各環(huán)節(jié)的支出情況，減少不必要的作業(yè)，降低不必要的支出。

　　二、作業(yè)成本法在高校的一般應用程序

　　作業(yè)成本法的一般應用程序分成兩個階段：

　　第一階段：將歸集的資源費用分配到作業(yè)中心。資源是學校提供教育服務所發(fā)生耗費的最初形態(tài)，資源費用是資源的價值表現(xiàn)形式。根據(jù)資源費用的類別歸集各種消耗，形成資源庫，然后再分配到各作業(yè)中心和作業(yè)上，形成作業(yè)成本庫。

　　把資源費用分配歸集到相關作業(yè)，首要問題是準確確定資源動因。資源動因是資源被消耗的方式和原因，是把資源費用分配到作業(yè)的基本依據(jù)，例如，人工按人工學時，材料按消耗的材料數(shù)量，電按千瓦時，水按立方米，機器實驗設備折舊按機器小時，房屋建筑物折舊按使用面積等。作業(yè)成本庫就是根據(jù)資源動因一項一項分配匯集而成的。

　　第二階段：將作業(yè)中心成本分配到最終產(chǎn)品—各層各類教育服務上，計算高校學生培養(yǎng)成本。作業(yè)動因是成本分配的基礎，在選擇作業(yè)動因時，主要應考慮以下三個要素：作業(yè)動因所提供的信息準確度、獲得與作業(yè)動因相聯(lián)系的信息所需成本大小以及作業(yè)動因與作業(yè)中心成本的相關程度。例如，新生錄取作業(yè)的成本動因是新生人數(shù)，軍訓作業(yè)的作業(yè)動因是參加軍訓的人數(shù)，教務管理作業(yè)的作業(yè)動因是課程數(shù)，課堂教學服務的作業(yè)動因是課時數(shù)。

　　作業(yè)成本庫成本與作業(yè)動因量的比較就是成本動因分配率；用耗費在某專業(yè)學生身上的作業(yè)動因量乘以成本動因分配率，即可得到該生在某項作業(yè)上的培養(yǎng)成本；所有作業(yè)上的培養(yǎng)成本之和即為該生的年度培養(yǎng)成本。

　　三、高校實施作業(yè)成本法的基本流程

　?。ㄒ唬┐_定成本對象。成本對象是通過作業(yè)成本法進行計量的成本，可以是單位課程成本，也可以是單位學生成本。

　?。ǘ┓治龃_認作業(yè)，建立作業(yè)中心，形成作業(yè)成本庫。高校的作業(yè)會有幾十種，乃至數(shù)百種，若對這些作業(yè)的成本動因信息進行分析處理，工作復雜且處理成本高，所以必須權(quán)衡成本信息的準確度和計量成本之間的相互關系，對若干種有某種關聯(lián)的作業(yè)進行合并，建立作業(yè)中心，并將作業(yè)中心內(nèi)的作業(yè)成本匯集在一起構(gòu)成同質(zhì)成本庫，每一個作業(yè)中心僅選擇一項具有代表性的作業(yè)動因來分配作業(yè)中心成本。在分析高校提供教育服務各環(huán)節(jié)工作的基礎上，可以建立招生就業(yè)作業(yè)中心、教學作業(yè)中心、學生管理作業(yè)中心、行政管理作業(yè)中心等，這些作業(yè)中心主要完成與學生培養(yǎng)相關環(huán)節(jié)的各項任務，如招生就業(yè)環(huán)節(jié)、教學環(huán)節(jié)、管理環(huán)節(jié)等。

　　（三）將歸集的資源費用分配到作業(yè)成本庫。院系成本庫由兩部分組成：一是各院系發(fā)生的直接費用，如院系人員工資、自行購買用于本院系的設備費用、本院系與教學相關的成本項目；二是公用支出需要分攤的間接費用，通過作業(yè)成本法計算分攤。

　　為了充分利用現(xiàn)有的會計信息系統(tǒng)，根據(jù)現(xiàn)行的高等學校會計制度，高校教育資源費用按教育經(jīng)費支出項目分為基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、助學金、公務費、業(yè)務費、設備購置費、修繕費、其他費用和業(yè)務招待費十二大類，具體分類如下：

　　工資費用：機關人員工資按院系職工人數(shù)分攤后進入院系成本庫；離退休人員工資等社會保障費可以進入教育成本，因為在社會保障體系健全的情況下，交納的養(yǎng)老金也是人員成本的一部分。

　　計算機/實驗設備費：包括設備購置費，以當年設備折舊值按使用小時數(shù)分攤后進入院系成本庫；實驗室消耗的水電等能源費用，按使用小時數(shù)或使用面積分攤后進入院系成本庫。

　　有形資產(chǎn)占用費用：包括修繕費、公務費等，按使用面積分攤進入院系成本庫。

　　教學服務費用：包括教學業(yè)務費、公務費等，按學生人數(shù)分攤進入院系成本庫。

　　學生服務費用：包括助學金等，按學生人數(shù)分攤進入院系成本庫。

　?。ㄋ模⒆鳂I(yè)中心成本分配到最終產(chǎn)品—各層各類教育服務上，計算成本。

　　1、不同學科的成本計算。不同學科由于作業(yè)量不同而發(fā)生的成本也不同，課程單位成本及生均成本也大不相同。不同地區(qū)、不同學科的生均成本也有所區(qū)別。

　　2、不同專業(yè)的成本計算。由于高校向?qū)W生提供的課堂教學服務主要是通過“課程”來實現(xiàn)的，同一學科內(nèi)不同的課程對人員、設施設備等要求差異較大，因此可以把各門課程作為課堂教學服務作業(yè)分配的成本對象，然后再根據(jù)每個學生所修課程把費用歸集到學生身上，計算出單位學生的課堂教學培養(yǎng)成本和專業(yè)課堂教學培養(yǎng)成本。由于不同專業(yè)，不同課程對設備、場地面積等要求不同，成本也不盡相同。

　　需要注意的是，作業(yè)成本在高校的應用，需要具備一定的前提條件，要做大量的前期準備工作。在實施作業(yè)成本法時還應該注意，將歸集的資源費用分配到作業(yè)時應注意以下幾點：首先，重點集中在那些資源昂貴、金額重大的資源費用分配上；其次，關注那些在培養(yǎng)本科生、碩士生和博士生耗費資源差異較大的費用上；最后，在歸集資源費用時須遵守高等院校成本開支范圍的規(guī)定，以“成本計算對象”為基礎，采用權(quán)責發(fā)生制，遵守傳統(tǒng)成本法下的費用匯集與分配原則。例如對設備購置費中能形成固定資產(chǎn)的那部分應作為資本性支出，分期計提折舊，計入教育成本。