[摘要]環(huán)境審計(jì)是環(huán)境保護(hù)的一種手段。我國(guó)環(huán)境審計(jì)存在意識(shí)淡薄、內(nèi)容狹窄、方法落后等現(xiàn)狀。究其原因，在于人們的環(huán)保意識(shí)淡薄、缺乏相應(yīng)素質(zhì)的審計(jì)人員、缺少相應(yīng)的環(huán)境責(zé)任信息披露等。為促進(jìn)我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展，還需提高人們對(duì)環(huán)境審計(jì)的認(rèn)識(shí)，提高審計(jì)人員的素質(zhì)，擴(kuò)展環(huán)境審計(jì)的范圍，擴(kuò)大環(huán)境審計(jì)主體，增強(qiáng)環(huán)境審計(jì)證據(jù)，并建立健全環(huán)境審計(jì)法律法規(guī)。

　　[關(guān)鍵詞]環(huán)境審計(jì)；環(huán)保意識(shí)；審計(jì)主體；審計(jì)范圍；審計(jì)內(nèi)容

　　環(huán)境審計(jì)是環(huán)境保護(hù)的一種手段。它通過(guò)對(duì)社會(huì)各類組織或某一區(qū)域的環(huán)境狀況和環(huán)境行為進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的平衡。自20世紀(jì)80年代中期我國(guó)開(kāi)始環(huán)境審計(jì)的試點(diǎn)以來(lái)，環(huán)境審計(jì)在監(jiān)督、評(píng)價(jià)政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中產(chǎn)生的環(huán)境問(wèn)題和環(huán)境責(zé)任方面取得了一定的成效，有效地保護(hù)了當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)平衡。但是，由于我國(guó)環(huán)境治理起步較晚，實(shí)務(wù)中環(huán)境審計(jì)的應(yīng)用范圍相當(dāng)有限，僅僅應(yīng)用于我國(guó)一些大的國(guó)家級(jí)項(xiàng)目的投資和大江大河的治理上。這就使得我國(guó)環(huán)境審計(jì)的發(fā)展遲緩。因此，促進(jìn)環(huán)境審計(jì)的發(fā)展具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。本文將對(duì)目前我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀以及我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展緩慢的原因進(jìn)行分析，并在此基礎(chǔ)上提出促進(jìn)我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展的一些建議。

　　一、我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀分析

　　為更好地了解我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀，筆者做了一個(gè)簡(jiǎn)單的問(wèn)卷調(diào)查。問(wèn)卷調(diào)查的主要對(duì)象是政府審計(jì)部門的審計(jì)人員、企業(yè)的審計(jì)人員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員和高校的審計(jì)學(xué)教師。本課題共發(fā)放30份問(wèn)卷，回收有效問(wèn)卷25份，回收率83.33％。根據(jù)問(wèn)卷調(diào)查的結(jié)果，總的來(lái)說(shuō)，當(dāng)前我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀是不容樂(lè)觀的，表現(xiàn)在：

　　(一)審計(jì)意識(shí)淡薄

　　從問(wèn)卷調(diào)查的結(jié)果來(lái)看，人們對(duì)環(huán)境審計(jì)的了解并不多。25份有效問(wèn)卷中，聲稱了解環(huán)境審計(jì)的只有10份，比例為40％從被調(diào)查人員從事的工作來(lái)看，主要集中在政府部門和高等院校。而企業(yè)的審計(jì)人員沒(méi)有一個(gè)人回答說(shuō)了解環(huán)境審計(jì)，甚至有些人回答說(shuō)不知道還有環(huán)境審計(jì)這個(gè)名稱。由此可見(jiàn)。人們對(duì)環(huán)境審計(jì)的了解很少，更不用說(shuō)主動(dòng)進(jìn)行環(huán)境審計(jì)了。

　　(二)審計(jì)主體單一

　　從問(wèn)卷調(diào)查的結(jié)果來(lái)看，25份有效問(wèn)卷中，聲稱曾從事過(guò)環(huán)境審計(jì)的只有4份。包括2個(gè)政府審計(jì)人員和2個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員，占到16％，比例相當(dāng)?shù)?，而且這2個(gè)從事過(guò)環(huán)境審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員不是以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名義去進(jìn)行環(huán)境審計(jì)，而是作為外借的專家參與了某一個(gè)政府項(xiàng)目的環(huán)境審計(jì)工作。由此可見(jiàn)，在我國(guó)，從事環(huán)境審計(jì)的主體相當(dāng)單一，環(huán)境審計(jì)工作主要由政府審計(jì)來(lái)完成，內(nèi)部審計(jì)部門和社會(huì)審計(jì)組織的參與程度較低。

　　(三)審計(jì)內(nèi)容狹窄

　　目前，我國(guó)環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容基本局限在兩個(gè)方面：1審查國(guó)家的環(huán)保政策、規(guī)章和制度的執(zhí)行情況。如審計(jì)署農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司在“三河一湖”水污染防治資金審計(jì)調(diào)查報(bào)告中，重點(diǎn)反映了水污染防治規(guī)劃目標(biāo)實(shí)現(xiàn)、相關(guān)政策與措施落實(shí)和污染物排放總量控制制度執(zhí)行等情況。2對(duì)環(huán)保資金的財(cái)務(wù)收支審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)，如1997年的三峽工程庫(kù)區(qū)移民資金審計(jì)、1998年的水利資金審計(jì)、生態(tài)林業(yè)建設(shè)資金審計(jì)，這些審計(jì)基本上屬于財(cái)務(wù)收支審計(jì)的范疇。調(diào)查問(wèn)卷的結(jié)果也充分體現(xiàn)了這個(gè)特點(diǎn)，4份回答從事過(guò)環(huán)境審計(jì)的問(wèn)卷中，從事的環(huán)境審計(jì)工作集中在環(huán)保資金的財(cái)務(wù)收支審計(jì)上。

　　(四)審計(jì)方法落后

　　所謂環(huán)境審計(jì)方法，就是環(huán)境審計(jì)人員檢查和分析環(huán)境審計(jì)對(duì)象，收集環(huán)境審計(jì)證據(jù)，對(duì)照環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則，據(jù)以編寫環(huán)境審計(jì)報(bào)告，作出環(huán)境審計(jì)結(jié)論，提出審計(jì)意見(jiàn)而采取的各種手段的總稱。環(huán)境審計(jì)方法與環(huán)境審計(jì)質(zhì)量密切相關(guān)，是決定環(huán)境審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵。除常規(guī)審計(jì)方法外，環(huán)境審計(jì)可以采取結(jié)果導(dǎo)向分析和問(wèn)題導(dǎo)向分析、定性分析與定量分析相結(jié)合、調(diào)查問(wèn)卷、詢問(wèn)座談、延伸跟蹤等審計(jì)方法。由于目前我國(guó)的環(huán)境審計(jì)主要是以環(huán)境保護(hù)專項(xiàng)資金為主線，以財(cái)務(wù)審計(jì)為基礎(chǔ)，檢查環(huán)境保護(hù)資金的籌集、使用及管理情況，主要運(yùn)用的還是一般財(cái)務(wù)收支審計(jì)的審計(jì)思路和審計(jì)方法，審計(jì)方法落后。從問(wèn)卷調(diào)查的結(jié)果來(lái)看，沒(méi)有1份調(diào)查問(wèn)卷聲稱用到其它方法比如環(huán)境效益審計(jì)方法的。

　　二、我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展緩慢的原因分析

　　從上述問(wèn)卷調(diào)查的結(jié)果可以看出，我國(guó)環(huán)境審計(jì)的發(fā)展是相當(dāng)緩慢的。究其原因，主要有以下幾個(gè)方面：

　　(一)人們的環(huán)保意識(shí)淡薄

　　我國(guó)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中一直存在著重生產(chǎn)、重利潤(rùn)、輕環(huán)保的現(xiàn)象，近幾年雖有所好轉(zhuǎn)，但人們，包括一些政府部門的環(huán)保意識(shí)和環(huán)境意識(shí)仍然比較欠缺，許多企業(yè)對(duì)賴以存在的環(huán)境的社會(huì)責(zé)任感不強(qiáng)，對(duì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展和建設(shè)環(huán)境友好型社會(huì)缺乏深刻認(rèn)識(shí)。在這種背景下，人們對(duì)環(huán)境審計(jì)的重要性自然認(rèn)識(shí)不足。

　　(二)缺乏相應(yīng)素質(zhì)的環(huán)境審計(jì)人員

　　環(huán)境審計(jì)的技術(shù)性、專業(yè)性和綜合性很強(qiáng)，涉及經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、工程學(xué)、法學(xué)、數(shù)學(xué)、化學(xué)、醫(yī)學(xué)和環(huán)境學(xué)等多方面的知識(shí)，其難度和廣度對(duì)當(dāng)前審計(jì)人員的素質(zhì)提出了挑戰(zhàn)。我國(guó)目前絕大部分審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)是會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)、經(jīng)濟(jì)法等學(xué)科，從事環(huán)境審計(jì)的人員多以財(cái)務(wù)工程審計(jì)知識(shí)見(jiàn)長(zhǎng)，對(duì)環(huán)境管理的知識(shí)與專業(yè)技術(shù)了解甚少，缺乏與環(huán)境管理相關(guān)的業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)以及必要的設(shè)備、技術(shù)和手段，這在很大程度上制約了環(huán)境審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。

　　(三)缺少相應(yīng)的環(huán)境責(zé)任信息披露

　　審計(jì)需要證據(jù)。國(guó)際上很多發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)將污染損失、資源價(jià)格等列入核算科目。還強(qiáng)制要求企業(yè)提供環(huán)境報(bào)告。而我國(guó)企業(yè)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)報(bào)表除了披露經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)外，對(duì)生態(tài)效益、社會(huì)效益等指標(biāo)均未要求披露。原因在于：

　　1 企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量不全面。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)沒(méi)有將環(huán)境所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)問(wèn)題納入會(huì)計(jì)研究范圍。例如，我們推行城市集中供熱，可以計(jì)算出供熱的成本費(fèi)用，但對(duì)由此帶來(lái)的環(huán)保效果從不進(jìn)行考核i我們處理城市垃圾、污水，可能只計(jì)算其耗費(fèi)，從不計(jì)量其帶來(lái)的社會(huì)效益。

　　2我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露尚難真正實(shí)施。據(jù)調(diào)查。我國(guó)大多數(shù)企業(yè)對(duì)環(huán)境支出已劃分為資本性支出和投資性支出，但沒(méi)有或有負(fù)債的計(jì)量，在損益性列支的項(xiàng)目中又多歸入管理費(fèi)用。這樣做就把費(fèi)用化的支出淹沒(méi)在了一般費(fèi)用之中，無(wú)法體現(xiàn)企業(yè)環(huán)境管理的績(jī)效和水平，而且現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有必須向社會(huì)披露有關(guān)環(huán)境信息的規(guī)定，更沒(méi)有對(duì)環(huán)境信息記錄計(jì)量的具體標(biāo)準(zhǔn)。這使得經(jīng)濟(jì)組織都有可能為了自身的局部利益而隱瞞應(yīng)當(dāng)向外界披露的會(huì)計(jì)信息。

　　(四)審計(jì)依據(jù)不足

　　缺乏環(huán)境審計(jì)規(guī)章和標(biāo)準(zhǔn)也是環(huán)境審計(jì)發(fā)展面臨的挑戰(zhàn)之一。盡管我國(guó)現(xiàn)已頒布了6部環(huán)境保護(hù)法律，13部與環(huán)境相關(guān)的資源保護(hù)法律以及395項(xiàng)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，基本形成了審計(jì)及環(huán)境法律法規(guī)監(jiān)督體系，為環(huán)境審計(jì)提供了一定的參考依據(jù)，但與發(fā)達(dá)國(guó)家現(xiàn)已制定的環(huán)保法律、法規(guī)相比，還相差懸殊。而且在具體實(shí)施過(guò)程中，仍有一部分是空白，審計(jì)人員缺乏具體實(shí)施的指導(dǎo)，也缺乏環(huán)境審計(jì)的具體實(shí)施辦法和評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，客觀上給審計(jì)人員的工作造成了一定的困難。

　　三、促進(jìn)我國(guó)環(huán)境審計(jì)發(fā)展的建議

　　環(huán)境審計(jì)是實(shí)現(xiàn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分，循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展離不開(kāi)環(huán)境審計(jì)。因此，應(yīng)加快環(huán)境審計(jì)的建設(shè)，以促進(jìn)全社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。

　　(一)加強(qiáng)宣傳，提高人們對(duì)環(huán)境審計(jì)的認(rèn)識(shí)

　　發(fā)展環(huán)境審計(jì)，首先要提高人們對(duì)環(huán)境審計(jì)重要性的認(rèn)識(shí)。政府應(yīng)調(diào)動(dòng)社會(huì)各界做好環(huán)境保護(hù)的宣傳與教育，提高全民環(huán)境保護(hù)意識(shí)和環(huán)境危機(jī)感。利用社會(huì)輿論的力量，推動(dòng)和促進(jìn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中注重環(huán)境保護(hù)，使企業(yè)在政府倡導(dǎo)、公眾參與和市場(chǎng)壓力的氛圍中，意識(shí)到建立良好的環(huán)境審計(jì)管理體制、自覺(jué)開(kāi)展環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境審計(jì)對(duì)于企業(yè)樹立良好的社會(huì)形象，進(jìn)而產(chǎn)生巨大利潤(rùn)的重要性，從而使審計(jì)適應(yīng)環(huán)境保護(hù)工作和我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展的需要。

　　(二)加大對(duì)專業(yè)環(huán)境審計(jì)人員的培養(yǎng)，提高審計(jì)人員的素質(zhì)

　　針對(duì)我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)實(shí)，必須加大對(duì)現(xiàn)有審計(jì)人員的培訓(xùn)力度。1重視對(duì)現(xiàn)有從業(yè)人員進(jìn)行環(huán)境學(xué)及相關(guān)知識(shí)的培訓(xùn)，鼓勵(lì)他們?nèi)〉米?cè)環(huán)境審計(jì)師(CPEA)資格。2引進(jìn)熟悉環(huán)保知識(shí)、環(huán)保技術(shù)、工程學(xué)等相關(guān)專業(yè)的人才，充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍，建立起一支結(jié)構(gòu)優(yōu)化、高素質(zhì)的環(huán)境審計(jì)隊(duì)伍。3審計(jì)部門可以建立專家儲(chǔ)備制度，建立與專業(yè)機(jī)構(gòu)、專業(yè)部門的工作聯(lián)系機(jī)制。聘請(qǐng)環(huán)境工程技術(shù)專家、律師等加入環(huán)境審計(jì)工作，利用他們的專業(yè)技術(shù)知識(shí)和知識(shí)優(yōu)勢(shì)，提高環(huán)境審計(jì)的效率、效果和權(quán)威性。

　　(三)加強(qiáng)環(huán)境效益審計(jì)，擴(kuò)展環(huán)境審計(jì)的范圍

　　在國(guó)際上，環(huán)境審計(jì)的重點(diǎn)是績(jī)效審計(jì)，重點(diǎn)關(guān)注生物多樣性的減少、氣候變化、對(duì)自然資源的過(guò)量開(kāi)發(fā)、對(duì)健康的威脅、對(duì)外部安全的威脅、物理環(huán)境的退化等問(wèn)題。而我國(guó)近幾年開(kāi)展的環(huán)境審計(jì)總體屬于財(cái)務(wù)收支審計(jì)。因此，要跟上國(guó)際發(fā)展，必須在審計(jì)類型上從財(cái)務(wù)收支審計(jì)向績(jī)效審計(jì)拓展。

　　(四)發(fā)展社會(huì)環(huán)境審計(jì)和內(nèi)部環(huán)境審計(jì)，擴(kuò)大環(huán)境審計(jì)主體

　　企業(yè)是環(huán)保的主體，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響較大，企業(yè)是否遵守環(huán)境法律法規(guī)制度、影響的程度有多深、危害有多大，需要社會(huì)環(huán)境審計(jì)和內(nèi)部環(huán)境審計(jì)來(lái)監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證。社會(huì)環(huán)境審計(jì)結(jié)果體現(xiàn)的不僅是量化了的經(jīng)濟(jì)概念，更能反映出由此產(chǎn)生的社會(huì)負(fù)效益和環(huán)境負(fù)效益。內(nèi)部環(huán)境審計(jì)不僅能及時(shí)消除企業(yè)的環(huán)境法律風(fēng)險(xiǎn)，而且能促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行清潔生產(chǎn)，增強(qiáng)企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。從我國(guó)環(huán)境審計(jì)現(xiàn)狀來(lái)看，政府審計(jì)機(jī)關(guān)的機(jī)構(gòu)設(shè)置不可能非常龐大，人員數(shù)量的擴(kuò)展受到阻礙，因而所能承擔(dān)的環(huán)境審計(jì)任務(wù)有限。而企業(yè)內(nèi)部審計(jì)和民間審計(jì)的人員具有力量強(qiáng)大、獨(dú)立性強(qiáng)、專業(yè)勝任能力高、適應(yīng)性強(qiáng)等優(yōu)勢(shì)，能夠在環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域發(fā)揮重要作用。

　　(五)加快實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)，提高環(huán)境信息披露

　　提高環(huán)境信息披露必須加快實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)，盡快建立起有關(guān)環(huán)境污染的會(huì)計(jì)記錄、計(jì)量、計(jì)價(jià)、成本費(fèi)用、報(bào)告等一系列要素的統(tǒng)一環(huán)境會(huì)計(jì)制度。但建立環(huán)境會(huì)計(jì)不是一蹴而就的，目前可以采取過(guò)渡性措施，即通過(guò)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，增加報(bào)告環(huán)境責(zé)任的內(nèi)容。具體可包括兩方面：1對(duì)可以用貨幣來(lái)計(jì)量的環(huán)境事項(xiàng)，規(guī)定在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以披露，如企業(yè)治理環(huán)境污染的費(fèi)用等等。2對(duì)那些難以量化的環(huán)境事項(xiàng)和企業(yè)的環(huán)境效益，可通過(guò)“環(huán)境報(bào)告”予以揭示。如企業(yè)自身制定的環(huán)境管理長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)、政策及本年度規(guī)劃；企業(yè)在環(huán)境治理、減少污染和排放、實(shí)行清潔生產(chǎn)等方面的努力和行動(dòng)；企業(yè)對(duì)其員工的環(huán)境教育和培訓(xùn)；企業(yè)產(chǎn)品環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)證情況；企業(yè)對(duì)社會(huì)環(huán)境項(xiàng)目的資助以及企業(yè)舉辦的環(huán)保活動(dòng)；目前企業(yè)的環(huán)保支出對(duì)未來(lái)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和企業(yè)社會(huì)形象的影響等等。

　　(六)建立健全環(huán)境審計(jì)法律法規(guī)，完善環(huán)境審計(jì)依據(jù)

　　環(huán)境審計(jì)對(duì)專業(yè)技能的要求強(qiáng)，不僅需要對(duì)經(jīng)濟(jì)政策法規(guī)、財(cái)會(huì)知識(shí)與技術(shù)、審計(jì)與技能等有很好的把握，還需要對(duì)環(huán)境保護(hù)工作的政策、法規(guī)、環(huán)境保護(hù)的經(jīng)濟(jì)與技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、基礎(chǔ)環(huán)境保護(hù)工作知識(shí)與實(shí)務(wù)的熟練運(yùn)用。因此，為了使環(huán)境審計(jì)工作順利開(kāi)展，應(yīng)盡快制定和完善環(huán)境審計(jì)規(guī)范。1可在相關(guān)的法律法規(guī)中明確各審計(jì)機(jī)構(gòu)在環(huán)境管理體系中的地位、職責(zé)、權(quán)利、工作范圍和審計(jì)方法。2要建立可操作的環(huán)境審計(jì)工作細(xì)則，避免環(huán)境審計(jì)的片面性和局限性，使環(huán)境審計(jì)的范圍、內(nèi)容、程序等制度化、規(guī)范化；使環(huán)境審計(jì)人員在對(duì)環(huán)境進(jìn)行審計(jì)時(shí)有法可依，提高環(huán)境審計(jì)的工作質(zhì)量。另外，可進(jìn)一步強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督權(quán)，加大在審計(jì)結(jié)論和決定中對(duì)被審計(jì)單位和有關(guān)人員的行政處罰權(quán)，并強(qiáng)調(diào)審計(jì)決定的強(qiáng)制執(zhí)行性。