【摘要】現行《醫(yī)院財務制度》《醫(yī)院會計制度》是1999年1月1日起正式實施的，對規(guī)范醫(yī)院財務行為、加強醫(yī)院經濟管理、促進衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展起到了十分重要的作用。但是，十年來，隨著醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深化，兩個制度已不適應形勢發(fā)展要求，需要進行改革。為此本文從綠色醫(yī)院的角度入手，提出醫(yī)院會計制度的變革設想。

　　【關鍵詞】綠色醫(yī)院；會計制度；變革

　　一、醫(yī)院會計制度的變革環(huán)境分析

　　隨著醫(yī)院改革的不斷深入，出現辦醫(yī)形式多樣化、投資主體多元化等新特點，相對應出現了《醫(yī)院會計制度》、《民間非營利組織會計制度》、《企業(yè)會計制度》等不同的核算制度。為了適應醫(yī)院服務市場經濟大環(huán)境的現狀，滿足醫(yī)療機構外部投資者、債權人以及大病統籌、醫(yī)療保險等社會保障機構對會計信息服務的需求，解決不同會計制度所產生的差異，加快制定統一的“醫(yī)院會計制度”迫在眉睫。

　　(一)醫(yī)院財務活動日趨復雜化

　　現在醫(yī)院經營已經成為整個社會經濟的重要組成部分。一方面，醫(yī)院廣泛吸納社會資金，進行自身建設和發(fā)展；另一方面，醫(yī)院利用自有的資產進行對外投資或興辦經濟實體，醫(yī)院與醫(yī)院之間的兼并、聯營也在不斷發(fā)展。這些都使得醫(yī)院的財務活動復雜化，其內容已遠遠超出了醫(yī)院財務會計制度規(guī)定的范圍。

　　(二)醫(yī)院資金來源渠道日趨多元化

　　在計劃經濟體制時期，醫(yī)院的發(fā)展資金全部來源于財政投入，而目前絕大多數縣及縣以下醫(yī)院獲得的財政補助不到業(yè)務收入的5%，其固定資產的更新主要靠自有資金解決。而且銀行貸款、個人或經濟集團投資、融資租賃等現代籌資方式已廣泛被各級醫(yī)療機構采用，醫(yī)院以其自有全部資產獨立對外承擔經濟責任，這些都是醫(yī)院經營性不斷增強的表現。

　　(三)醫(yī)院管理日趨規(guī)范化、科學化、信息化

　　近10年來，醫(yī)院運用計算機進行成本管理、人力資源管理、預測、決策和財務活動分析已非常普遍，醫(yī)院會計必須適應現代醫(yī)院管理的需要。

　　二、當前醫(yī)院會計制度工作中存在的問題

　　(一)醫(yī)院會計基本政策不完善

　　首先，藥品收支核算沒有體現收支配比原則。所謂配比，就是將相關聯的費用配合在一起，使得費用一般在其相關聯的收入實現期間確認入賬，同時可決定由此產生的收益?！?a target="_blank" href="http://m.yinshua168.com.cn/new/63/73/157/1999/1/ad01770101111199914330.htm">醫(yī)院財務制度》對藥品收支的核算規(guī)定沒有體現收支配比的原則，主要表現在《醫(yī)院財務制度》規(guī)定：藥品收入核算醫(yī)院在醫(yī)療活動中出售藥品取得的收入；藥品支出核算醫(yī)院藥品業(yè)務中發(fā)生的各項費用和攤入的管理費用，包括藥品購進成本、藥品管理部門支出等，都直接計入藥品支出科目；提取的修購基金按固定資產的使用部門分別計入醫(yī)療支出和藥品支出；行政管理部門和后勤部門的支出、離退人員費用、涉及全院的共同支出則通過“管理費用”科目進行歸集，然后按照醫(yī)療和藥品部門的人員比例分攤到醫(yī)療支出和藥品支出中。這種規(guī)定忽略了知識經濟的客觀存在，有失偏頗。其次，對外投資的會計信息質量不高。由于市場化的深入，醫(yī)院不但要在競爭中生存更要在競爭中發(fā)展，醫(yī)院要加強自身的財務管理能力，要將有限的資金投入到最有收益的項目中去，因此，對外投資部分的核算就顯得比以往重要。現行的《醫(yī)院財務制度》沒有對投資進行明細分類核算，只規(guī)定了“對外投資”科目按照債券種類和投資對象設置明細賬。這已不能滿足醫(yī)院經濟發(fā)展的需要。同時，在現行會計制度中，無形資產被忽視，未對其具體化，科研、教學經費管理中會計科目使用不夠合理。

　　(二)醫(yī)院財務報告制度不完整

　　當前醫(yī)院計提“專用基金——修購基金”反映在醫(yī)院財務報表的凈資產中，它不是固定資產的備抵科目，不反映固定資產的凈值即折余價值。醫(yī)院固定資產不計提折舊，醫(yī)院資產負債表上固定資產項目的金額只反映原值，不能反映固定資產使用過程中的實際損耗，造成固定資產賬面價值和實際價值的嚴重背離，無從體現固定資產的使用狀況和新舊程度，形成醫(yī)院固定資產賬面原值越來越大，固定資產老化程度也越來越高，而賬面上卻無法反映的現象。同時醫(yī)院會計報表欠缺現金流量表。當前醫(yī)院會計報表主要有資產負債表、收入支出總表、醫(yī)療收支明細表、藥品收支明細表、基金變動情況表等，而作為經濟活動規(guī)模巨大的醫(yī)院，有的每年現金流量多達10億元以上。醫(yī)院會計報表體系中缺少了反映醫(yī)院現金及現金等價物變動情況的重要報表現金流量表，使醫(yī)院會計報表不能全面真實反映醫(yī)院的經濟活動。

　　三、完善醫(yī)院會計制度的措施

　　結合新會計準則，完善醫(yī)院會計制度應采取以下措施：

　　(一)制定醫(yī)院會計基本政策

　　以新會計準則為藍本，在梳理、分析新準則與醫(yī)院會計現行制度之間的差異基礎上，嚴格資本性支出會計處理程序，繼續(xù)實行醫(yī)療服務經營和藥品經營分開獨立核算的辦法，根據醫(yī)院社會經濟業(yè)務的實質，確定相應的政策，統一和規(guī)范醫(yī)院基本會計政策。首先，應突出實用性。以會計要素為主線，明確各項經濟業(yè)務的確認、計量和報告政策，遵循謹慎性原則，引入《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》準則，提高醫(yī)院的資產質量。資產減值具體準則具有全面規(guī)范、實用性及操作性強的特點，按新會計準則對醫(yī)院涉及的壞賬、存貨跌價、可供出售金融資產減值、持有至到期投資減值、長期股權投資減值、投資性房地產減值、固定資產減值、工程物資減值、在建工程減值、無形資產減值、商譽減值等14項損失進行科學確認和計量，充分考慮我國醫(yī)療市場發(fā)展的現狀，有效地保護好醫(yī)院的無形資產。嚴格執(zhí)行固定資產和無形資產等長期資產減值損失不可以轉回的規(guī)定等，防止人為調節(jié)醫(yī)院結余行為。其次，應強調應用性。以新會計準則為藍本，根據醫(yī)院行業(yè)新環(huán)境的需要增減有關科目，加強醫(yī)院負債核算，審慎使用公允價值計量模式，修訂《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》中非共同控制下的醫(yī)院合并的財務處理辦法，達到各類資產更加清晰，凈資產核算更加真實。如增設“投資收益”科目，直觀反映對外投資項目的收益情況；增設“財務費用”科目，規(guī)范核算借款(負債)的費用支出，把原制度中醫(yī)院發(fā)生的借款利息費用在“管理費用”中核算，利息收入在“其他收入”中核算，變?yōu)樵O立“財務費用”一級科目核算，期末直接轉入“收支結余”，以適應醫(yī)院負債經營狀況，解決管理費用過大和分攤不合理問題。同時，在資本化會計處理實際應用時，嚴格結余分配后的事業(yè)基金使用范圍，禁止用事業(yè)基金列支大型設備、房屋改建，以避免造成事業(yè)基金大量赤字、醫(yī)院收支結余虛盈實虧。為防止國有資產流失，在醫(yī)院的重組、聯合、兼并、租賃、承包經營、托管、合資和轉讓國有資產過程中，增加公允價值計量模式應用范圍，對非貨幣性資產交換中資產是長期股權投資的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益；對債務重組中的債權人收到存貨、固定資產、無形資產等非現金資產應當按公允價值入賬；對非共同控制下的醫(yī)院合并中的可辨認資產、負債應當按照合并中確定的公允價值進行計量。

　　(二)完善醫(yī)院財務報告制度

　　新會計準則作為較為完整的會計準則體系，明確規(guī)定會計報表至少應當包括資產負債表、利潤表和現金流量表等報表，這對保證醫(yī)院會計信息質量，有效地搞好醫(yī)療服務產品經營和資本經營，充分掌握區(qū)劃內的衛(wèi)生資源整體利用情況尤其實用，減少了實際工作中醫(yī)院財務數據向企業(yè)財務數據的調整和轉換成本。首先，修訂資產負債表和收支總表列報內容。根據營利性與非營利性的分類標準，可以看出它們的不同點是政府的經費補助、利潤分配(結余分配)、享受免稅待遇、收費價格的不同，而各類醫(yī)院經濟業(yè)務相同或相似，這為統一和規(guī)范財務報告制度提供了依據。因此，醫(yī)院財務報告可借鑒《企業(yè)會計準則第30號—財務報表列報》、《企業(yè)會計準則第33號—合并財務報表》的有關規(guī)定，修訂資產負債表列報格式，如增加醫(yī)院涉及資產減值損失會計科目組的財務列報實用數據，使資產凈值直觀明了。又如醫(yī)院合并過程中，為防止國有資產流失，采用公允價值的計量模式，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認資產公允價值份額的差額，應當確認為商譽，可真實全面地反映醫(yī)院的財務狀況；并對醫(yī)院收支總表中的收、支、結余、分配進行進一步細化和規(guī)范，以清晰反映收支經營的形成過程，有利于準確反映醫(yī)院的經營成果。其次，新增現金流量表?，F金流量表是反映企業(yè)會計在一定期間內經營活動、投資活動與籌資活動等對現金及現金等價物產生影響的會計報表。當前市場經濟條件下，醫(yī)院已經具備了現金流量表定義中的經營、投資、籌資對醫(yī)院現金產生影響的三大要素。借鑒《企業(yè)會計準則第31號—現金流量表》中的具體準則如實編制醫(yī)院現金流量表，從而全面了解醫(yī)院財務狀況是否良好，資金使用是否正常，未來現金流量是否存在風險，真實評價醫(yī)療機構業(yè)績，便于接受各產權主體的監(jiān)督。

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