【摘 要】根據(jù)新舊會計準則的主要變化對商業(yè)銀行在實施過程中出現(xiàn)的難點進行分析，并提出相關(guān)的對策，以期將新會計準則的精髓運用到會計實踐當中，完善銀行的內(nèi)部治理，實現(xiàn)質(zhì)量、效益、規(guī)模協(xié)調(diào)的發(fā)展。

　　【關(guān)鍵詞】會計準則；計量；對策

　　1 新舊會計準則在實務操作中的主要變化

　　新會計準則體系與銀行最相關(guān)的準則分別是金融工具確認與計量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工具列報，這四項準則各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)，形成了一個有機整體。新準則在資產(chǎn)和負債的分類方式、衍生金融工具核算、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和套期保值的確認和計量方面有了很大的變化，但對目前銀行實務影響最大的莫過于公允價值、預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、實際利率的引入和使用以及對銀行減值準備與利息收入的影響。

　　1.1 引入了公允價值、預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、實際利率的概念

　　公允價值是金融工具確認和計量的核心，公允價值的應用使資產(chǎn)和交易得到了公允的反映。新準則規(guī)定，按攤余成本和實際利率計算，債券投資的折價、溢價采用實際利率法進行攤銷，取消了按平均年限法進行攤銷的方式，使資金的時間價值得到體現(xiàn)。對貸款減值準備的核算引入了預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利率的概念，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應當按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔保物的價值。

　　1.2 減值準備按現(xiàn)法“未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法”確認

　　為了準確反應金融資產(chǎn)的真實價值，將計提貸款損失準備的"五級分類法"改為未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法，并減少了計提范圍，如交易性短期投資不計提減值準備。準則規(guī)定，非金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失不得通過損益轉(zhuǎn)回，減少了人為因素對減值準備損失不通過損益轉(zhuǎn)回，減少了人為因素對減值準備計提額的影響，商業(yè)銀行無法利用減值準備調(diào)節(jié)利潤，為新增額發(fā)生異動提供了可能。

　　1.3 貸款利息收入按攤余成本與實際利率計算

　　新會計準則規(guī)定，金融資產(chǎn)應按照實際利率法以攤余成本計量，用實際利率代替合同利率，徹底遵循了權(quán)責發(fā)生制原則。對于一筆應計貸款，貸款的攤余成本可能與貸款本金不一致，實際利率與合同利率也可能不一致，而對于一筆非應計貸款，原準則將不再確認利息收入；但在新準則下，該筆貸款的攤余價值可能不為零，仍需按照實際利率確認利息收入，對于已發(fā)生減值的貸款，由原來的合同利率改為按實際利率計算確認利息收入。

　　2 商業(yè)銀行在實施新會計準則過程中的難點分析與對策

　　新準則的實施使我國商業(yè)銀行的會計計量更加準確、真實，金融信息的可比性更強、透明度更高，但在現(xiàn)有條件下，新會計準則將面臨諸多難題，并直接或間接地影響了風險管理水平，需要商業(yè)銀行從多方面加以改進和總結(jié)，以求正確實施新會計準則，防范各種風險。

　　（1） 獲取市場數(shù)據(jù)的能力影響了公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利率的選擇。

　　公允價值是新準則最大的亮點，也是最大的難題。對于公允價值的確定，新會計準則采取了兩個層次的原則：①如果存在活躍市場，則活躍市場中的公開市場報價是公允價值最好的計量基礎；②如果金融工具不存在活躍市場，企業(yè)應當采用估值技術(shù)確定其公允價值。公允價值的引入，對習慣于歷史成本核算的銀行業(yè)會計系統(tǒng)是不小的壓力。新會計準則要求商業(yè)銀行在運用公允價值計量金融工具時，必須有確實的理由、事實或依據(jù)，但商業(yè)銀行提供的理由、事實或依據(jù)包含人為的主觀分析和判斷，影響了這部分收入或損失的真實性或合理性。而且，公允價值的引入，對商業(yè)銀行的衍生金融工具交易、債券投資類產(chǎn)品的"盯市"要求大大提高，商業(yè)銀行需要實時反映兩大類產(chǎn)品公允價值的波動，但目前我國金融產(chǎn)品的交易市場還很不成熟，尤其是衍生金融產(chǎn)品才剛剛起步，金融產(chǎn)品公允價值的取得將存在較大的困難。因此，如何合理設計公允價值的獲取方式，并確保公允價值的準確性是一個難點，在很大程度上有賴于相關(guān)人員的專業(yè)判斷。對于沒有活躍市場的金融工具，公允價值必須通過估值技術(shù)實現(xiàn)，而在較短時間確定適當?shù)墓乐的Ｐ碗y度較大。信貸資產(chǎn)是商業(yè)銀行的主要資產(chǎn)，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利率的選擇直欠息的貸款，這就需要使用現(xiàn)值公式推算實際利率。銀行的貸款筆數(shù)很多，如果不由計算機自動處理，工作量大，且準確相關(guān)攤余成本、減值等信息也只能由計算機系統(tǒng)進行記錄。有效實施新會計準則的對策：新會計準則以公允價值為導向，通過設計合理的業(yè)務流增強防御以適應風險。新準則充分體現(xiàn)了強化風險管理，將金融資產(chǎn)負債改按持有意預示著管理思路的確認過程，是對市場風險的管理和控制。金融資產(chǎn)的減值準備計提問題，從風險管理的角度判斷也屬于風險管理范疇。因此，我國商業(yè)銀行應以實施新準則為借鑒國內(nèi)外成熟的風險管理技術(shù)，可行的方法在業(yè)務發(fā)展、盈利需樹立全面風險對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)及可供出售金融資產(chǎn)，應在初始取得時通過恰當?shù)娘L險評估和后續(xù)的風險管理使其公允價值變動產(chǎn)生更多的利得。對于持有至到期投資、貸款和應收款項，雖然其承受的風險不直接反映在賬面金額上，但這決不意味著對這兩類資產(chǎn)可弱化風險管理。

　　(2)加大技術(shù)開發(fā)力度，積極謹慎推進流程再造。

　　公允價值、攤余價值、減值準備、實際利率、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等大量的數(shù)據(jù)，無法使會計人員或經(jīng)辦人員通過人工去獲取，需要采用銀行內(nèi)部信息系統(tǒng)和估值技術(shù)進行估算和驗證。因此，商業(yè)銀行應在技術(shù)開發(fā)與改造上加大投入力度，對現(xiàn)有的核算系統(tǒng)進行改造，建立數(shù)據(jù)庫，開發(fā)公允價值估價模型、產(chǎn)品定價模型等系統(tǒng)，搜集與整理相關(guān)歷史數(shù)據(jù)以及市場信息。同時，因多數(shù)商業(yè)銀行系統(tǒng)都是全行集中的，核心賬務系統(tǒng)的改造一旦出現(xiàn)偏差，將對全行業(yè)產(chǎn)生重大影響，因而對銀行系統(tǒng)的改造必須非常謹慎。

　　(3)加強商業(yè)銀行全行員工的培訓，提高從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力。

　　新準則引入了大量的新概念，在具體規(guī)定、具體會計處理上也提出了新的要求，其中的原則性規(guī)定在具體應用時不僅需要會計人員適度運用會計職業(yè)判斷，而且涉及到信貸、資金、財務、國際業(yè)務、個人金融等多個部門，如金融資產(chǎn)減值實行未來現(xiàn)金流貼現(xiàn)法，需要信貸人員合理預測每筆貸款一定期間內(nèi)的還本、付息等現(xiàn)金流量情況。這些變化對會計人員和管理人員的素質(zhì)均提出了新的、更高的要求。因此，應加強商業(yè)銀行全行員工對會計準則和風險管理的專業(yè)培訓，而不能僅局限于會計人員。銀行的所有員工需要轉(zhuǎn)變觀念，充分理解新準則體系的背景、理念，掌握和使用公允價值模型，正確獲取市場數(shù)據(jù)，有效解決新準則實施過程中出現(xiàn)的難題。

　　總之，新會計準則的實施，絕不僅僅是對現(xiàn)行會計計量模式的重大變更，更將啟動對風險管理模式的改革，促進銀行改變增長方式，使速度與質(zhì)量、規(guī)模與結(jié)構(gòu)、風險與資本相協(xié)調(diào)，從根本上提高商業(yè)銀行的增收創(chuàng)利能力和風險管理水平。

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