一、審計模式概述

　　審計模式是一定審計環(huán)境下并與之相適應(yīng)的審計目標、審計計劃、審計準則、審計管理體制和審計機構(gòu)設(shè)置等共同組成的完整體系。審計作為一種技術(shù)手段，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和審計執(zhí)行者對審計活動本質(zhì)的逐步加深，依次經(jīng)歷了賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?、制度?dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶惋L(fēng)險導(dǎo)向模式這三種模式。

　　制度導(dǎo)向?qū)徲嬘址Q內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲嫛ｋS著股份有限公司的不斷出現(xiàn)，社會公眾更多關(guān)注的是財務(wù)報表的公允性、真實性?；谶@樣的前提，產(chǎn)生了以評價企業(yè)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，然后確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，并依此收集審計證據(jù)、形成審計意見的制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?

　　制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降闹攸c明確，把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計對象，極大地提高了審計抽樣質(zhì)量。可以說，制度導(dǎo)向?qū)徲嬙诒ＷC審計結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計工作效率，降低了審計成本，并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營管理。

　　風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭髮徲嬋藛T的審計思維要跳出賬簿，跳出內(nèi)部控制。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ阶铒@著的特點是，它立足于對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析和評價，并以此作為出發(fā)點，制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃，將風(fēng)險考慮貫穿于整個審計過程。

　　二、新舊審計準則體系的審計模式的區(qū)別

　?。ㄒ唬徲嬶L(fēng)險模型不同

　　舊審計準則體系的審計模式以“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為審計風(fēng)險模型。

　　新審計準則體系的審計模式以“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為審計風(fēng)險模型?，F(xiàn)代審計風(fēng)險模型在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上進行了改進，形式上有所簡化。會計報表整體層次風(fēng)險主要指戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，把戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險融入現(xiàn)代審計模型，可建立一個更全面的審計風(fēng)險分析框架。

　?。ǘψ詴嫀煹囊蟛煌?/p>

　　舊審計準則體系的審計模式是建立在“無利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)之上的，使得傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向的審計方法不對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險實施評估程序，對注冊會計師的綜合素質(zhì)要求不是很高，使得不懂管理知識、行業(yè)知識的注冊會計師也可以進行審計工作。

　　新審計準則體系的審計模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”上，要求注冊會計師以質(zhì)疑的態(tài)度評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并密切關(guān)注相互矛盾的審計證據(jù)以及對文件或管理當(dāng)局聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)。注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對。注冊會計師不但要掌握一些常用分析工具，還必須要學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識和接受行業(yè)的專業(yè)知識培訓(xùn)。

　?。ㄈ徲嬈瘘c不同

　　在舊審計準則體系的審計模式中，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序。

　　在新審計準則體系的審計模式中，通過綜合評估經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，其審計起點為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。這種新模式的優(yōu)點是將審計的重心前移到風(fēng)險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險，因此，主要針對風(fēng)險設(shè)計實施控制測試和實質(zhì)性測試程序。

　　（四）內(nèi)部控制要素不同

　　舊審計準則體系的審計模式下的內(nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。

　　新審計準則體系的審計模式下的內(nèi)部控制是指被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素擴充為五要素，即控制環(huán)境、被審計單位的風(fēng)險評估過程、與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制活動的監(jiān)督。

　?。ㄎ澹╋L(fēng)險評估方式不同

　　舊審計準則體系的審計模式中的風(fēng)險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率。

　　新審計準則體系的審計模式是從經(jīng)營風(fēng)險評估入手，間接地對審計風(fēng)險進行評估，因為經(jīng)營風(fēng)險越高，審計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效地發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估。

　　三、新舊審計體系審計模式比較分析的啟示

　　（一）依據(jù)增值服務(wù)合理提高審計收費

　　改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H關(guān)注風(fēng)險，而且對舊的審計模式進行了擴展和延伸。依照改良后風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊髸黾邮聞?wù)所的審計成本，但在目前國內(nèi)各事務(wù)所競爭激烈的情況下直接提高審計收費又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是，在審計過程中根據(jù)企業(yè)的不同情況調(diào)整審計程序，讓客戶感到他們獲得了審計以外的很多增值服務(wù)。此舉，不僅有助于新審計模式的順利實施，同時，也保證了注冊會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水準。

　?。ǘ┨岣咦詴嫀煹乃刭|(zhì)

　　根據(jù)改良后風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降囊螅詴嫀煈?yīng)當(dāng)了解被審計單位及其環(huán)境，不僅要具備會計、審計方面的專業(yè)知識，還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績評價、信息系統(tǒng)管理等現(xiàn)代企業(yè)管理方面的知識，具備較高的風(fēng)險分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，注冊會計師需要采用?fù)雜系統(tǒng)的認知模式，從而了解、分析客戶風(fēng)險管理過程以及客戶控制風(fēng)險的手段、方法。

　?。ㄈ┩晟品森h(huán)境及監(jiān)管手段

　　從理論上來說，只要當(dāng)注冊會計師認為審計風(fēng)險達到可接受的低水平，不會導(dǎo)致巨大的審計風(fēng)險損失，就可以簽發(fā)審計報告了。這在法律風(fēng)險較低時很容易產(chǎn)生審計師的道德風(fēng)險問題。注冊會計師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟，一個成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊會計師合法執(zhí)業(yè)起到保護作用，還可以起到監(jiān)督作用。所以，從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手，可以為審計的公正性提供有效地外圍保障。

　?。ㄋ模┦褂貌⑼晟戚o助審計的軟件

　　在改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街蟹治鲂詮?fù)核程序占據(jù)非常重要的地位，而輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達國家大量運用分析性復(fù)核程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運用，它可以直接對數(shù)據(jù)庫進行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運用分析性復(fù)核程序成為節(jié)約成本的重要手段。

　?。ㄎ澹╆P(guān)注管理舞弊

　　由于舊的審計模式是由下自上的審計模式，對管理舞弊的關(guān)注不到位，而新的審計模式是自上而下的審計模式，所以應(yīng)當(dāng)加強對管理舞弊的關(guān)注。管理舞弊是指直接由組織管理層實施，突破現(xiàn)有會計規(guī)范，蓄意錯誤呈報、遺漏財務(wù)報告中應(yīng)予披露的內(nèi)容，或提供虛假會計信息的舞弊行為。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心設(shè)計，事后極力設(shè)法隱瞞，舞弊者的層次越高，越難有效預(yù)防與檢查。如果發(fā)現(xiàn)有管理層越過內(nèi)部控制或存在大筆不合理交易的情況，且具備舞弊動機時，審計師應(yīng)采用更嚴格的審計標準，以減少審計失敗。