我國會計師事務所以中小所居多，且多從事較單一的傳統(tǒng)審計業(yè)務，同行競爭相當激烈。在當前整個注冊會計師行業(yè)深入實施“做大做強”戰(zhàn)略下，中小所勢必會受到越來越大的擠壓。面臨激烈的競爭環(huán)境，中小所尤需“做強”。我國企業(yè)的主體絕大多數(shù)也是中小企業(yè)，隨著中小企業(yè)的發(fā)展，會計服務的社會化是必然趨勢。會計服務社會化客觀需要中小所提供如管理咨詢、法律咨詢、稅務代理、工商代理等多品種的個性化服務。然而，規(guī)模小、資金少、人才缺乏等因素給中小所拓展非審計業(yè)務帶來一系列困難。因此，中小所需轉變策略，大力拓展非審計業(yè)務。

　　一、中小型會計師事務所拓展非審計業(yè)務必要性

　　（一）“做大做強”并不否定和限制中小所發(fā)展

　　中國注冊會計師協(xié)會在2007年發(fā)布了《關于推動會計師事務所做大做強的意見》，全面啟動注冊會計師行業(yè)做大做強的發(fā)展戰(zhàn)略。在中注協(xié)和地方注協(xié)推動下，不少會計師事務所聯(lián)合合并擴大規(guī)模。在我國當前市場經濟快速發(fā)展、企業(yè)規(guī)模不斷擴大、市場需求多樣化、中國企業(yè)國際化發(fā)展和參與國際市場競爭等客觀環(huán)境下，推動會計師事務所做大做強是客觀現(xiàn)實需要。國內作為中介服務的會計師事務所，“大事務所太小”（周紅，2002）已成為共識。對于大型上市公司、商業(yè)銀行審計以及咨詢服務，企業(yè)海外上市、并購等配套服務，需要的是高質量的服務，國內所很難與“四大”相競爭，國內沒有形成與經濟發(fā)展相適應的品牌所。因此，推動事務所做大做強的戰(zhàn)略是合理的。但也應該看到，國內會計師事務所絕大多數(shù)為中小所，“做大做強”也只能是極少數(shù)，并且服務的客戶對象也是大型企業(yè)集團。而我國企業(yè)的主體絕大多數(shù)是中小企業(yè)，因而， “做大做強”并不能否定和限制中小所發(fā)展。相反，在競爭日益激烈的環(huán)境下，廣大中小所尤需發(fā)展，不求“做大”，但需“做強”。

　?。ǘ嫹丈鐣厔菘陀^需要中小所提供會計服務

　　現(xiàn)代會計服務不僅包括傳統(tǒng)的會計與審計服務，還包括合并審計、破產服務、稅務咨詢、管理咨詢、投資咨詢、個人理財?shù)龋▌⒚鬏x、薛清梅，2001）?？梢园褧嫹辗譃閮深悾活愂莻鹘y(tǒng)的會計和審計業(yè)務，一類是管理咨詢等非審計業(yè)務。隨著經濟發(fā)展，非審計業(yè)務空間越來越大。大型企業(yè)管理較科學，擁有自己較專業(yè)的會計服務系統(tǒng)和專業(yè)財務人員。而且，這些高端企業(yè)管理咨詢和國際化市場過程中的財務問題往往由“四大”所壟斷。占據(jù)我國企業(yè)主體的廣大中小企業(yè)，會計服務水平較低，并且隨著經濟的快速發(fā)展，業(yè)務種類也不斷增多且復雜，除需要傳統(tǒng)會計服務外，對非傳統(tǒng)會計服務業(yè)務，如經營診斷、管理咨詢、代理理財、納稅服務乃至信息服務、市場營銷等方面的需求越來越大。因而，隨著中小企業(yè)的發(fā)展，會計服務的社會化是必然趨勢。會計服務的供給方主要是依照國家法律為委托方提供會計服務并收取一定傭金的會計師事務所。外資所和國內較大的會計師事務所業(yè)務主要集中在國內大型企業(yè)和上市公司，無暇顧及中小企業(yè)的需要。因而，會計業(yè)務社會化的主力軍應該是中小型事務所。有學者認為，中國會計業(yè)務的社會化程度還相當?shù)停h遠不能適應經濟現(xiàn)代化的需要（周紅，2002）。并且目前會計行業(yè)的收入主要還只是審計收入，審計業(yè)務在內地事務所的業(yè)務構成中，占到80％左右的比例（潘榮卿，2006）。因此，會計服務社會化趨勢客觀需要中小所提供會計服務，并且需提供大量非傳統(tǒng)的非審計業(yè)務。

　?。ㄈ┲行∷陨?ldquo;做強”需拓展非審計業(yè)務

　　從“四大”發(fā)展歷程看，無一不經歷了從傳統(tǒng)審計業(yè)務逐步轉型全方位專業(yè)服務，非審計業(yè)務一度成為主要收入來源。而安然事件的發(fā)生迫使審計業(yè)務與非審計業(yè)務的剝離。鑒于我國會計師行業(yè)現(xiàn)狀，大多數(shù)學者認為我國注冊會計師行業(yè)審計業(yè)務與非審計業(yè)務不應剝離，并且還要鼓勵事務所開展非審計業(yè)務。但很多學者認為我國規(guī)模較大的事務所因為具有人才、資金、研究等方面優(yōu)勢，可以依托規(guī)模優(yōu)勢較好地拓展非審計業(yè)務。筆者認為，在競爭日益激烈的環(huán)境和會計服務社會化趨勢等因素下，中小會計師事務所尤需抓住機遇，轉換思路，大力拓展非審計業(yè)務。首先，在推動事務所“做大做強”戰(zhàn)略下，可以預見，中小所會受到大所越來越大的擠壓，中小所也無力與大所和外資所相抗衡，中小所數(shù)目眾多，又多集中于傳統(tǒng)審計業(yè)務和驗資業(yè)務，同行競爭也十分激烈，在這種環(huán)境下。中小所業(yè)務發(fā)展日益艱難。中小所為了生存發(fā)展，需轉換思路，拓展非審計業(yè)務。其次，會計服務社會化的趨勢客觀上需求中小所提供多樣化、個性化的會計服務。我國中小企業(yè)眾多，服務需求多而不一，單筆業(yè)務量小，收費也不高，大所和外資所會將業(yè)務集中在大型企業(yè)和上市公司的服務，無暇顧及中小企業(yè)的需要。不是不存在非審計服務市場，而是缺少適合需要的多元化、個性化的會計服務提供者。中小所需抓住這種機遇，主動分析需求。大力拓展非審計服務。

　　二、中小型會計師事務所拓展非審計業(yè)務的問題

　?。ㄒ唬┤狈ν卣狗菍徲嫎I(yè)務的勇氣

　　許多中小所雖已意識到非審計業(yè)務有很大的發(fā)展空間，但由于擔心對審計業(yè)務的影響，對非審計業(yè)務的投入不夠。業(yè)務上仍是傳統(tǒng)審計業(yè)務和驗資業(yè)務，對非審計業(yè)務的關注和研究不夠，也就不能了解非審計業(yè)務的市場需求，失去很多發(fā)展機遇。而已開展非審計業(yè)務的事務所，仍將非審計業(yè)務作為審計業(yè)務的補充，沒能給予足夠的重視，因而對非審計業(yè)務的發(fā)展定位不清，限制了非審計業(yè)務的有效開展。

　　（二）人才缺乏，不能提供個性化會計服務

　　會計師事務所最為強調的是專業(yè)勝任能力。非審計服務涉及知識面廣，最為重要的是要有能提供高質量服務的人才，不僅要知識領域寬，而且需要有較強的溝通表達能力等綜合素質。中小所不僅注冊會計師人員少，而且人員知識結構大多以財會為主。同時，國際“四大”以及國內大型會計師事務所對于優(yōu)秀的專業(yè)人才更具有吸引力。中小會計師事務所面臨著招優(yōu)秀人才難、留優(yōu)秀人才難的境地。中小所開展非審計業(yè)務時，有時因審計業(yè)務占用了人力資源，無暇顧及或快捷地提供服務而引來客戶的不滿，導致逐漸失去市場。有些事務所雖有機會承接業(yè)務卻因缺乏懂得熟練技術的人員而不敢承接，人才的缺乏直接限制中小所非審計服務的拓展。此外，中小所注冊會計師人數(shù)較少，且知識結構單一，對非審計業(yè)務而言人才結構不太合理。人才的缺乏讓一些會計師事務所沒有能力拓展非審計業(yè)務，而開展的一些非審計業(yè)務多是代理記賬、稅務代理等，缺乏個性化。對眾多中小企業(yè)經營中需要的多樣化、個性化服務也沒能給予較多的研究關注，沒能提供高質量的個性化會計服務。

　　（三）非審計業(yè)務零散而沒形成品牌

　　已開展非審計業(yè)務的中小事務所，也有一些將非審計業(yè)務作為重要或主要的業(yè)務，并開展代理記賬等業(yè)務外的管理咨詢工作，但很零散而沒有特色，即便在所在的地區(qū)市場內，對某一業(yè)務，也沒有形成品牌。盡管中小所不能做到像“四大”那樣廣為認可的品牌，但也要形成自己某些獨特的業(yè)務。強勢的品牌不僅使事務所發(fā)展成為受人尊敬的卓越專業(yè)服務機構，也會帶來高額的溢價收入。

　?。ㄋ模I(yè)務拓展技巧上缺乏市場營銷觀念

　　由于審計服務獨立性的剛性要求，會計師事務所在廣告、業(yè)務招攬和宣傳上有著一系列限制。如《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》規(guī)定，會計師事務所不得利用新聞媒介對其能力進行廣告宣傳等。另外，審計業(yè)務提供的產品具有行業(yè)統(tǒng)一規(guī)定，即同質性，事務所很難對此類產品形成特色（李華，2006）。因此，中小所在非審計業(yè)務的拓展上對市場營銷方面沒能有足夠重視，不去嘗試和應用一些靈活的營銷手段。而非審計業(yè)務領域范圍又很廣，一些事務所提供的業(yè)務客戶往往不了解，但這些業(yè)務可能恰恰是客戶所需，從而限制了業(yè)務的發(fā)展。

　　三、中小型會計師事務所拓展非審計業(yè)務對策

　　（一）充分認識非審計業(yè)務重要性

　　在整個行業(yè)推動“做大做強”戰(zhàn)略下，中小所勢必會受到大所的擠壓，且提供同質類服務的中小所數(shù)目眾多，中小所要大力拓展業(yè)務空間，給予非審計業(yè)務足夠的重視。中小所合伙人尤需深入關注研究非審計服務市場，根據(jù)自身特點做出規(guī)劃，不能僅僅滿足于現(xiàn)狀。

　?。ǘ┒嚯A段、分步驟、有計劃地拓展非審計業(yè)務

　　鑒于中小所規(guī)模小、資金人力有限、技術經驗不足等，拓展非審計業(yè)務時，宜從自身內部做起，多階段、分步驟、有計劃地拓展非審計業(yè)務。

　　一是非審計服務開始階段。中小會計師事務所開拓非審計服務初始階段，決策層即合伙人要有明確的發(fā)展戰(zhàn)略。該階段著重解決和需要注意的問題包括：（1）戰(zhàn)略的選擇。中小所需根據(jù)現(xiàn)有的人力資源，事務所業(yè)務的特色和專長，選擇能夠勝任的業(yè)務。目標客戶選擇與自己有長期合作關系的審計客戶。事務所對這些企業(yè)的基本情況，管理和生產經營上存在的問題有相當?shù)牧私?，對其渴望得到會計師事務所提供什么樣的幫助而且也是事務所能夠幫助的有充分把握。并且在曾經有過業(yè)務合作的基礎上，溝通也比較順暢。事務所人員要主動出擊，在對客戶審計的同時不僅滿足于審計業(yè)務，而且同時可以積極營銷審計的附加服務，給企業(yè)帶來業(yè)務拓展的機會。要站在為客戶著想、方便客戶、能夠提高客戶經濟效益的角度，與客戶共同成長。（2）現(xiàn)有員工的培訓。開始階段資金有限，仍以事務所現(xiàn)有的員工為主來從事其他業(yè)務。事務所不必專門建立其他部門機構，充分利用好現(xiàn)有的資源。雖然不用專門成立相應部門，但作為事務所整體，應成立一個應對多樣化服務的小組，負責好統(tǒng)一協(xié)調工作。要加強現(xiàn)有員工的內部培訓工作，著重拓寬其知識面，不僅加強具體審計技巧的培養(yǎng)學習，也要加強管理、溝通協(xié)調、法務等綜合知識的學習，提高其綜合能力。抽調那些有特長的、有經驗的多面手組建特色項目服務團隊。當然，現(xiàn)有員工既要從事審計業(yè)務，又要從事一些其他服務，事務所要做好相關的利益分配。（3）處理好審計業(yè)務和其他業(yè)務的關系。剛開始拓展非審計業(yè)務階段，傳統(tǒng)的審計業(yè)務仍是事務所收入的主要來源。此時，審計業(yè)務還是事務所的重點業(yè)務。從事其他業(yè)務的人員也是現(xiàn)有從事審計業(yè)務的人員，因而，事務所必須統(tǒng)籌規(guī)劃，合理安排好時間和資源。

　　二是非審計服務較成熟階段。經過了開始階段的穩(wěn)步發(fā)展，事務所其他業(yè)務有了一定發(fā)展，有了一定的資金積累和經驗技術積累。開展到這一階段，事務所尤其要注重品牌的建立、因擴張而帶來的部門管理建設、優(yōu)秀人才的引進、信息系統(tǒng)的建設完善等問題，相應的戰(zhàn)略也要根據(jù)環(huán)境的變化適時調整。（1）品牌的建立。多樣化服務經過了開始階段達到較為成熟階段，最為緊要的是把已經開展的業(yè)務領域做成特色，建立自己的品牌，提高聲譽。中小會計師事務所從整體上無法與大所相抗衡，因而要采取局部優(yōu)勢的策略，構建自己的特色優(yōu)勢業(yè)務，保持并不斷提高自己在某個細分市場中的競爭力。要在客戶心目中樹立這樣一個印象，當需要某項服務時，很容易想到某某會計師事務所，即樹立行業(yè)口碑。（2）戰(zhàn)略的調整。根據(jù)客觀環(huán)境和自身的變化，初期的戰(zhàn)略做相應的調整。因資金和經驗技術的積累，行業(yè)口碑的形成帶動業(yè)務量的增加，把已有的特色業(yè)務做大做強，搶占更多的市場份額?？蛻舻膶ο笠膊辉倬窒抻诶峡蛻?，在穩(wěn)定老客戶基礎上，積極開拓新的客戶，可憑借已有的聲譽向企業(yè)外的私人領域發(fā)展。多樣化服務的品種也可走適度擴張的策略，在構建了已有自己特色的業(yè)務后，嘗試從事能比較勝任的適應新需求的新業(yè)務。中小會計師事務所完全可以依據(jù)自身的靈活性把資源和精力重點從審計業(yè)務轉移到其他多樣化服務上。（3）人才的引進。隨著業(yè)務的擴張，規(guī)模的擴大，必然要有相應的人才引進。在留住繼續(xù)培養(yǎng)原有人才的基礎上，要根據(jù)發(fā)展的業(yè)務引進所需的高素質人才。努力建設事務所文化，完善獎懲機制，營造高效、團結的工作氛圍。（4）部門的建設。達到較成熟階段，事務所應根據(jù)業(yè)務的關聯(lián)性組建相應的管理部門，人員的調整分配，組織機構的變革，以便更好地開展多樣化服務。（5）信息系統(tǒng)的完善。信息系統(tǒng)的完善不僅有利于資源在全所內共享，也有利于事務所與外界的溝通，也是事務所一條重要的營銷渠道?？蛻舻男畔①Y料是開展多樣化服務的決策依據(jù)，事務所已有的成功業(yè)務經驗技術積累是事務所寶貴財富。因而，事務所要高度重視并著力探索客戶信息資源的深度開發(fā)和運用，增強信息儲存和加工能力，著力拓展“信息庫”職能。

　　（三）細分會計服務市場，提供個性化服務

　　規(guī)模相對較大的事務所具有人才、資金、成本、信息、客戶、培訓、研究等方面的規(guī)模優(yōu)勢，尤其是財會、金融、法律、工程、外語、計算機等各類專業(yè)人才匯聚一堂，有能力涉足專業(yè)研究領域和新產品開發(fā)，因而可以依托規(guī)模優(yōu)勢開展非審計服務的經營。而對于中小事務所，人才、資金、成本、信息、客戶、培訓、研究等方面處于劣勢。但中小所的人員對于會計、財務管理知識很扎實，中小所完全可以在會計服務特別是對中小企業(yè)會計財務管理上的問題細分這一市場，避開其他方面的欠缺，做強做細這一市場，提供中小企業(yè)個性化的會計服務，并且這一市場有著廣大的市場需求，有以下的非審計服務：（1）設計會計制度，包括企業(yè)會計科目設計、會計賬簿體系和會計核算程序設計、會計工作崗位設置和會計人員配備、內部控制制度和內部審計制度設計、實用會計軟件的開發(fā)等。（2）向企業(yè)提供會計咨詢和稅務咨詢。企業(yè)在經營活動中由于經營規(guī)模的擴大、經營范圍的變化以及企業(yè)所處國家或地區(qū)的會計和稅收有關法規(guī)變化而產生的新的會計、稅務問題，其自身的會計人員和管理人員往往束手無策，因此需要求助于專業(yè)的會計服務機構。（3）幫助企業(yè)建立內部財務管理體系，包括企業(yè)的財務預算和執(zhí)行計劃、產供銷過程中的財務指標考核體系、成本控制體系、資金管理和財務風險控制體系、企業(yè)業(yè)績評估體系等。（4）為企業(yè)制定融資策略，其內容包括企業(yè)融資規(guī)模、融資時間、融資方式、融資成本和財務結構。（5）幫助企業(yè)制定對外投資策略，其內容包括投資方向、投資規(guī)模、投資的資金預算、可行性分析和風險評估以及投資組合。（6）為企業(yè)進行稅收籌劃，其內容包括：企業(yè)籌集過程中的稅收籌劃、企業(yè)投資過程中的稅收籌劃和企業(yè)經營過程中的稅收籌劃。（7）為個人提供理財方案，包括對個人日常收支情況的評價和合理的收支預算、個人投資組合和風險控制方案。此外，還有為企業(yè)進行專項資產評估和項目評估、代理擬訂經濟合同、破產清算等。這些業(yè)務都與注冊會計師熟悉的會計財務知識相關，中小所完全有能力提供這方面的高質量服務，需大力開拓這些個性化的會計服務市場。

　?。ㄋ模┩怀銎放?，形成特色

　　針對中小所非審計業(yè)務零散的特點，中小所尤需注重品牌建設，形成特色的非審計業(yè)務。拓展非審計業(yè)務的開始階段，不可能建立和形成品牌，品牌的建立需要一個過程。當非審計業(yè)務開展得比較成熟時，不能再一般化和沒有特色。從長遠來看，會計師事務所的競爭必然是品牌的競爭。品牌意味著特色差異、高質量、優(yōu)質的服務等。根據(jù)中小所自身資源特點，形成特色差異，一是要把客戶群定位于本地中小企業(yè)，以熟悉本地商業(yè)環(huán)境的優(yōu)勢維持客戶。二是要形成差別化的服務，樹立在某一或某些業(yè)務上的獨特形象，使自己的業(yè)務不同于其他同類業(yè)務。這些不同差別的服務滿足消費者的不同偏好，就可以取得客戶的信任，在一部分消費者中形成壟斷地位，獲得行業(yè)中的競爭優(yōu)勢。三是可以考慮走行業(yè)專門化道路。對于非審計業(yè)務，中小所同樣也可考慮對某種或少數(shù)幾種行業(yè)提供專門的非審計服務，通過集中精力致力于發(fā)展某一個或幾個行業(yè)，事務所可以積累大量與行業(yè)緊密相關的特殊知識，提供高質量的特殊化服務，使事務所的營銷策略更具針對性、更富有成效，進而提升事務所品牌聲譽。另外需要注意的是，即使中小所能提供某一領域差別化服務，但卻不是高質量的優(yōu)質服務，同樣不能形成品牌。非審計業(yè)務是客戶自身主動需要的服務，需要的是高質量的切實有效的服務，能幫助其解決經營管理中的問題。同時，質量是品牌經營的前提和基礎，是品牌發(fā)展的保障。所以，中小所拓展的非審計業(yè)務必須是自己能勝任把握的，從而保證業(yè)務的質量。

　?。ㄎ澹┰鰪娛袌鰻I銷觀念

　　雖然因為審計服務獨立性的剛性要求，會計師事務所在廣告、業(yè)務招攬和宣傳上有著一系列限制，但中小所需變被動為主動，靈活運用各種營銷手段。由于審計業(yè)務是會計師事務所的法定業(yè)務，非注冊會計師不得承擔，因此每個事務所都有一些固定的審計客戶，審計業(yè)務為拓展非審計服務積累了客戶源。并且，風險導向審計使注冊會計師通過審計業(yè)務了解并掌握了客戶大量的內部控制、生產經營的信息，這為注冊會計師開展諸如管理咨詢服務奠定了良好的基礎。中小所在開展審計業(yè)務過程中，可深化服務，提高質量，深入了解客戶在咨詢服務方面的需求，并與之進行廣泛的交流，推介咨詢服務品種，爭取業(yè)務。當然，中小所還可以通過開展研討會、在報刊雜志上發(fā)表研究成果等方式讓社會公眾了解其提供非審計業(yè)務的種類和能力，擴大會計師事務所的影響，吸引潛在客戶。另外，隨著與國際慣例接軌，許多咨詢領域的業(yè)務廣泛通過招標方式進行運作。中小所還可以根據(jù)自身專業(yè)水平與業(yè)務能力，積極主動地通過投標挺進咨詢領域，爭攬業(yè)務。

　?。┡囵B(yǎng)專業(yè)人才

　　拓展非審計業(yè)務，需要復合型的高素質人才。非審計業(yè)務非常寬泛，涉及的知識面寬廣，需要對公司的產業(yè)結構、策略等各方面很熟悉，并且能夠在多種環(huán)節(jié)和部門上提供有效的專業(yè)建議的人才。而且非審計服務是客戶主動需求的高質量服務。中小所相對于大所而言，人員少，知識結構也不如大所那樣寬泛，而且吸引力也不如大所。但中小所的合伙人大多都是知名大所中從事多年業(yè)務的精英分子，并且由于人員少，員工之間也更加團結。中小所需注重培養(yǎng)員工素質，建設好人才制度，吸引和留住優(yōu)秀的復合型人才。一是要建立科學有效的教育和激勵制度，吸引和培養(yǎng)高質量的人才，建立專門的人才隊伍。二是要建立完善人才培訓體制，加大后續(xù)教育力度，挖掘人的內在潛力。以業(yè)務開拓的方向為起點，多方位、高層次地設計培訓內容，努力增加注冊會計師的專業(yè)知識，提高其能力，跟進業(yè)務拓展進程，從而確保服務質量。此外，事務所招聘人才時，不僅要注重審計人才，更要全面考慮綜合素質，不斷引進精通企業(yè)管理、稅務、法律、管理心理學等方面的復合型人才。加強人力和技術資源的積累，逐步形成復合型的人才結構，為實現(xiàn)服務多元化和創(chuàng)建特色服務奠定基礎。