【摘 要】本文以企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)逐步分離、經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的不斷深化為主線和基礎(chǔ)，分析企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容、實(shí)施、方法、評(píng)價(jià)、報(bào)告、結(jié)果和問(wèn)責(zé)等方面的轉(zhuǎn)型變遷，研究企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與企業(yè)監(jiān)事監(jiān)督的協(xié)調(diào)發(fā)展，以及與被審計(jì)對(duì)象的和諧發(fā)展等問(wèn)題。

　　【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；轉(zhuǎn)型；發(fā)展

　　一、企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的起步與發(fā)展

　　企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作是伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革、所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)逐步分離、受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任不斷深化的進(jìn)程而產(chǎn)生并逐步發(fā)展起來(lái)的。企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為全國(guó)性審計(jì)制度，起步于上個(gè)世紀(jì)80年代后期，先后經(jīng)歷了三個(gè)發(fā)展階段：

　?。ㄒ唬┢鸩诫A段

　　從20世紀(jì)80年代后期至90年代初。這一時(shí)期，原“國(guó)營(yíng)企業(yè)”經(jīng)營(yíng)權(quán)逐步下放，實(shí)施經(jīng)營(yíng)承包責(zé)任制，兩權(quán)有了初步分離，經(jīng)營(yíng)者有了較低層次的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。所有者（當(dāng)時(shí)為國(guó)家和集體）為客觀地評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)成果和經(jīng)營(yíng)承包責(zé)任，在各地相繼開(kāi)展了廠長(zhǎng)（經(jīng)理）離任的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。為規(guī)范審計(jì)行為，1986年底，審計(jì)署制定下發(fā)了《關(guān)于開(kāi)展廠長(zhǎng)離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作幾個(gè)問(wèn)題的通知》，對(duì)廠長(zhǎng)（經(jīng)理）離任審計(jì)的范圍、內(nèi)容、程序和要求作了原則規(guī)定。

　　（二）發(fā)展階段

　　從20世紀(jì)末至21世紀(jì)初。這一時(shí)期，國(guó)有企業(yè)進(jìn)行以轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)機(jī)制和建立現(xiàn)代企業(yè)制度為核心內(nèi)容的改革，兩權(quán)進(jìn)一步分離，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有了長(zhǎng)足的發(fā)展。據(jù)統(tǒng)計(jì)，1998－2003年，全國(guó)對(duì)6 440人進(jìn)行了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，查出違紀(jì)金額697億元，查出損失浪費(fèi)金額46億元。其中，平調(diào)2 006人，晉升276人，免職606人，降職51，建議給予黨政紀(jì)處分56人，移送紀(jì)檢監(jiān)察228人，移送司法機(jī)關(guān)165人，審計(jì)作用得到充分發(fā)揮，審計(jì)結(jié)果得到充分利用（資料來(lái)源：《中國(guó)審計(jì)年鑒》）。為進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作，1999年5月，中辦、國(guó)辦還頒發(fā)了《國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行規(guī)定》，對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)做了全面、具體的規(guī)定。

　?。ㄈ┩晟齐A段

　　從21世紀(jì)初至今，主要特征是規(guī)范發(fā)展。這一時(shí)期，國(guó)家有關(guān)部門(mén)頒布一系列規(guī)定，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范和完善。2004年8月，國(guó)務(wù)院國(guó)資委頒布了《中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)管理暫行辦法》。經(jīng)過(guò)兩年的實(shí)踐，2006年1月，制定了近兩萬(wàn)字的《中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施細(xì)則》，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的組織、程序、內(nèi)容、報(bào)告、紀(jì)律、方法、環(huán)節(jié)和企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)、審計(jì)質(zhì)量控制等都進(jìn)行了全面的規(guī)范，標(biāo)志著中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作邁入了規(guī)范化、程序化的完善、提高階段。2006年6月，開(kāi)始實(shí)施的新《審計(jì)法》第一次明確了審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法律地位，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)新增了專(zhuān)門(mén)的規(guī)定。

　　二、企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的轉(zhuǎn)型與發(fā)展

　　隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變和企業(yè)改革的深化，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任也隨之轉(zhuǎn)型與發(fā)展：由財(cái)務(wù)責(zé)任發(fā)展到經(jīng)營(yíng)責(zé)任以及更為廣泛的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任審計(jì)——企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的定位、內(nèi)容和方法等，也將隨之轉(zhuǎn)型和發(fā)展。

　?。ㄒ唬┯梢詫徹?cái)務(wù)為主轉(zhuǎn)向以審機(jī)制、審控制、審風(fēng)險(xiǎn)為主

　　受托責(zé)任關(guān)系的發(fā)展主導(dǎo)了企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容的變遷。最初的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)承包責(zé)任、兌現(xiàn)承包承諾的需要，主要集中在財(cái)務(wù)事項(xiàng)與財(cái)務(wù)成果的驗(yàn)證上。隨著受托責(zé)任關(guān)系由經(jīng)營(yíng)承包領(lǐng)域擴(kuò)展到經(jīng)營(yíng)管理領(lǐng)域，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)從單純?yōu)榇_保受托“經(jīng)營(yíng)承包”責(zé)任有效履行服務(wù)，逐步發(fā)展到為確保受托“經(jīng)營(yíng)管理”責(zé)任的有效履行服務(wù)。與之對(duì)應(yīng)，企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)就不能再停留在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)上，而是要在促進(jìn)完善公司治理機(jī)制、推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)和提高風(fēng)險(xiǎn)管理能力等方面發(fā)揮作用，轉(zhuǎn)向“審機(jī)制、審控制、審風(fēng)險(xiǎn)”為主。

　　審財(cái)務(wù)不是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的主要內(nèi)容，這是因?yàn)椋浩髽I(yè)每年的決算審計(jì)是一個(gè)較為全面的財(cái)務(wù)審計(jì)，基本涵蓋了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性和財(cái)務(wù)收支的合規(guī)性等方面的審計(jì)要求。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以在充分評(píng)價(jià)其工作質(zhì)量的情況下，共享其審計(jì)成果，基本可以滿足評(píng)價(jià)企業(yè)負(fù)責(zé)人任職期間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與財(cái)務(wù)責(zé)任的要求。

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)以“審機(jī)制、審控制、審風(fēng)險(xiǎn)”為主的原因是：經(jīng)營(yíng)者的一個(gè)任期只是企業(yè)存續(xù)發(fā)展長(zhǎng)河的一個(gè)階段，在競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境中，經(jīng)營(yíng)者在完善公司治理、健全內(nèi)部控制和加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理方面所做的工作，往往較之某個(gè)階段的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)，對(duì)企業(yè)成長(zhǎng)與發(fā)展的作用更重大，意義更重要。

　　（二）由審結(jié)果為主轉(zhuǎn)向?qū)忂^(guò)程、審責(zé)任人的動(dòng)機(jī)為主

　　我們知道，結(jié)果是孕育于過(guò)程與動(dòng)機(jī)之中的，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在其任期的動(dòng)機(jī)及其過(guò)程比結(jié)果重要，結(jié)果有可能在其任期滿后出現(xiàn)。因此，應(yīng)既注意對(duì)結(jié)果的審計(jì)，更注重對(duì)過(guò)程和動(dòng)機(jī)的審計(jì)；既注意某一時(shí)間點(diǎn)靜態(tài)情況的審計(jì)，更注重全過(guò)程動(dòng)態(tài)情況的審計(jì)；既注意靜態(tài)真實(shí)性審計(jì)，更注重過(guò)程控制有效性審計(jì)。

　　審計(jì)實(shí)踐也告訴我們，僅僅審結(jié)果是難以達(dá)到理想的審計(jì)效果的，只有審查動(dòng)態(tài)控制過(guò)程，審查責(zé)任人的動(dòng)機(jī)，才能深化結(jié)果的審計(jì)，才能客觀評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任，為經(jīng)營(yíng)者的任用、考核和獎(jiǎng)懲提供可靠的參考依據(jù)，才能實(shí)現(xiàn)促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)和改善經(jīng)營(yíng)管理、保障資產(chǎn)安全增值的審計(jì)目標(biāo)。

　　責(zé)任人的動(dòng)機(jī)具體體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部控制體系中，而內(nèi)部控制體系又是以完善的治理結(jié)構(gòu)和先進(jìn)的內(nèi)部控制文化為基礎(chǔ)、以準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和完備監(jiān)測(cè)評(píng)估體系為前提，以健全的內(nèi)部控制制度和嚴(yán)密的控制措施為核心，以嚴(yán)格的審計(jì)監(jiān)督和客觀的評(píng)價(jià)體系為保障、以強(qiáng)大的信息系統(tǒng)和暢通的溝通渠道為支撐的諸多要素構(gòu)成的一個(gè)有機(jī)體。所以，審責(zé)任人的動(dòng)機(jī)關(guān)鍵是要審查責(zé)任人建立健全這一有機(jī)體及其有效運(yùn)作的內(nèi)在積極性和能力。

　?。ㄈ┯蓪徲?jì)部門(mén)實(shí)施轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)部門(mén)為主，紀(jì)檢監(jiān)察、監(jiān)事會(huì)和組織人事等多部門(mén)的支持與協(xié)作

　　企業(yè)經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的多樣性和復(fù)雜性決定了企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，也就決定了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)需多部門(mén)的配合與支持，要全過(guò)程發(fā)揮組織、人事、紀(jì)檢、監(jiān)察、監(jiān)事會(huì)和工會(huì)等監(jiān)督（或負(fù)有監(jiān)督職能）部門(mén)的作用。

　　審前，需要組織人事部門(mén)在給審計(jì)部門(mén)的委托書(shū)中，將委托審計(jì)事項(xiàng)一一列出，這樣，既能有針對(duì)性地對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況實(shí)施審計(jì)，也能有效地解決審計(jì)后評(píng)價(jià)難的問(wèn)題；需要聽(tīng)取紀(jì)檢、監(jiān)察、監(jiān)事會(huì)、內(nèi)（外）部審計(jì)等有關(guān)部門(mén)對(duì)被審計(jì)的企業(yè)及其經(jīng)營(yíng)者的意見(jiàn)，調(diào)閱他們的監(jiān)督檢查資料及有關(guān)報(bào)告。

　　審中，要注意利用信訪、舉報(bào)提供審計(jì)線索進(jìn)行審計(jì)；要注意采用訪談和問(wèn)卷等形式，就被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容中的有關(guān)問(wèn)題，向有關(guān)單位和個(gè)人進(jìn)行審計(jì)調(diào)查。審中如涉及有審計(jì)職權(quán)范圍以外的問(wèn)題，就要依照規(guī)定程序移交紀(jì)檢、監(jiān)察、監(jiān)事會(huì)、組織、人事等有關(guān)部門(mén)調(diào)查核實(shí)，必要時(shí)還“可以提請(qǐng)公安、監(jiān)察、財(cái)政、稅務(wù)、海關(guān)、價(jià)格、工商行政管理等機(jī)關(guān)予以協(xié)助”（摘自新《審計(jì)法》）。

　　審后，要注意使用紀(jì)檢監(jiān)察成果界定審計(jì)對(duì)象的責(zé)任；要向組織、人事、紀(jì)檢、監(jiān)察和企業(yè)監(jiān)事會(huì)等有關(guān)部門(mén)抄送審計(jì)結(jié)果，共享審計(jì)成果，形成監(jiān)督合力，提高監(jiān)督效能。

　?。ㄋ模┯沙Ｓ脤徲?jì)方法轉(zhuǎn)向賬目審計(jì)、訪談問(wèn)卷、定量測(cè)評(píng)和專(zhuān)家評(píng)議等多種方式并重

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有專(zhuān)業(yè)性、政策性、綜合性、實(shí)效性和風(fēng)險(xiǎn)性等特點(diǎn)，既要能夠深刻地揭示企業(yè)存在的問(wèn)題，也要科學(xué)地評(píng)價(jià)企業(yè)的業(yè)績(jī)，還要給出客觀、公正的審計(jì)結(jié)論，而且要對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的真實(shí)性、合理性以及活動(dòng)的程序、效果、成因和責(zé)任等作出全面剖析，提出可行的整改建議。因此，除了采用常規(guī)的審計(jì)方法外，還應(yīng)采用賬目審計(jì)與賬外調(diào)查、高層訪談與員工問(wèn)卷調(diào)查、財(cái)務(wù)審計(jì)與經(jīng)濟(jì)分析、定量測(cè)評(píng)與專(zhuān)家評(píng)議相結(jié)合等環(huán)環(huán)相扣的程序和方法進(jìn)行審計(jì)，才能切實(shí)保障客觀地評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)績(jī)效、公正地認(rèn)定經(jīng)濟(jì)責(zé)任、圓滿地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

　　（五）由離任審計(jì)轉(zhuǎn)向任前審計(jì)、任中審計(jì)與任后審計(jì)并重

　　離任審計(jì)之所以向離任審計(jì)與在任審計(jì)并重轉(zhuǎn)型，主要基于以下兩個(gè)原因：1.因?yàn)榻?jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目的之一是甄別企業(yè)經(jīng)營(yíng)者素質(zhì)，要全面、客觀地甄別企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的綜合素質(zhì)就要對(duì)其進(jìn)行任前、任中和任后的全過(guò)程審計(jì)。2.因?yàn)槿吻啊⑷沃袑徲?jì)的監(jiān)督比任后審計(jì)的監(jiān)督更為有力。

　　那么，在任審計(jì)的審計(jì)期間怎樣確定呢？可以采用任期制和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的周期制。任期制是在一個(gè)任期結(jié)束前，結(jié)合任期的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和考核指標(biāo)，進(jìn)行該任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，側(cè)重履職及目標(biāo)完成情況的審計(jì)，做到未經(jīng)審計(jì)，不得解除經(jīng)濟(jì)責(zé)任，做到審計(jì)不合格，不得兌現(xiàn)任期的效益薪金和其他獎(jiǎng)勵(lì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的周期制是風(fēng)險(xiǎn)較大的企業(yè)和處于風(fēng)險(xiǎn)較高經(jīng)營(yíng)期間的企業(yè)，采用較短時(shí)間為一個(gè)審計(jì)期間，進(jìn)行該期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，側(cè)重企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)、風(fēng)險(xiǎn)控制和業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)等方面的審計(jì)。筆者認(rèn)為，我國(guó)現(xiàn)階段應(yīng)在確保100％的離任審計(jì)前提下，建立周期制的任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度。

　?。┯?ldquo;一把手”審計(jì)轉(zhuǎn)向多層次經(jīng)營(yíng)者審計(jì)和多方面專(zhuān)項(xiàng)責(zé)任審計(jì)

　　經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任是多層次的，體現(xiàn)在企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的各個(gè)職能崗位及其負(fù)責(zé)人上?，F(xiàn)代企業(yè)各責(zé)任層次的依賴(lài)程度越來(lái)越緊密，尤其是一些關(guān)鍵崗位，因此，僅審“一把手”的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，已不能滿足企業(yè)監(jiān)管的要求，還要延伸到重要子企業(yè)、部門(mén)及關(guān)鍵崗位負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)上。主要包括兩個(gè)層次的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)：1.企業(yè)總部主管財(cái)務(wù)副職領(lǐng)導(dǎo)（或總會(huì)計(jì)師）和總部經(jīng)營(yíng)、銷(xiāo)售、財(cái)務(wù)等重要業(yè)務(wù)部門(mén)正職領(lǐng)導(dǎo)的在任審計(jì)，以及子企業(yè)負(fù)責(zé)人和企業(yè)重要業(yè)務(wù)部門(mén)提拔到總部副職崗位的離任審計(jì)。2.子企業(yè)副職的離任審計(jì)和總部委派到子企業(yè)擔(dān)任財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的在任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。

　　在這些多層次經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中，有一部分是以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，就要對(duì)這些負(fù)責(zé)人任職內(nèi)既定戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)責(zé)任審計(jì)；有一部分是以效益為導(dǎo)向，就要對(duì)這些負(fù)責(zé)人任職內(nèi)企業(yè)的收益與成本狀況進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)責(zé)任審計(jì)。

　　（七）由財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)向財(cái)務(wù)指標(biāo)與經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、生態(tài)指標(biāo)、社會(huì)指標(biāo)并重評(píng)價(jià)

　　現(xiàn)代企業(yè)不再是簡(jiǎn)單的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，而是“生態(tài)-經(jīng)濟(jì)-社會(huì)”的復(fù)合系統(tǒng)，并且生態(tài)環(huán)境和社會(huì)責(zé)任對(duì)企業(yè)生存與發(fā)展的影響越來(lái)越大，現(xiàn)代企業(yè)的責(zé)任由財(cái)務(wù)責(zé)任發(fā)展到經(jīng)濟(jì)責(zé)任以及更為廣泛的生態(tài)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任，為此，要從經(jīng)濟(jì)、生態(tài)、社會(huì)三個(gè)方面構(gòu)建企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。經(jīng)濟(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系是以有效增加值為核心指標(biāo)，從增值能力、盈利能力、償債能力、資本營(yíng)運(yùn)、發(fā)展能力等角度設(shè)置的。生態(tài)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系的基本理念是以少生多、減少浪費(fèi)和污染、使用較少的能源和原料。根據(jù)全球可持續(xù)報(bào)告推動(dòng)計(jì)劃（GRI），從原料、能源、水資源、排放物、產(chǎn)品與服務(wù)、供應(yīng)商以及環(huán)保計(jì)劃和政策等方面設(shè)置生態(tài)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。社會(huì)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系是對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的能力和效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，從企業(yè)及企業(yè)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)該遵守的法律責(zé)任、道德責(zé)任和其他責(zé)任（企業(yè)自主創(chuàng)新能力、市場(chǎng)占有率、開(kāi)拓能力等）等方面設(shè)置社會(huì)指標(biāo)體系。

　　（八）由評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)責(zé)任轉(zhuǎn)向評(píng)價(jià)受托責(zé)任、社會(huì)責(zé)任和角色責(zé)任并重

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任最初的起源是會(huì)計(jì)責(zé)任，即強(qiáng)調(diào)責(zé)任的經(jīng)濟(jì)性、可計(jì)算性?，F(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任是一種綜合責(zé)任，既有作為受托人或代理人需要履行的受托責(zé)任，又有作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)該履行的社會(huì)責(zé)任，還有法律法規(guī)、企業(yè)章程和治理結(jié)構(gòu)對(duì)經(jīng)營(yíng)者職責(zé)界定和權(quán)力分配應(yīng)該履行的角色責(zé)任。

　　這些責(zé)任有些是法律法規(guī)和公司章程有所規(guī)定的，有些是沒(méi)有規(guī)定的，但它并不因沒(méi)有規(guī)定而不存在，因?yàn)檫@些責(zé)任有的源于企業(yè)的委托代理關(guān)系，有的源于權(quán)力的行使。也就是說(shuō)，只要你是受托人，你就負(fù)有受托責(zé)任；只要你行使了權(quán)力，你就應(yīng)該承擔(dān)與之對(duì)等的角色責(zé)任，這是責(zé)任與權(quán)利對(duì)等的客觀要求。法律法規(guī)和公司章程的規(guī)定只不過(guò)使這種責(zé)任更加明確，并易于界定。因此，評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任、社會(huì)責(zé)任和角色責(zé)任等綜合責(zé)任是客觀的必然要求。

　?。ň牛┯蓪徍髨?bào)告轉(zhuǎn)向?qū)徢肮尽徍髨?bào)告和審后（一定范圍內(nèi)）公告并重

　　將審計(jì)信息及審計(jì)結(jié)果以一定的形式進(jìn)行披露是履行審計(jì)職責(zé)、提高審計(jì)工作的透明度、加大干部群眾監(jiān)督力度的一種有效方法。同時(shí)，也能促使審計(jì)人員工作認(rèn)真負(fù)責(zé)、嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致。單一的審后報(bào)告形式是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)初期為了滿足考評(píng)和任用需要的產(chǎn)物。由于經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的多樣性和廣泛性、企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的復(fù)雜性和艱巨性，就有必要在原來(lái)審后報(bào)告的基礎(chǔ)上增加審前公示和審后公告。這樣，既能發(fā)揮廣大群眾的聰明才智，為審計(jì)工作提供支持和幫助，也能促進(jìn)以企業(yè)負(fù)責(zé)人為重點(diǎn)的問(wèn)責(zé)和以提高效能為目標(biāo)的經(jīng)營(yíng)者績(jī)效評(píng)估，還能充分發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的制約、預(yù)防和震懾作用，推動(dòng)權(quán)力在陽(yáng)光下運(yùn)行。

　　具體做法多種多樣，能充分體現(xiàn)“只審計(jì)、不披露，等于沒(méi)審計(jì)；只披露，不查處，等于沒(méi)披露；只查處、不整改，等于沒(méi)查處”的審計(jì)理念就行。如：在被審計(jì)企業(yè)公開(kāi)張貼《審計(jì)公示》，接受廣大干部職工的監(jiān)督和舉報(bào)；以《審計(jì)要情》文件形式，向?qū)徲?jì)派出領(lǐng)導(dǎo)報(bào)告有關(guān)審計(jì)重大發(fā)現(xiàn)；召開(kāi)由有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)、主管部門(mén)及被審計(jì)企業(yè)參加的審計(jì)結(jié)果會(huì)議，公布審計(jì)結(jié)果、審計(jì)評(píng)價(jià)及整改要求。

　　（十）由干部監(jiān)管部門(mén)運(yùn)用審計(jì)結(jié)果為主轉(zhuǎn)向干部監(jiān)管與經(jīng)營(yíng)管理、考核評(píng)價(jià)等部門(mén)運(yùn)用并重

　　如前所述，最初的審計(jì)結(jié)果主要是干部監(jiān)管用于決定經(jīng)營(yíng)者的任用，這與初級(jí)的生產(chǎn)方式相適應(yīng)的。隨著生產(chǎn)力水平的提高和社會(huì)分工的細(xì)化，除組織人事部門(mén)運(yùn)用審計(jì)成果、為任用經(jīng)營(yíng)者提供一定的依據(jù)外，其應(yīng)用越來(lái)越廣泛，紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)運(yùn)用審計(jì)結(jié)果查辦違紀(jì)違規(guī)、失職瀆職和貪污腐敗問(wèn)題，加強(qiáng)權(quán)力制約，預(yù)防和治理腐??；經(jīng)營(yíng)管理部門(mén)運(yùn)用審計(jì)發(fā)現(xiàn)完善機(jī)制、改進(jìn)管理，提高企業(yè)綜合效益和增強(qiáng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展能力；考核評(píng)價(jià)部門(mén)運(yùn)用審計(jì)成果考核業(yè)績(jī)、評(píng)價(jià)責(zé)任和核實(shí)履職情況，加強(qiáng)責(zé)任管理，促進(jìn)落實(shí)科學(xué)的發(fā)展觀和正確的政績(jī)觀等等。此外，審計(jì)結(jié)果還廣泛運(yùn)用于企業(yè)改制、資產(chǎn)重組和業(yè)務(wù)調(diào)整等重大決策中，運(yùn)用于被審計(jì)對(duì)象發(fā)現(xiàn)不足，反省工作，完善、提升自身。

　　具有中國(guó)特色的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是“一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢(xún)活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)。”“它通過(guò)系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)（國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)通過(guò)的內(nèi)審定義）。”企業(yè)管理層應(yīng)該運(yùn)用審計(jì)結(jié)果改善組織的運(yùn)營(yíng)，增加企業(yè)價(jià)值；應(yīng)該運(yùn)用審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。

　?。ㄊ唬┯蓚€(gè)人問(wèn)責(zé)轉(zhuǎn)向個(gè)人問(wèn)責(zé)與企業(yè)整改并重

　　企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既審計(jì)“人”，也審計(jì)“事”，與此對(duì)應(yīng)的審計(jì)問(wèn)責(zé)也應(yīng)該包括人和事兩方面。涉及人的問(wèn)責(zé)措施主要有：向組織人事部門(mén)提出組織處理建議；直接給予經(jīng)濟(jì)處罰；建議紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)給予行政處分。責(zé)任人要承擔(dān)的責(zé)任主要有直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。涉及事的問(wèn)責(zé)可通過(guò)企業(yè)整改來(lái)落實(shí)，主要措施有：根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，進(jìn)行成因分析，制定標(biāo)本兼治、重在治本的治理方案；根據(jù)審計(jì)意見(jiàn)和建議，制定切實(shí)可行的改進(jìn)行動(dòng)計(jì)劃和整改措施。

　　審計(jì)問(wèn)責(zé)重在整改，整改是否到位，重在認(rèn)識(shí)。要充分認(rèn)識(shí)到：沒(méi)整改，等于沒(méi)查處，等于沒(méi)披露，最終等于沒(méi)審計(jì)。審計(jì)問(wèn)責(zé)的主要目的是防范和化解經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，規(guī)范和提升經(jīng)營(yíng)管理。為此，要本著“審計(jì)必須嚴(yán)格、責(zé)任必須追究、問(wèn)題必須整改”的理念，加大問(wèn)題的整改力度，對(duì)審計(jì)結(jié)果的整改落實(shí)情況進(jìn)行跟蹤檢查和評(píng)價(jià)，對(duì)應(yīng)落實(shí)而未落實(shí)的問(wèn)題認(rèn)真查找原因并督促完成，形成以問(wèn)責(zé)促整改、以整改促管理的良性循環(huán)。

　　三、企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展與和諧發(fā)展

　?。ㄒ唬┡c監(jiān)事監(jiān)督的協(xié)調(diào)發(fā)展

　　監(jiān)事要對(duì)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督，同是對(duì)經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督的監(jiān)事監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)監(jiān)督，應(yīng)該二者存其一，還是比翼雙飛呢？筆者認(rèn)為，是后者。因?yàn)楸O(jiān)事是“對(duì)董事、高級(jí)管理人員執(zhí)行公司職務(wù)的行為進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)違反法律、行政法規(guī)、公司章程或股東會(huì)決議的董事、高級(jí)管理人員提出罷免的建議”；“當(dāng)董事、高級(jí)管理人員的行為損害公司利益時(shí)，要求董事、高級(jí)管理人員予以糾正”（摘自《公司法》）。在一定程度上說(shuō)，監(jiān)事監(jiān)督是通過(guò)“糾正與罷免”促使經(jīng)營(yíng)者的職務(wù)行為，使權(quán)利朝著有利于所有者利益最大化的方向行使。側(cè)重說(shuō)“否”，主要是約束監(jiān)督。而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員（某個(gè)董事、經(jīng)理或部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)）的某個(gè)期間的履職盡責(zé)情況進(jìn)行檢查，給出客觀、公正的評(píng)價(jià)，為其任用、考核和獎(jiǎng)懲提供依據(jù)，所以，在一定程度上說(shuō)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)監(jiān)督，是通過(guò)“評(píng)價(jià)與問(wèn)責(zé)”促使經(jīng)營(yíng)者的職務(wù)行為，朝著有利于所有者利益最大化的方向發(fā)展。側(cè)重說(shuō)“是”，主要是激勵(lì)監(jiān)督；此外，監(jiān)事監(jiān)督是日常、無(wú)固定方法、一般無(wú)特定目標(biāo)和期間的監(jiān)督。而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)監(jiān)督通過(guò)系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，針對(duì)某一期間和某一目標(biāo)（任期責(zé)任或?qū)ｍ?xiàng)責(zé)任等）實(shí)施的監(jiān)督。二者各有側(cè)重，職責(zé)也不同，互不能代替。

　　但二者的目標(biāo)一致，要解決的問(wèn)題也是一致的，都是為了解決經(jīng)營(yíng)者的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，使其朝著所有者利益最大化的方向努力。因此，二者必將呈現(xiàn)信息共享、結(jié)果共用、優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、協(xié)調(diào)發(fā)展的態(tài)勢(shì)。

　　（二）與被審計(jì)對(duì)象的和諧發(fā)展

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既與被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者和諧發(fā)展，也與被審計(jì)企業(yè)和諧發(fā)展。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)運(yùn)用科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的方法，客觀地評(píng)價(jià)被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者任職期間的履職盡責(zé)情況及其努力程度，并以此為主要依據(jù)決定該經(jīng)營(yíng)者的“得”與“失”，被審計(jì)的經(jīng)營(yíng)者因此獲得公正的回報(bào)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)就會(huì)由“我要審”，變成被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者“要我審”的和諧局面，這是一個(gè)方面。另一方面，審計(jì)方法越完善，水平越提高，審計(jì)結(jié)果就越公正，被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者就越歡迎，經(jīng)營(yíng)者“要我審”的歡迎支持度就越高；反過(guò)來(lái)，這也會(huì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不斷完善審計(jì)方法，不斷提高審計(jì)水平，從而，形成良性循環(huán)、和諧發(fā)展的態(tài)勢(shì)。

　　只有被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者的得失與被審計(jì)企業(yè)的好壞密切相關(guān)，才算達(dá)到真正的客觀、公正。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)使這種客觀、公正得以實(shí)現(xiàn)。也就是說(shuō)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)使被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者與被審計(jì)企業(yè)的利益方向趨同，效用函數(shù)差異趨小，正相關(guān)值趨大，這是其一；其二，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要評(píng)判企業(yè)存在的問(wèn)題，提出建議、意見(jiàn)，并督促整改，從而完善、提升企業(yè)。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與被審計(jì)經(jīng)營(yíng)者、被審計(jì)企業(yè)一起同步、良性、和諧地發(fā)展。

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