【摘要】政府事業(yè)單位會計是雙重的會計核算基礎(chǔ)，即以收付實現(xiàn)制為主，權(quán)責發(fā)生制為輔，時輔以修正的收付實現(xiàn)制及修正的權(quán)責發(fā)生制。而企業(yè)會計制度則是以權(quán)責發(fā)生制為主，輔以少量的以權(quán)責發(fā)生制會計為核算基礎(chǔ)的會計核算方法。本文就核算基礎(chǔ)的角度出發(fā)，闡釋現(xiàn)在政府與企事業(yè)單位會計存在的一些不足并提出相應的解決辦法。

　　眾所周知，政府事業(yè)單位會計與企業(yè)單位會計有很大的差別。政府事業(yè)單位會計是雙重的會計核算基礎(chǔ)，即以收付實現(xiàn)制為主，權(quán)責發(fā)生制為輔，時輔以修正的收付實現(xiàn)制及修正的權(quán)責發(fā)生制。而企業(yè)會計制度則是以權(quán)責發(fā)生制為主，輔以少量的以權(quán)責發(fā)生制會計為核算基礎(chǔ)的會計核算方法。本文就核算基礎(chǔ)的角度出發(fā)，闡釋現(xiàn)在政府與企事業(yè)單位會計存在的一些不足并提出相應的解決辦法。

　　根據(jù)《事業(yè)單位會計的準則》的規(guī)定，企業(yè)對于固定資產(chǎn)的核算方式主要有：

　　1．購入固定資產(chǎn)時：

　　借：事業(yè)支出

　　　　貸：銀行存款/零余額賬戶用款額度

　　同時,

　　借：固定資產(chǎn)

　　　　貸：固定基金

　　2．轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)時發(fā)生的清理費用

　　借：專用基金—修購基金

　　　　貸：銀行存款

　　　　　　固定資產(chǎn)的殘料和變價收入

　　借：銀行存款

　　　　貸：專用基金—修購基金

　　同時，

　　借：固定基金

　　　　貸：固定資產(chǎn)

　　從會計核算方式上我們可以很清楚的看出，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的事業(yè)單位會計，在購買固定資產(chǎn)的當時，就確認支出。因為需要一個科目平衡固定資產(chǎn)科目，所以設(shè)計了固定基金這樣一個科目。

　　這樣的會計核算的優(yōu)點是：可以正確的反映事業(yè)單位資金的使用情況，從而加強對事業(yè)單位資金流動的管理，掌握事業(yè)單位現(xiàn)有的現(xiàn)金資源。但是同時我們也要看到他們的疏漏之處：事業(yè)單位會計制度沒有說明對事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的處理。這樣就產(chǎn)生了以收付實現(xiàn)制為主導的現(xiàn)行制度和以權(quán)責發(fā)生制為指導的跨期攤提費用的制度的沖突。這是實際價值和賬面價值的沖突。作為企業(yè)在用的固定資產(chǎn)，我們不僅僅要關(guān)心我們購置該項固定資產(chǎn)所耗費的資金，同時還要關(guān)心在某一個會計時點上固定資產(chǎn)的攤余價值，這對于固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓時進行資產(chǎn)評估以及事業(yè)單位隨時把握固定資產(chǎn)的實際價值有非常重要的作用。會計制度是為信息使用者服務的，既然信息使用者提出了這樣的要求，我們就需要對現(xiàn)有的會計制度有所完善，從而彌補這點不足。

　　改善方法一：

　　新增累計折舊科目，作為固定資產(chǎn)的抵減項目。

　　在購入固定資產(chǎn)時：

　　借：事業(yè)支出

　　　　貸：銀行存款

　　同時，

　　借：固定資產(chǎn)

　　　　貸：固定基金

　　在每月月末對固定資產(chǎn)折舊：

　　借：固定基金

　　　　貸：累計折舊

　　在轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)時，發(fā)生的清理費用：

　　借：專用基金—修購基金

　　　　貸：銀行存款

　　發(fā)生的殘料及變價收入：

　　借：銀行存款

　　　　貸：專用基金――修購基金

　　同時，借：固定基金

　　　　　　　累計折舊

　　　　　　　貸：固定資產(chǎn)

　　通過以上會計核算，我們可以知道，固定資產(chǎn)科目反應購置固定資產(chǎn)購置時的歷史成本；累計折舊科目反應固定資產(chǎn)累積計提的折舊費用；固定基金科目反映固定資產(chǎn)的攤余成本。這樣解決了固定資產(chǎn)既要滿足政府與事業(yè)單位對于資金流向按照權(quán)責發(fā)生制進行管理的要求，又滿足的事業(yè)單位的管理者對于固定資產(chǎn)現(xiàn)實攤余價值信息的需要。在財務報表列報的時候，可以同時列示固定資產(chǎn)與累計折舊兩個科目的余額，將累計折舊作為固定資產(chǎn)的遞減項目。這樣就解決了固定資產(chǎn)價值在會計報表列示時的資產(chǎn)使用后期的資產(chǎn)虛增問題（即實際價值遠小于賬面價值）。但是讀者或許發(fā)現(xiàn)，這沒有辦法解決固定資產(chǎn)購買時支出虛增的問題。而這恰好是事業(yè)單位會計的特殊之處。因為事業(yè)單位會計的最基礎(chǔ)的核算方式是收付實現(xiàn)制，因為其與政府的密切關(guān)系，它關(guān)系到國家預算計劃的制定與實施，必須按照實際使用的金額對事業(yè)單位的支出進行核算，從而對國家的預算計劃進行考核與控制。所以就支出而言，事業(yè)單位并非盈利性組織，進行的事業(yè)活動大多有公共服務的性質(zhì)，不需要進行成本核算來計算為提供某種服務而耗費的經(jīng)濟資源，從而計算盈虧。因此，事業(yè)單位對支出的處理沒有跨期攤提的要求，在此不構(gòu)成矛盾。

　　改善方法二：

　　登記固定資產(chǎn)的備查帳。

　　按照固定資產(chǎn)卡片的固定資產(chǎn)編號在被查帳中統(tǒng)一對固定資產(chǎn)進行攤銷和計算，但不反映到賬面上去。這樣可以滿足內(nèi)部管理者對于企業(yè)財務狀況進行了解的需求。但是無法滿足外部信息使用者比如社會監(jiān)督機關(guān)，政府機關(guān)對于信息的需求。

　　無形資產(chǎn)：

　　事業(yè)單位會計對于無形資產(chǎn)的處理分為進行成本核算與不進行成本核算兩種情況。分別對應事業(yè)活動與經(jīng)營活動對于無形資產(chǎn)信息的不同要求。

　　其中，進行成本核算的無形資產(chǎn)處理方法與企業(yè)會計的大致相同，其會計核算方式如下：

　　1．購入時：

　　借：無形資產(chǎn)

　　　　貸：銀行存款

　　2．每月攤銷時：

　　借：管理費用

　　　　貸：無形資產(chǎn)

　　3．轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時：

　　借：銀行存款

　　　　貸：其他收入

　　借：事業(yè)支出

　　　　貸：無行資產(chǎn)

　　唯一不同的地方就在于，它是對無形資產(chǎn)科目進行直接攤銷而不是專設(shè)累計攤銷科目進行攤銷。這樣會有一個缺點，就是在無形資產(chǎn)列報的時候，沒有辦法反映無形資產(chǎn)的歷史成本。這樣，其列報金額就無法區(qū)分無形資產(chǎn)的原始成本和攤余成本，從而無法了解無形資產(chǎn)的使用狀況，是否馬上就要到期了等等。所以建議此處采用企業(yè)會計的做法。

　　在攤銷時：

　　借：管理費用

　　　　貸：累計攤銷

　　轉(zhuǎn)讓時

　　借：銀行存款

　　　　貸：其他收入

　　同時，

　　借：累計攤銷

　　　　經(jīng)營支出

　　　　貸：無行資產(chǎn)。

　　這樣不僅僅可以反映無形資產(chǎn)的歷史成本，攤銷費用。而且可以與后來介紹的事業(yè)單位的無形資產(chǎn)攤銷計算結(jié)合起來，形成統(tǒng)一的整體。而不像原有會計制度那樣將事業(yè)活動用無形資產(chǎn)與經(jīng)營用無形資產(chǎn)的攤銷按照不同的會計核算方法分開核算，打破了會計核算口徑一致性的原則。

　　如果不進行成本核算，無形資產(chǎn)的賬務處理方式是，

　　1．借：無行資產(chǎn)

　　　　　 貸：銀行存款

　　同時確認支出，

　　借：事業(yè)支出

　　　　貸：無行資產(chǎn)

　　2．轉(zhuǎn)讓時

　　借：銀行存款

　　　　貸：其他收入

　　這種會計處理方式在購入時直接就將無形資產(chǎn)的賬面價值完全攤銷完畢，在本期沒有余額。使得無形資產(chǎn)的賬面價值虛減。為了滿足管理者對于無形資產(chǎn)歷史成本信息及每期攤銷金額的信息要求。我們可以參照固定資產(chǎn)的處理模式，新設(shè)一個叫做累計攤銷的科目，作為無形資產(chǎn)的抵減項目，累計紀錄無形資產(chǎn)的攤銷額，同時增加一個基金類科目，暫且命名為無行基金，具體會計分錄如下：

　　1．購入時

　　借：事業(yè)支出—無形資產(chǎn)

　　　　貸：銀行存款

　　同時，

　　借：無行資產(chǎn)

　　　　貸：無行基金

　　2．攤銷時

　　借：無行基金

　　　　貸：累計攤銷

　　3．轉(zhuǎn)讓時

　　借：銀行存款

　　　　貸：其他收入

　　同時

　　借：累計攤銷

　　　　無行基金

　　　　貸：無行資產(chǎn)

　　采用這種方法，在資產(chǎn)列報時，和固定資產(chǎn)一樣，以無形資產(chǎn)科目反應該資產(chǎn)的歷史成本。以累計攤銷科目反映無形資產(chǎn)的累積攤銷額，作為無形資產(chǎn)的抵減項。其差額作為無形資產(chǎn)凈值。它可以很好地處理管理者對于無形資產(chǎn)歷史成本，攤余成本的要求，有利于管理決策。

　　參考文獻：

　?。?］事業(yè)單位會計制度.

　?。?］事業(yè)單位會計準則（試行）.

　?。?］王慶成.政府與企事業(yè)單位會計（第二版）.中國人民大學出版社.