無論是以藍(lán)田股份和銀廣夏為代表的上市公司，還是三九集團(tuán)、中航油集團(tuán)等大型國有企業(yè)集團(tuán)，抑或是南方證券等金融機(jī)構(gòu)，它們的毀滅或危機(jī)無不成為失控的“標(biāo)本”。這些曾經(jīng)輝煌的企業(yè)，并非毫無管制的爛攤子，有的甚至還建立了全面、系統(tǒng)的內(nèi)控制度，但其關(guān)鍵環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)卻并未得到有效控制。問題到底出在哪里呢？

　　我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施的主要缺陷

　　隨著內(nèi)部控制思想的深化和各主管部門監(jiān)管措施的強(qiáng)化，我國企業(yè)已經(jīng)普遍認(rèn)同并重視內(nèi)部控制，并將其作為企業(yè)發(fā)展中的重大問題來考慮，但受文化觀念、思維模式和基礎(chǔ)條件的限制，企業(yè)的內(nèi)部控制仍然存在以下問題：

　?。ㄒ唬┎块T分割，政出多門，導(dǎo)致控制體系缺失

　　內(nèi)部控制在于業(yè)務(wù)全過程和全員的風(fēng)險(xiǎn)控制。一方面，風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估必須得到各部門全過程的參與，另一方面內(nèi)控作用的主體也是業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)的部門和人員。因此，內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和實(shí)施的整體性決定了內(nèi)部控制的效率和效果。我國企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)總體是沿用資源特性和屬性進(jìn)行橫向分割設(shè)計(jì)的，不可避免地形成了部門割據(jù)、利益紛爭(zhēng)的特征。各部門對(duì)內(nèi)部控制的理解、執(zhí)行都無不打上部門利益的烙印。例如，關(guān)系到企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力和運(yùn)營效率的企業(yè)產(chǎn)品成本控制，不僅在于財(cái)務(wù)部門核算的控制，還在于設(shè)計(jì)、采購、生產(chǎn)、庫管、銷售各環(huán)節(jié)的共同控制。而設(shè)計(jì)部門的業(yè)務(wù)取向在于產(chǎn)品的質(zhì)量和功能的實(shí)現(xiàn)；采購部門的業(yè)務(wù)取向在于完成生產(chǎn)需求，熟悉的供應(yīng)商、便利的采購方式成為業(yè)務(wù)的首選；生產(chǎn)部門的業(yè)務(wù)取向在于安全完整地完成產(chǎn)品的生產(chǎn)，對(duì)業(yè)務(wù)效率、產(chǎn)品成本鮮有考慮；銷售部門的業(yè)務(wù)取向在于產(chǎn)品的銷售和推于，價(jià)格策略、賒銷和銷售折扣成為其業(yè)務(wù)的首選。上述部門的立場(chǎng)和利益無不和內(nèi)控的最終目標(biāo)相背離，財(cái)務(wù)部門對(duì)企業(yè)生產(chǎn)和結(jié)果核算，只能是對(duì)運(yùn)營過程事后的反映，成本控制已是“無力回天”。

　?。ǘ┱w性不足，高度不夠，導(dǎo)致控制效果不佳

　　我國企業(yè)內(nèi)部控制普遍缺乏整體性，主要表現(xiàn)在內(nèi)部控制的制定、主體內(nèi)容和方式都帶有部門色彩。目前，企業(yè)內(nèi)控主要由內(nèi)審部、風(fēng)險(xiǎn)管理部或財(cái)務(wù)部主導(dǎo)。內(nèi)審部的職責(zé)和功能主要在于業(yè)務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)的核查監(jiān)督，內(nèi)審部門主導(dǎo)的內(nèi)部控制帶有事后評(píng)價(jià)和核查的色彩，缺乏事前和事中控制，從而背離了全面內(nèi)部控制的初衷。財(cái)務(wù)部門主導(dǎo)的內(nèi)部控制偏重于財(cái)務(wù)效果和運(yùn)營效率風(fēng)險(xiǎn)，而對(duì)于業(yè)務(wù)過程本身的業(yè)務(wù)屬性關(guān)注不夠，使得內(nèi)控體系給業(yè)務(wù)帶來影響和沖突，甚至最終導(dǎo)致與營運(yùn)效果相背離。風(fēng)險(xiǎn)管理部門的職責(zé)在于全面監(jiān)控企業(yè)的總體風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)重點(diǎn)業(yè)務(wù)和環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控。由風(fēng)險(xiǎn)管理部門主導(dǎo)的內(nèi)部控制對(duì)于總體業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)能夠從體系上把握，但對(duì)于業(yè)務(wù)關(guān)鍵點(diǎn)和控制點(diǎn)的認(rèn)識(shí)卻不及其他具體業(yè)務(wù)部門明晰，其內(nèi)部控制的現(xiàn)實(shí)性、可操作性都受到很大挑戰(zhàn)

　?。ㄈ┝饔谛问?，疏于執(zhí)行，導(dǎo)致內(nèi)控形同虛設(shè)

　　許多企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制的理解是片面的認(rèn)為內(nèi)部控制就是制定各種各樣的制度和手冊(cè)，企業(yè)追求形式的動(dòng)力遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于內(nèi)控實(shí)施的需求，不愿意實(shí)質(zhì)性地改變企業(yè)管理和運(yùn)營的模式、過程和方法。更加可怕的是，一旦蒙上內(nèi)控的外衣而行無控之實(shí)，更會(huì)加大失控的潛在威脅。中航油新加坡公司的悲劇不是沒有內(nèi)部控制體系和制度造成的。中航油聘請(qǐng)安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其制定了《風(fēng)險(xiǎn)管理手冊(cè)》和《財(cái)務(wù)管理手冊(cè)》，公司曾經(jīng)以擁有這樣一套“與國際接軌”的風(fēng)險(xiǎn)管理制度為榮。根據(jù)《風(fēng)險(xiǎn)管理手冊(cè)》規(guī)定，中航油設(shè)有7人組成的風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)，風(fēng)險(xiǎn)控制為五級(jí)制：交易員—風(fēng)險(xiǎn)控制委員會(huì)—內(nèi)審部交叉檢查—首席執(zhí)行官—董事會(huì)，層層上報(bào)。每名交易員損失20萬美元時(shí)要向公司風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)匯報(bào)；累計(jì)損失達(dá)35萬美元時(shí)要向首席執(zhí)行官匯報(bào)，得到其同意才能繼續(xù)；任何導(dǎo)致50萬美元以上損失的交易將自動(dòng)平倉。但是，中航油最終高達(dá)5.5億美元虧損額的事實(shí)卻無情地戳穿了中航油的“內(nèi)控謊言”。

　　完善內(nèi)部控制的路徑選擇

　　（一）尋找適合的方式—中國特色的“希金森小船”是最佳選擇

　　盟軍1944年6月在諾曼底登陸成功很大程度上要?dú)w功于一種極富特色的戰(zhàn)略登陸快艇。但這種快艇并不是軍方認(rèn)為功能齊全、安全系數(shù)高的軍用船艦，而是由民間造船師安德魯·杰克遜·希金森設(shè)計(jì)制造的、適宜采礦者和狩獵者在路易絲安那的沼澤地中使用的簡(jiǎn)易的小木船。

　　企業(yè)內(nèi)部控制向何處去？美國《薩班斯奧克斯利法案》要求的全面而苛刻的內(nèi)控，因?yàn)槠洳磺袑?shí)際的大而全、強(qiáng)制要求花費(fèi)巨大已為企業(yè)界詬病。在中國市場(chǎng)環(huán)境尚不健全的前提下，兼之“上有政策、下有對(duì)策”的“政策應(yīng)對(duì)”思維，如果照搬美國內(nèi)控模式，就很有可能陷入不切實(shí)際的形式主義泥潭，不但無端增加企業(yè)運(yùn)營成本，而且最終會(huì)影響內(nèi)控的嚴(yán)肅性和有效性。在中國，不同所有制的企業(yè)運(yùn)營模式不同，價(jià)值取向迥異，企業(yè)控制方式和方法也不盡相同；不同行業(yè)的企業(yè)、同一行業(yè)不同階段的企業(yè)、同一行業(yè)同一階段不同規(guī)模的企業(yè)面臨的運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)、人員風(fēng)險(xiǎn)都不相同，這些不同注定了企業(yè)內(nèi)控的模式、方法和機(jī)制的差異。中國企業(yè)的內(nèi)控更需要適合登陸中國的“希金森小船”。合適的才是最好的。

　　（二）確立制度的安排—法人治理和內(nèi)部控制的結(jié)合

　　內(nèi)部控制是企業(yè)各階層的利益均衡，在逐漸成熟的市場(chǎng)機(jī)制中，在所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離的前提下，內(nèi)部控制必須由企業(yè)管理層在高度壓力、動(dòng)力的前提下才得以展開和實(shí)施。內(nèi)部控制只有作為企業(yè)的一項(xiàng)制度，而不是一個(gè)運(yùn)動(dòng)，才能持續(xù)、有效地達(dá)到控制的效果。

　　作為一項(xiàng)制度安排，企業(yè)應(yīng)將公司治理與內(nèi)部控制有效對(duì)接。在公司治理結(jié)構(gòu)的框架內(nèi)解決對(duì)董事會(huì)和總經(jīng)理的控制、監(jiān)督和激勵(lì)問題；在內(nèi)部控制的框架下解決對(duì)總經(jīng)理以下的業(yè)務(wù)執(zhí)行部門和崗位的控制和激勵(lì)問題（李連華，2005）。具體來說，企業(yè)可以在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，明確審計(jì)委員會(huì)對(duì)總經(jīng)理的控制、監(jiān)督和激勵(lì)。我國相當(dāng)一部分企業(yè)的監(jiān)事會(huì)在監(jiān)督方面也起了重要作用，通過監(jiān)事會(huì)可以對(duì)董事和總經(jīng)理實(shí)施監(jiān)督與控制。在此前提下，內(nèi)部控制相關(guān)部門如企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門、風(fēng)險(xiǎn)管理部門等的定位也涉及到內(nèi)控的切實(shí)制度安排問題。強(qiáng)化內(nèi)部控制的職能、提高內(nèi)部控制的地位，理想的模式是將企業(yè)內(nèi)控相關(guān)部門直接隸屬治理中的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)。鑒于企業(yè)人員管理和業(yè)務(wù)內(nèi)容影響和治理發(fā)展的現(xiàn)實(shí)，階段性地將企業(yè)內(nèi)控部門業(yè)務(wù)由治理委員會(huì)指導(dǎo)，人員和業(yè)務(wù)由總經(jīng)理管理，不失為一項(xiàng)過渡性的制度安排。

　?。ㄈ?qiáng)化制度的執(zhí)行—業(yè)務(wù)流程和風(fēng)險(xiǎn)管理的契合我國企業(yè)缺少的不是制度和政策，缺少的是統(tǒng)合觀念下的風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)規(guī)范制度的實(shí)施，缺少的是讓制度得以執(zhí)行的具體方法。流程管理實(shí)質(zhì)就是按照業(yè)務(wù)發(fā)展和運(yùn)行邏輯關(guān)系進(jìn)行工序安排，以保證產(chǎn)品和操作過程的規(guī)范和可復(fù)制性，從而提高功效和效果(質(zhì)量)。內(nèi)部控制設(shè)計(jì)需要借鑒和運(yùn)用流程設(shè)計(jì)原理，進(jìn)行業(yè)務(wù)運(yùn)行邏輯關(guān)系的梳理；同時(shí)，按照資源的稀缺程度和資源數(shù)量要求分析出業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵點(diǎn)，根據(jù)企業(yè)經(jīng)驗(yàn)和實(shí)踐，找出關(guān)鍵點(diǎn)中財(cái)務(wù)影響最突出、錯(cuò)弊頻率最高的業(yè)務(wù)點(diǎn)即風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)作為控制點(diǎn)。針對(duì)各種錯(cuò)弊和失誤，在此控制點(diǎn)中制定出相應(yīng)的措施和方法，以減少其發(fā)生的概率和損失。這樣，在業(yè)務(wù)實(shí)施的過程中自覺將業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加以控制和防范，內(nèi)部控制的思想和各種要求都在各項(xiàng)業(yè)務(wù)和管理過程中得以實(shí)現(xiàn)。習(xí)慣成自然，企業(yè)在沒有規(guī)范流程和防范風(fēng)險(xiǎn)系統(tǒng)的運(yùn)行模式時(shí)，實(shí)施內(nèi)部控制將是一個(gè)從思想到方式的變革，甚至?xí)a(chǎn)生強(qiáng)烈的陣痛。然而，隨著內(nèi)控過程對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避和化解，企業(yè)的利益得以保障，企業(yè)各層次將逐漸接受以內(nèi)控流程模式實(shí)施業(yè)務(wù)運(yùn)營。當(dāng)企業(yè)反復(fù)運(yùn)行并遵從內(nèi)部控制流程時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)管理就會(huì)成為企業(yè)的習(xí)慣。因此，以流程為模式的內(nèi)部控制可以有效保證企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理被長(zhǎng)期、習(xí)慣地遵從。