一、資產(chǎn)組減值概述

　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定，有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計可收回金額。

　�。�1）資產(chǎn)組減值的會計處理。在實務(wù)中，許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)難以單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，若按單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提減值準(zhǔn)備則難以操作。而總部資產(chǎn)基于難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，且其賬面價值又難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組的顯著特性，同樣難于單獨進(jìn)行減值測試。上述情形需要結(jié)合相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。此外，如果資產(chǎn)組現(xiàn)金流入受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格影響，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)管理層在公平交易中對未來價格的最佳估計數(shù)來確定資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量。

　　資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）可收回金額低于其賬面價值，按照下列順序分?jǐn)傁鄳?yīng)減值損失：首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽賬面價值。然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外其他各項資產(chǎn)賬面價值所占比重，按比例相應(yīng)抵減其賬面價值。抵減后各資產(chǎn)賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額、預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和零。未能分?jǐn)偟臏p值損失，按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)賬面價值所占比重進(jìn)行二次分?jǐn)偂?

　　對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理、一致基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組部分，將該部分總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組賬面價值（包括已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價值部分）與可收回金額。對于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理、一致基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，認(rèn)定由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合。該資產(chǎn)組組合應(yīng)包括所測試資產(chǎn)組與可按照合理、一致基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)偲渖喜糠忠约拔茨芊謹(jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)部分。再比較所認(rèn)定資產(chǎn)組組合賬面價值（包括已分?jǐn)偤臀茨芊謹(jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價值部分）與可收回金額。

　　上述資產(chǎn)賬面價值抵減，作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）減值損失處理。計入當(dāng)期損益。借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“商譽減值準(zhǔn)備”等科目。

　�。�2）計算公式如下：

　　總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)偙壤?各資產(chǎn)組加權(quán)賬面價值÷各資產(chǎn)組加權(quán)賬面價值之和×100％

　　總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組金額=總部資產(chǎn)賬面價值×總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)偙壤?

　　已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價值的各資產(chǎn)組賬面價值=各資產(chǎn)組賬面價值+總部資產(chǎn)賬面價值分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組金額

　　各資產(chǎn)組減值損失=已分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)賬面價值的各資產(chǎn)組賬面價值一各資產(chǎn)組可收回金額

　　某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙壤?某資產(chǎn)組賬面價值或分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組總部資產(chǎn)賬面價值÷某資產(chǎn)組賬面價值與分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組總部賬面價值之和×100％

　　某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)分?jǐn)倻p值損失=某資產(chǎn)組減值損失×某資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙壤?

　　單項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值：∑單項資產(chǎn)某年未來現(xiàn)金流量×某年復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)

　　單項資產(chǎn)公允價值減去處置費用后凈額=單項資產(chǎn)公允價值一處置費用一處置稅金

　　二、資產(chǎn)組減值實例分析

　　[例]博科公司3條生產(chǎn)線L、M、N，均能產(chǎn)生獨立于其他生產(chǎn)線現(xiàn)金流入，故被確認(rèn)為3個資產(chǎn)組。2008年末公司經(jīng)營所處地技術(shù)環(huán)境發(fā)生重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需進(jìn)行減值測試（以下條件數(shù)據(jù)均為2008年末時點數(shù)）。L、M、N賬面價值分別為4200、6300和4200萬元（含商譽200萬元），預(yù)計尚可使用年限分別為4年、8年和4年。L、M、N未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值分別為3812、6090、3570萬元，而公允價值減去處置費用后凈額分別為3700、5980和3600萬元。

　　博科公司經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括1棟辦公大樓和1個研發(fā)中心，賬面價值分別為2000、900萬元。辦公大樓賬面價值可在合理、一致基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組（根據(jù)各資產(chǎn)組賬面價值和剩余使用年限加權(quán)平均計算比例分?jǐn)偅�，而研發(fā)中心則難以按上述基礎(chǔ)分?jǐn)偂０�括辦公大樓、研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為14800萬元。

　　生產(chǎn)線N包括O、P、Q三臺設(shè)備。設(shè)備0賬面價值1000萬元，公允價值減去處置費用后凈額為928萬元，未來4年現(xiàn)金流量分別為180、225、278和300萬元，年折現(xiàn)率8％。設(shè)備P初始成本2200萬元，已使用1年，尚可使用4年．預(yù)計凈殘值100萬元，采用年數(shù)總和法計提折舊。設(shè)備P、Q均無法合理估計其公允價值減去處置費用后凈額以及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。

　　要求：計算確定各資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)減值損失金額；計算確定生產(chǎn)線N所包括單項資產(chǎn)減值損失金額．并進(jìn)行賬務(wù)處理。

　　解析過程如下：

　�。�1）分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)的賬面價值。

　�。�2）確定資產(chǎn)組可收回金額。資產(chǎn)組可收回金額等于資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與資產(chǎn)組公允價值減處置費用后凈額之中較高者，則資產(chǎn)組L可收回金額=3812萬元（3812>3700）；資產(chǎn)組M可收回金額=6090萬元（6090>5980）；資產(chǎn)組N可收回金額=3600萬元（3600>3570）。

　�。�3）計提資產(chǎn)組減值損失。

　　（4）確定計提減值損失后賬面價值。

　　資產(chǎn)組L賬面價值=4200-719=3481（萬元）

　　資產(chǎn)組M賬面價值=6300-1184=5116（萬元）

　　資產(chǎn)組N賬面價值=4200-913=3287（萬元）

　　總部資產(chǎn)辦公大樓賬面價值=2000-69-226-87=1618（萬元）

　　含研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合賬面價值=3481+5116+3287+1618+900=14402（萬元）

　　因含研發(fā)中心在內(nèi)最小資產(chǎn)組組合可收回金額14800萬元高于賬面價值總額14402萬元，判斷該資產(chǎn)組組合未發(fā)生減值，則不必進(jìn)一步確認(rèn)減值損失。

　　綜上，生產(chǎn)線L、M、N資產(chǎn)減值損失分別為719、1184、913萬元，總部資產(chǎn)中辦公大樓資產(chǎn)減值損失382萬元，研發(fā)中心未發(fā)生減值。

　　設(shè)備P賬面價值=初始成本一（初始成本一預(yù)計凈殘值）×年折舊率=2200-（2200-100）×5/1+2+3+4+5=1500（萬元）

　　設(shè)備Q賬面價值=資產(chǎn)組N賬面價值一設(shè)備0賬面價值一設(shè)備P賬面價值一商譽賬面價值=4200-1000-1500-200=1500（萬元）

　�。�5）計算單項資產(chǎn)的減值損失。（6）生產(chǎn)線N所包括單項資產(chǎn)賬務(wù)處理（單位：萬元）：

   　借：資產(chǎn)減值損失        913