自國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）2001年對內(nèi)部審計(jì)定義的修訂以來，內(nèi)部審計(jì)不僅僅是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，還擔(dān)任了使企業(yè)價(jià)值增值，控制企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的使命。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性功能的發(fā)揮與企業(yè)的不同發(fā)展階段有著密切聯(lián)系，本文便是基于企業(yè)不同的發(fā)展階段及企業(yè)規(guī)模，對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性進(jìn)行分析。

　　一、企業(yè)發(fā)展的起步階段內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析——以中小企業(yè)為起步

　?。ㄒ唬┧袡?quán)與經(jīng)營權(quán)合一對內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性要求不高

　　企業(yè)發(fā)展的起步階段，規(guī)模小，經(jīng)營決策權(quán)高度集中，特別是小企業(yè)，基本上都是一家一戶自主經(jīng)營，使資本追求利潤的動(dòng)力完全體現(xiàn)在經(jīng)營者的積極性上。經(jīng)營者的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的結(jié)合節(jié)約了所有者的監(jiān)督成本，有利于企業(yè)快速作出決策。因此在此基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性很難建立，由于產(chǎn)權(quán)的原故，經(jīng)營者會(huì)積極地實(shí)行自我約束，內(nèi)部審計(jì)基本為財(cái)務(wù)導(dǎo)向型，基本上不存在獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)。

　　（二）企業(yè)規(guī)模及組織結(jié)構(gòu)無法建立內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的外部條件

　　從公司治理的角度來看，多數(shù)中小企業(yè)由家族擁有或者由單個(gè)商人擁有，全國工商聯(lián)的一項(xiàng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，88％的中小企業(yè)為家族化管理。中小企業(yè)員工人數(shù)較少，組織結(jié)構(gòu)簡單，個(gè)人在企業(yè)中的貢獻(xiàn)或差錯(cuò)都很容易被發(fā)現(xiàn)，不像大企業(yè)那樣在龐大的階層化組織內(nèi)容易產(chǎn)生怠惰與無效率的情況，因此內(nèi)部審計(jì)的定位便被模糊掉了，企業(yè)內(nèi)部基本上無需專門設(shè)置部門和人員，內(nèi)部審計(jì)設(shè)置一般成為為財(cái)務(wù)部門自我復(fù)核的機(jī)制，其獨(dú)立性就很難保證了。另一方面，中小企業(yè)也無法承擔(dān)吸收專門的審計(jì)人才與技術(shù)專家的費(fèi)用。

　?。ㄈ┙?jīng)營能力限制對內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)

　　由于受融資、技術(shù)等各種因素的影響，中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營普遍存在企業(yè)規(guī)模小、產(chǎn)品技術(shù)含量低，且生產(chǎn)能力分散、低水平重復(fù)建設(shè)等問題，由于缺少專業(yè)的市場分析，有利可圖的產(chǎn)品遍地開花，同業(yè)間的惡性競爭嚴(yán)重，企業(yè)本身缺少必要的知識(shí)能力，企業(yè)的價(jià)值增值主要來自企業(yè)的重復(fù)生產(chǎn)上，在中小企業(yè)里實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值與風(fēng)險(xiǎn)控制功能很難，專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)要求相對于低水平的經(jīng)營能力，中小企業(yè)難以承受這種審計(jì)成本，對內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)難以實(shí)現(xiàn)。

　　根據(jù)以上的分析，中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性應(yīng)該是隨著企業(yè)發(fā)展不斷完善的。對于大多數(shù)的中小企業(yè)，這種內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是一種模糊狀態(tài)，但這種模糊狀態(tài)不是影響中小企業(yè)發(fā)展的重要因素，內(nèi)部審計(jì)在中小企業(yè)更多的只是執(zhí)行財(cái)務(wù)檢查與評價(jià)。中小企業(yè)的發(fā)展并不是圍繞考慮內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性來展開的，只有在企業(yè)發(fā)展過程中才能逐步認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)的作用；內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的模糊狀態(tài)在較低信息成本約束下更能促進(jìn)處于起步階段的企業(yè)發(fā)展。

　　二、企業(yè)發(fā)展的成長與成熟階段內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析——以股份有限公司為發(fā)展

　?。ㄒ唬┧袡?quán)與經(jīng)營權(quán)的分離帶來企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的必要性

　　在股份有限公司中，出資者的所有權(quán)與企業(yè)法人的財(cái)產(chǎn)權(quán)相分離，企業(yè)不再是由出資人作為個(gè)人財(cái)產(chǎn)來進(jìn)行管理，而是由一個(gè)法人治理機(jī)構(gòu)來經(jīng)營和管理。隨著企業(yè)的規(guī)模擴(kuò)大，科層結(jié)構(gòu)要比中小企業(yè)復(fù)雜得多，股東授權(quán)董事會(huì)經(jīng)營企業(yè)，董事會(huì)委托經(jīng)理人進(jìn)行日常管理，委托人和代理人雙方之間存在著利益不對稱和信息不對稱，逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)很難避免，企業(yè)中出現(xiàn)“合謀”行為。治理結(jié)構(gòu)隨著企業(yè)規(guī)模發(fā)生變化，監(jiān)督機(jī)制與激勵(lì)機(jī)制的引入，減少了信息成本，減少了機(jī)會(huì)主義行為，使企業(yè)的配置效率得到了提高，作為監(jiān)督體系中的內(nèi)部審計(jì)的必要性凸顯出來。企業(yè)承擔(dān)更多的審計(jì)成本，但從中可以獲取更多的總收益，企業(yè)的趨利本性使得其對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)知得到了提升，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)效率的保障，在此階段，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性才在思想認(rèn)識(shí)上得到深化。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置發(fā)展及相應(yīng)的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析

　　企業(yè)發(fā)展的成長階段內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置及獨(dú)立性分析主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　?。?）隸屬于財(cái)會(huì)部門的初級(jí)階段

　　企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為財(cái)務(wù)部門內(nèi)部設(shè)立的負(fù)責(zé)稽核的一個(gè)部門或崗位，由財(cái)務(wù)部門主管管理和負(fù)責(zé)，主要對財(cái)會(huì)部門日常業(yè)務(wù)進(jìn)行復(fù)核，可以防止財(cái)務(wù)部門內(nèi)部非主觀造成的錯(cuò)漏以及個(gè)別低級(jí)職員的舞弊。但由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)合一的理念還存在影響，或者說這種優(yōu)勢還略大于企業(yè)發(fā)展帶來的信息成本，財(cái)務(wù)部門以外的經(jīng)營管理行為以及信息的審查和監(jiān)督工作依舊由經(jīng)理層負(fù)責(zé)。隨著企業(yè)規(guī)模進(jìn)一步發(fā)展，業(yè)務(wù)面的不斷增多，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的模糊狀態(tài)不能再節(jié)約成本，管理層的信息優(yōu)勢也越來越弱，對于財(cái)務(wù)部門主管授意的或串通的合謀行為更無法查糾，此時(shí)，隸屬于財(cái)會(huì)部門的內(nèi)部審計(jì)作為中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的一種延續(xù)，很難保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，較差的獨(dú)立性將帶來高額的控制成本。

　?。?）隸屬于總經(jīng)理的發(fā)展階段

　　企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析。由于信息成本的問題，經(jīng)理層難以再繼續(xù)依靠自身對經(jīng)營管理行為以及信息進(jìn)行審查和監(jiān)督，便出現(xiàn)了專門內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，隸屬于總經(jīng)理，內(nèi)部審計(jì)由總經(jīng)理管理和負(fù)責(zé)，可以由總經(jīng)理賦予其審查總經(jīng)理管理范圍內(nèi)的所有部門及經(jīng)營管理活動(dòng)的權(quán)利。該模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與企業(yè)內(nèi)其他中級(jí)管理部門平級(jí)，接近企業(yè)高級(jí)管理層。一方面內(nèi)部審計(jì)獲得一定程度的獨(dú)立性和較高的級(jí)別地位，可以對企業(yè)日常的全面經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督、評價(jià)，可以及時(shí)向企業(yè)高級(jí)管理層反映問題、建議糾正措施和提供決策咨詢服務(wù)。另一方面內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)也可以從企業(yè)高級(jí)管理層獲得連續(xù)、及時(shí)的信息反饋，并且由企業(yè)高級(jí)管理層協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和其他中級(jí)管理部門之間的關(guān)系，有利于內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)提高經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟(jì)效益的目的。此時(shí)內(nèi)部審計(jì)的作用得到了充分的體現(xiàn)，對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識(shí)得到進(jìn)一步的提高，但是由于隸屬關(guān)系的限制，這種模式的內(nèi)部審計(jì)難以審查企業(yè)高級(jí)管理層，無法對總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督和評價(jià)。特別是企業(yè)中級(jí)管理部門很多活動(dòng)是由總經(jīng)理授意或控制的，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)對這類活動(dòng)進(jìn)行檢查時(shí)將難以保持獨(dú)立性以及在審查和評價(jià)中的客觀性。如果被審計(jì)對象所體現(xiàn)的總經(jīng)理意志違反了相關(guān)內(nèi)部控制制度、法律法規(guī)或職業(yè)道德等，則內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)還很有可能受到來自企業(yè)高級(jí)管理層的阻礙和影響。因此這種模式仍未能使內(nèi)部審計(jì)達(dá)到應(yīng)有的獨(dú)立水平，不能完全保證內(nèi)部審計(jì)職能的有效履行。

　　（3）隸屬于監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)的成熟階段

　　企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析。由于對總經(jīng)理缺乏相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)設(shè)置提升到監(jiān)事會(huì)層次，監(jiān)事會(huì)是公司的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，由股東代表和職工代表組成，職權(quán)主要是對董事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)違反法律、法規(guī)或公司章程的行為進(jìn)行監(jiān)督，是企業(yè)內(nèi)部與董事會(huì)相互制衡的機(jī)構(gòu)。將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于監(jiān)事會(huì)，內(nèi)部審計(jì)以監(jiān)督者的身份出現(xiàn)，與企業(yè)高級(jí)管理層甚至董事會(huì)脫鉤，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和公證性等到了保障。但監(jiān)事會(huì)沒有經(jīng)營管理權(quán)，內(nèi)部審計(jì)作為監(jiān)事會(huì)的直屬機(jī)構(gòu)就不能及時(shí)根據(jù)經(jīng)營管理需要開展專項(xiàng)工作，不能隨時(shí)為企業(yè)經(jīng)營決策提供咨詢服務(wù)，對審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題也難以立刻向企業(yè)高級(jí)管理層反映和作出糾正建議。因此為了使內(nèi)部審計(jì)繼續(xù)有利于促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營管理，有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)為企業(yè)經(jīng)營管理的服務(wù)職能，應(yīng)該保留隸屑于經(jīng)理層的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置，僅在此基礎(chǔ)上追加隸屬于監(jiān)事會(huì)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，且隸屬于經(jīng)理層的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對同級(jí)部門及上級(jí)部門報(bào)告。當(dāng)企業(yè)發(fā)展相當(dāng)成熟之后，在保留多層次的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置的基礎(chǔ)上，企業(yè)內(nèi)部最高審計(jì)機(jī)構(gòu)直接設(shè)置在董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)下，使得內(nèi)部審計(jì)獲得較高的獨(dú)立性、權(quán)威性和較高的地位，保證了內(nèi)部審計(jì)可以獨(dú)立、客觀的對企業(yè)全面經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行審查以及對企業(yè)高級(jí)管理層進(jìn)行有效的監(jiān)督和評價(jià)。

　　（三）內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值及風(fēng)險(xiǎn)管理功能與其獨(dú)立性的關(guān)系

　　綜上所述，已經(jīng)能看出隨著內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置的層次提升，其獨(dú)立性越來越強(qiáng)，但其脫離企業(yè)經(jīng)營管理便越來越遙遠(yuǎn)，需要的專業(yè)水平也越來越高。一方面很難隨時(shí)對企業(yè)經(jīng)營決策提出咨詢服務(wù)。另一方面審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題也難以立刻向企業(yè)高級(jí)管理層反映和作出糾正建議。為了克服這些問題，低層次的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置就必須繼續(xù)發(fā)揮其作用，一方面較低層次的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置能夠?qū)ζ髽I(yè)日常的全面經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督、評價(jià)，可以及時(shí)向企業(yè)高級(jí)管理層反映問題、建議糾正措施和提供決策咨詢服務(wù)；可以從企業(yè)高級(jí)管理層獲得連續(xù)、及時(shí)的信息反饋，并且由企業(yè)高級(jí)管理層協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和其他中級(jí)管理部門之間的關(guān)系，有利于內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)提高經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟(jì)效益的目的。另一方面，由于內(nèi)部審計(jì)工作貫穿整個(gè)企業(yè)，長期對具體的企業(yè)運(yùn)作有深入和全面的了解，所以能較全面的掌握企業(yè)的資產(chǎn)狀況、人力資源、信用狀況、管理水平、等各方面內(nèi)容，能夠?qū)ζ髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理過程的充分性和有效性進(jìn)行檢查、評價(jià)和報(bào)告。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)可以通過對企業(yè)自身的經(jīng)營狀態(tài)和能力的評價(jià)，對決策對象的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其可能造成的損失進(jìn)行預(yù)測，并對影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識(shí)別和評估，從而為董事會(huì)或高級(jí)管理層的決策工作提供決策依據(jù)并提供參考意見，發(fā)揮咨詢服務(wù)的作用。

　　但這種中低層次的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置，可能會(huì)導(dǎo)致大的合謀，如經(jīng)理層的機(jī)會(huì)主義行為，或者各個(gè)部門只從自身的局部利益出發(fā)，內(nèi)部審計(jì)工作受到本單位和其他相關(guān)職能部門的干預(yù)，局部內(nèi)部審計(jì)效益與企業(yè)整體利益產(chǎn)生矛盾，如果高層內(nèi)部審計(jì)設(shè)置不健全，則削弱了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)整體的獨(dú)立性。

　　三、企業(yè)發(fā)展的衰退期或持續(xù)發(fā)展期內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性分析——以企業(yè)危機(jī)為衰退

　?。ㄒ唬┙?jīng)營風(fēng)險(xiǎn)升高動(dòng)搖原有的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立狀態(tài)

　　企業(yè)進(jìn)入衰退階段，對外部環(huán)境的反應(yīng)能力降低，往往不能適應(yīng)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的變化，不能適應(yīng)行業(yè)環(huán)境的變化或不能適應(yīng)科技進(jìn)步的變化，危機(jī)逐步升級(jí)，市場份額下降、利潤不斷減少，經(jīng)營日漸被動(dòng)，競爭力越來越弱，被淘汰的危險(xiǎn)與日俱增。一方面在衰退期初期，隸屬于經(jīng)理層的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為了經(jīng)理層的利益或減輕處罰，而對相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其可能造成的損失進(jìn)行低估，疏忽對影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件的識(shí)別和評估，另一方面，企業(yè)開辟新的領(lǐng)域、新的業(yè)務(wù)，尋求新的生機(jī)，謀求新的發(fā)展。由于企業(yè)從原來熟悉的產(chǎn)業(yè)進(jìn)入—個(gè)較新的甚至是陌生的產(chǎn)業(yè)中，管理者常常因?yàn)槿狈ο鄳?yīng)的經(jīng)驗(yàn)，對各種不確定因素缺乏較準(zhǔn)確的把握，原內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)日常的全面經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督、評價(jià)的優(yōu)勢也隨之喪失，但如果熬過適應(yīng)期，這種優(yōu)勢又會(huì)得到加強(qiáng)。

　?。ǘ┈F(xiàn)金流量減少、融資壓力的增大削弱企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

　　由于市場份額不斷下降、利潤不斷減少，企業(yè)現(xiàn)金流量逐漸減少，如果這種狀況一直持續(xù)下去，企業(yè)的資金鏈條將會(huì)越來越脆弱，一旦發(fā)生斷裂，企業(yè)就會(huì)非常困難。另一方面，為制止企業(yè)衰退趨勢，企業(yè)積極調(diào)整經(jīng)營，新產(chǎn)品，新業(yè)務(wù)推廣研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)和廣告宣傳費(fèi)用需要更多的資金，而且可能在相當(dāng)長的時(shí)間內(nèi)還很難盈利。處于衰退期的企業(yè)還要考慮如何補(bǔ)償股東的股利分配問題，使得企業(yè)面臨較大的融資壓力。在巨大的壓力之下，企業(yè)的合謀行為將比其他任何時(shí)候都要嚴(yán)重，內(nèi)部審計(jì)都有可能為了拯救企業(yè)，而陷入企業(yè)的合謀行為之中，甚至完全獨(dú)立的外部審計(jì)也會(huì)參與到企業(yè)合謀中來，各個(gè)部門的利益沖突被放大，此時(shí)的內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性可能隨著公司的衰退而瓦解，或者由于新戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)移，或成功重組或規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)追加投資，原有的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置隨著企業(yè)進(jìn)入下一個(gè)周期繼續(xù)發(fā)揮功效，內(nèi)部審計(jì)又回復(fù)到其正常的相對獨(dú)立性。

　　縱觀企業(yè)的發(fā)展歷程，從創(chuàng)業(yè)到衰退，其內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展也是隨著企業(yè)的發(fā)展而發(fā)展的，對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)知也是不斷深入的過程，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性是相對變化的，不是每一個(gè)階段都必須追求企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的超然獨(dú)立性。在企業(yè)發(fā)展的創(chuàng)業(yè)及衰退階段，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性都會(huì)較成長及成熟期差，此階段一般依舊保留著成熟期的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置，但無法再保留其獨(dú)立性，很難處理內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與挽救企業(yè)的關(guān)系，在經(jīng)營狀況惡化的情況下，內(nèi)部審計(jì)的非獨(dú)立性要么加速企業(yè)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移，要么加速企業(yè)的衰退，內(nèi)部審計(jì)的非獨(dú)立性也成為一種戰(zhàn)略選擇。在企業(yè)發(fā)展的成長及成熟階段，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性，隨著內(nèi)部審計(jì)設(shè)置層次的提升不斷的加強(qiáng)，離經(jīng)營活動(dòng)及風(fēng)險(xiǎn)控制也越來越遠(yuǎn)，由于內(nèi)審人員不參與從計(jì)劃、執(zhí)行到完成的全部經(jīng)營管理活動(dòng)，無法深刻、全面地理解經(jīng)營活動(dòng)過程及其內(nèi)部關(guān)系，這種局限性會(huì)影響內(nèi)審人員對被審對象提出符合實(shí)際的建設(shè)性意見。而判斷內(nèi)部審計(jì)是否成功，一項(xiàng)重要的標(biāo)準(zhǔn)就是能否給企業(yè)提供有價(jià)值的意見。因此中低層次隸屬的內(nèi)部審計(jì)設(shè)置應(yīng)該保留，保留的層次盡量發(fā)揮價(jià)值增值及風(fēng)險(xiǎn)控制的功能，而高層次的內(nèi)部審計(jì)主要承擔(dān)監(jiān)督與評價(jià)職能。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]張璐：《論內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性》，《中國農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)》2008年第5期。

　　[2]中國內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)：《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，中國審計(jì)出版社2002年版。